中国房地产税制度发展的历程和展望（下）

●刘 佐 段志清

五、中国房地产税的内外统一

随着中国改革开放的逐步发展，对内对外实行两套房地产税制度的矛盾日益突出，即税种重复设置导致税制复杂，中外纳税人税负不同不利于公平竞争，许多规定逐渐过时需要调整，等等。 因此，实行统一的房地产税制势在必行。

1988 年 7 月 2 日，时任国家税务局局长金鑫在全国税务工作会议上谈到税制改革问题时提出：要研究将涉外企业实行的城市房地产税与国内企业实行的房产税统一起来。

1989 年秋， 国家税务局提出了《关于今后十年间工商税制改革的总体设想》。 设想中提出：在1992 年以前，取消对外资企业征收的城市房地产税，统一实行房产税。

1992 年7 月国家税务局召开的全国税务工作会议讨论了该局起草的 《关于近期税制改革的基本思路（讨论稿）》。 这一文件提出：取消对外资企业和外籍人员征收的城市房地产税，统一实行房产税，1993 年完成。

为了配合建立社会主义市场经济体制，完善税收制度和建立分税制财政管理体制，1993年8 月下旬至9 月上旬， 国务院常务会议和中共中央政治局常委会议先后审议并通过了国家税务总局（1993 年国务院机构改革以后，国家税务局升格为国家税务总局）起草的《关于税制改革的实施方案（要点）》。 方案（要点）中提出：取消对外资企业和外籍人员征收的城市房地产税，统一实行房产税。

同年12 月25 日， 国务院批转国家税务总局报送的《工商税制改革实施方案》。 方案中提出： 取消对外资企业和外籍人员征收的城市房地产税，统一实行房产税。 令人遗憾的是，由于这次税制改革时间紧、任务重，为了保证主要改革措施的顺利出台，适当减少震动面，房产税改革方案没有能够出台。

此后， 在中国国民经济和社会发展第九个五年计划期间、 第十个五年计划期间和进入第十一个五年规划期间，中共中央、全国人民代表大会、 国务院和国家税务总局在许多重要文件中提出了包括房地产税在内的地方税改革的要求，例如：

1996 年3 月17 日第八届全国人民代表大会第四次会议批准的 《中华人民共和国国民经济和社会发展“九五”计划和2010 年远景目标纲要》 中提出健全地方税收体系，2001 年3 月15 日第九届全国人民代表大会第四次会议批准的 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十个五年计划纲要》提出完善地方税税制，其中都应当包括房地产税改革的内容。

1996 年7 月 3 日，国家税务总局发布《全国税收发展 “九五” 计划和2010 年远景目标纲要》，其中明确提出要修订房产税和城镇土地使用税，这也是国务院提出的要求。

2003 年 10 月 14 日， 中国共产党第十六届中央委员会第三次全体会议通过 《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》。决定中提出：实施城镇建设税费改革，条件具备时对不动产开征统一规范的物业税 （笔者注：应当为房地产税，下同），相应取消有关收费。

2005 年 10 月 11 日， 中国共产党第十六届中央委员会第五次全体会议通过 《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议》，其中提出稳步推行物业税。

2006 年3 月14 日，第十届全国人民代表大会第四次会议批准 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》。纲要中提出：改革房地产税收制度，稳步推行物业税并相应取消有关收费。

同年12 月31 日， 国务院公布 《关于修改〈中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例〉的决定》和修改以后的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，自2007 年1 月1 日起施行。此条例修改的主要内容， 一是扩大了纳税人的范围，即开始对外商投资企业和外国企业征税；二是大幅度提高了税率 （如每平方米应税土地的最高税额标准从每年10 元提高到30 元，最低税额标准从每年0.2 元提高到0.6 元）。

据税务部门统计，2007 年全国城镇土地使用税收入为385.5 亿元， 比2006 年增长近1.2倍； 此税收入占财政部统计的全国税收收入的比重为0.8%， 比2006 年提高了0.3 个百分点。2021 年，此税收入达到 2126.3 亿元，比 2007 年增长了4.5 倍； 此税收入占全国税收收入的比重上升到1.2%， 比2007 年提高了0.4 个百分点。

2008 年 12 月 31 日，国务院决定自 2009 年1 月1 日起废止 《城市房地产税暂行条例》，按照《中华人民共和国房产税暂行条例》对外商投资企业、外国企业和外国人征收房产税。 至此，实现了房地产税制度的内外统一。

据税务部门统计，2009 年，全国房产税收入为803.6 亿元，比2008 年全国房产税和城市房地产税收入增长了18.1%； 此税收入占财政部统计的全国税收收入的1.4%， 比2008 年提高了0.1 个百分点。 2021 年，全国房产税收入达到 3277.6 亿元，比 2009 年增长了 3.1 倍；此税收入占全国税收收入的比重达到1.8%，比2009 年提高了0.4 个百分点。

1994 年中国实行分税制财政管理体制以后， 房产税和城镇土地使用税都被划为地方税。据财政部统计，2021 年，全国房产税和城镇土地使用税收入合计5403.9 亿元，占全国税收收入的3.1%、 地方税收入的24.4%和地方政府全部财政收入的2.8%。

六、近年来中国房地产税制度改革的走势

2010 年 5 月 27 日， 国务院批转国家发展和改革委员会报送的 《关于2010 年深化经济体制改革重点工作的意见》， 其中提出要逐步推进房产税改革。

同年9 月30 日，财政部、国家税务总局有关负责人就房地产市场税收政策调整答记者问时说：中国现行房产税开征于1986 年，基于当时城镇居民收入水平普遍较低等情况，《房产税暂行条例》规定个人所有的非营业用房产免征房产税。 近年来，随着住房制度改革深化和居民收入水平提高， 商品房市场日益活跃，改革和完善房产税制度，对于个人所有的住房恢复征收房产税是必要的，既有利于调节居民收入和财富分配， 也有利于健全地方税体系，促进经济结构调整和土地节约集约利用，引导个人合理住房消费。 从国际经验和公平、规范的角度看，房产税应当对个人所有的住房普遍征收。 考虑到这项改革情况复杂，拟先在部分城市对部分个人拥有的住房进行试点，恢复征收房产税，积累经验以后逐步扩大到全国。

同年10 月18 日，中国共产党第十七届中央委员会第五次全体会议通过《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》，其中提出研究推进房地产税改革。 这是一个比较积极而谨慎的提法， 随后被2011年3 月14 日第十一届全国人民代表大会第四次会议批准的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》采纳。

2011 年1 月27 日，根据国务院的决定，上海市、重庆市人民政府分别发布《上海市开展对部分个人住房征收房产税试点的暂行办法》《重庆市关于开展对部分个人住房征收房产税改革试点的暂行办法》，次日起实施。

上海市的基本规定如下：征税对象为本市居民家庭在本市新购且属于该居民家庭第二套及以上的住房和非本市居民家庭在本市新购的住房； 纳税人为应税住房产权所有人；计税依据为应税住房的市场交易价格，并按照上述价格的70%计算；适用税率为0.6%，上述价格不超过本市上年度新建商品住房平均销售价格2 倍的，税率减为0.4%。 本市居民家庭在本市新购且属于该居民家庭第二套及以上住房的，合并计算的家庭全部住房面积（指建筑面积）人均不超过60 平方米的，新购的住房免税；超过60 平方米的，新购住房超出部分的面积按照上述规定计税。

重庆市的基本规定如下：试点区域为渝中区等9 个区；征收对象为个人拥有的独栋商品住宅，个人新购的高档住房，在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购的第二套（含第二套）及以上普通住房；纳税人为上述住房产权所有人；计税依据为房产交易价。 独栋商品住宅和高档住房建筑面积交易单价在上两年上述地区新建商品住房成交建筑面积均价不足 3 倍的， 税率为 0.5%；3 倍以上不足 4 倍的，税率为 1%；4 倍以上的，税率为 1.2%。 在重庆市同时无户籍、无企业、无工作的个人新购的第二套（含第二套）以上普通住房，税率为0.5%。

同日，财政部、国家税务总局、住房和城乡建设部有关负责人就上海、重庆个人住房征收房产税试点答记者问时说：对个人住房征收房产税，一是有利于合理调节收入分配，促进社会公平； 二是有利于引导居民合理住房消费，促进节约集约用地。 鉴于历史原因和现实情况， 目前中国对个人住房普遍征税的条件尚不成熟。 对个人住房征税需要在制度设计和管理机制等方面进行充分研究论证并在实践中逐步探索。为不断积累经验，积极稳妥地推进房产税改革， 有必要在部分城市进行对个人住房征收房产税改革试点。 为了充分体现调节收入分配的政策目标， 改革试点征收的收入将用于保障性住房特别是廉租房和公共租赁住房建设等，以解决低收入家庭住房困难等民生问题。 在总结试点经验的基础上， 将适时研究提出逐步在全国推开的改革方案。条件成熟时，在统筹考虑对基本需求居住面积免税等因素的基础上，在全国范围对个人拥有的住房征收房产税。

从上述两个直辖市房产税改革试点12 年来的情况看，运行比较平稳。后来有关方面曾经多次提出推进此项改革， 如2011 年12 月中共中央、 国务院召开的中央经济工作会议提出，2012 年要推进房产税改革试点；2012 年12 月时任国家税务总局局长肖捷在全国税务工作会议上的讲话中提出， 做好扩大个人住房房产税改革试点准备工作；2013 年5 月国务院批转发展改革委报送的《关于2013 年深化经济体制改革重点工作的意见》中提出，扩大个人住房房产税改革试点范围。但是，未见有关方面公布推进此项改革的具体要求， 也未见其他地区跟进此项改革。

2011 年 4 月 29 日，国家税务总局发布《“十二五”时期税收发展规划纲要》。纲要中提出：要立足于合理配置税权和完善地方税体系， 以研究推进房地产税改革、 完善资源环境税费制度为重点，健全财产行为税制。

同年8 月24 日，根据国务院关于加强法治政府建设的要求，财政部发布《关于加快推进财政部门依法行政依法理财的意见》，其中提出要加快修订《房产税暂行条例》。

2012 年11 月8 日，时任中共中央总书记胡锦涛在中国共产党第十八次全国代表大会上所作的题为 《坚定不移沿着中国特色社会主义道路前进 为全面建成小康社会而奋斗》的报告中提出构建地方税体系。 房地产税改革应当属于这项工作中的一个重要内容。

2013 年 11 月 12 日， 中国共产党第十八届中央委员会第三次全体会议通过 《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》。决定中提出：加快房地产税立法，并适时推进改革。 房地产税立法工作从此得到进一步重视。 2015 年和2018 年， 房地产税法先后列入第十二届、第十三届全国人民代表大会常务委员会的立法规划， 并曾经多次列入全国人大常委会的年度立法工作计划。

2016 年3 月16 日，第十二届全国人民代表大会第四次会议批准 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十三个五年规划纲要》。纲要中提出：完善地方税体系，推进房地产税立法。 由此可见， 房地产税立法已经成为完善地方税体系的主要内容。

2017 年 10 月 18 日， 中共中央总书记习近平在中国共产党第十九次全国代表大会上所作的题为《决胜全面建成小康社会 夺取新时代中国特色社会主义伟大胜利》的报告中提出：深化税收制度改革，健全地方税体系。

同年12 月20 日， 时任财政部部长肖捷在《人民日报》发表署名文章《加快建立现代财政制度》，其中提出按照“立法先行、充分授权、分步推进”的原则，推进房地产税立法和实施。

2020 年 5 月 11 日，中共中央、国务院发布《关于新时代加快完善社会主义市场经济体制的意见》， 其中提出稳妥推进房地产税立法，由此可见决策层对房地产税立法的慎重态度。

同年5 月14 日，媒体报道：全国人大常委会法制工作委员会相关负责人在谈及 “落实税收法定原则”进度时介绍，按照全国人大常委会立法规划的安排， 有关方面正在研究起草房地产税法草案，相关工作正在稳步推进。

同年10 月29 日， 中国共产党第十九届中央委员会第五次全体会议通过 《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035 年远景目标的建议》， 其中提出了健全地方税体系的要求。

同年12 月23 日，财政部部长刘昆在《人民日报》发表署名文章《建立现代财税体制》，其中再次提出按照“立法先行、充分授权、分步推进”的原则，积极稳妥推进房地产税立法和改革。

2021 年3 月11 日，第十三届全国人民代表大会第四次会议批准 《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035 年远景目标纲要》。纲要中提出：推进房地产税立法，健全地方税体系，逐步扩大地方税政管理权。由此凸显了房地产税立法对于健全地方税体系的重要意义。

同年5 月6 日，财政部部长刘昆在《经济日报》发表署名文章《建立健全有利于高质量发展的现代财税体制》，其中再次提出“积极稳妥推进房地产税立法和改革”。

同年5 月11 日，财政部、全国人大常委会预算工作委员会、住房和城乡建设部、国家税务总局在北京召开房地产税改革试点工作座谈会， 听取部分城市人民政府负责同志和部分专家学者对房地产税改革试点工作的意见。 上述部门首次公开提出房地产税改革试点， 显然有别于此前“立法先行”的思路。

同年8 月17 日，中共中央总书记、国家主席、中央军委主席、中央财经委员会主任习近平主持召开中央财经委员会第十次会议， 研究促进共同富裕等问题。 习近平在这次会议上的讲话中提出加强高收入的规范和调节， 措施之一就是积极稳妥地推进房地产税立法和改革，做好试点工作。由此可见，房地产税立法和改革的新寓意和“试点先行”的新思路应该已经确定。

七、近期中国房地产税制度改革的展望

2021 年 10 月 23 日， 为了积极稳妥地推进房地产税立法和改革， 引导住房合理消费和土地资源节约集约利用， 促进房地产市场平稳健康发展， 第十三届全国人民代表大会常务委员会第三十一次会议通过了 《全国人民代表大会常务委员会关于授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作的决定》， 其主要内容如下：

第一， 试点地区的房地产税征税对象为居住用和非居住用等各类房地产， 不包括依法拥有的农村宅基地及其上住宅。土地使用权人、房屋所有权人为房地产税的纳税人。 非居住用房地产继续按照 《中华人民共和国房产税暂行条例》《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》执行。

第二，国务院制定房地产税试点具体办法，试点地区人民政府制定具体实施细则， 国务院及其有关部门、 试点地区人民政府应当构建科学可行的征收管理模式和程序。

第三，国务院按照积极稳妥的原则，统筹考虑深化试点与统一立法、 促进房地产市场平稳健康发展等情况确定试点地区， 报全国人大常委会备案。

第四，授权的试点期限为5 年，自国务院试点办法印发之日起算。试点过程中，国务院应当及时总结试点经验， 在授权期限届满的6 个月以前向全国人大常委会报告试点情况， 需要继续授权的，可以提出相关意见，由全国人大常委会决定。 条件成熟时，及时制定法律。

财政部部长刘昆在上述会议上就此项决定（草案）所作的说明中表示：2013 年以来，根据党的十八届三中全会的有关要求， 全国人大常委会预算工作委员会、 财政部会同有关方面积极推进房地产税立法工作，取得阶段性成果。由于房地产市场全国差异很大， 实际情况十分复杂， 房地产税立法工作需要循序渐进、 稳妥推进。在总结上海市、重庆市个人住房房产税改革试点经验的基础上，结合新形势和新情况，进一步深化房地产税改革试点， 可以发挥试点对整体改革的示范、突破和带动作用，强化房地产调控需求侧管理，稳定市场预期，也为今后全国统一立法积累经验、创造条件。 为此，建议先深化地方试点，再国家统一立法，由全国人大常委会依法授权国务院在部分地区开展房地产税改革试点工作，为稳妥推进改革试点提供法律保障。

在全国人大常委会的上述决定和财政部部长刘昆的说明中，下列要点值得关注：第一，房地产税改革试点先行，试点期限长达5 年，而且需要继续授权时可以提出相关意见报全国人大常委会决定，待条件成熟时制定法律，不急于求成， 体现了中国最高立法机关对房地产税立法和改革的积极而稳妥的策略， 这是近期中国房地产税立法和改革的新起点。第二，此项试点工作由全国人大常委会授权国务院办理， 不同于2011 年国务院批准个别城市人民政府试点的做法，权限适当上收，充分体现了税收法定的原则。第三，试点地区房地产税的征税对象和纳税人将超越现行房产税、 城镇土地使用税的征税对象、纳税人的范围，与目前外国通行的房地产税大体一致， 这将是中国改革开放以后房地产税制度改革的又一次重大突破。第四，此项试点的具体办法及实施细则、 房地产税的征收管理模式和程序分别由有关方面确定， 责权比较分明，配置也比较合理，有利于试点工作的顺利开展。第五，此项改革试点地区和试点实施启动时间由国务院确定，既体现了税收法定的原则，也有利于国务院的具体操作。

全国人大常委会的上述决定公布以后，财政部和国家税务总局有关负责人在接受新华社记者采访时表示： 财政部和国家税务总局将依照全国人大常委会的授权起草房地产税试点办法（草案），按照规定程序做好此项试点的各项准备工作。

但是，2022 年 3 月 5 日，国务院总理李克强在第十三届全国人民代表大会第五次会议上所作的《政府工作报告》和财政部受国务院委托提请上述会议审查的《关于2021 年中央和地方预算执行情况与2022 年中央和地方预算草案的报告》中，都没有提及房地产税改革试点。

同年3 月16 日，财政部有关负责人在接受新华社记者采访时表示， 房地产税改革试点依照全国人大常委会的授权进行， 一些城市开展了调查摸底和初步研究， 但是综合考虑各方面的情况， 今年不具备扩大此项改革试点城市的条件。此后国务院公布的2022 年立法工作计划中， 也没有关于此项改革试点的内容。 由此可见，此项改革试点应该是选择一些城市先行，再作出进一步的部署。

虽然中国房地产税的改革任重道远， 但是改革的总体目标和基本思路已经越来越清晰，即促进房地产业和房地产市场的发展， 合理开发和利用房地产资源，引导住房合理消费，保障民生， 符合财政管理体制改革和税制改革特别是完善财产税制度和地方税体系的要求， 规范相关税费关系， 兼顾国家、 纳税人的利益和中央、地方的利益；主要措施应当包括简化税制、扩大税基、合理设计税率、适当下放税权、逐步推进和加强征收管理等内容。

（一）简化税制

可以考虑逐步合并现行的房产税、 城镇土地使用税、耕地占用税、契税和房地产方面的某些合理的、具有税收性质的政府收费，建立城市和农村统一、房产和土地统一、用于经营的房地产和住宅统一、 与其他国家普遍开征的房地产税基本一致的房地产税，将城市维护建设税、印花税和土地增值税并入增值税、企业所得税、个人所得税和房地产税， 取消房地产方面不合理的政府收费。通过上述简化措施，不仅可以减少与房地产有关的税费，减轻纳税人的经济负担，改善纳税人和政府的关系， 而且可以在减少或者不增加纳税人税费负担的基础上优化税费结构和税负结构， 即减少房地产转让和出租环节的税费，增加房地产持有和使用环节的税收。

（二）扩大税基

可以考虑将房地产税的征税范围逐步扩大到个人住宅和农村地区， 并按照房地产的评估值征收。同时，通过规定适当的免税项目和免征额（价值或者面积，或者同时规定价值和面积标准）的方法，适当照顾中低收入阶层房主。

（三）合理设计税率

房地产税的税率可以考虑根据不同地区、不同类型的房地产分别设计， 由各地在税法规定的幅度以内掌握， 如中小城市房地产的适用税率可以适当从低， 大城市房地产的适用税率可以适当从高； 普通住宅的适用税率可以适当从低， 高档住宅和经营用房地产的适用税率可以适当从高； 豪华住宅和高尔夫球场之类的场所可以再适当提高税率，或者加成征税。

在设计税基和税率的时候， 应当兼顾纳税人的负担能力和财政收支的需要、 中央政府与地方政府的财政收支，并参考其他国家，特别是发展中国家和周边国家同类税收的做法。

（四）适当下放税权

可以考虑将房地产税作为中国地方税的主体税种加以精心培育，使之随着经济的发展逐步成为市（县）政府税收收入的主要来源，并且在全国统一税制的前提下赋予地方政府较大的管理权限（包括征税对象、纳税人、计税依据、税率、减免税、纳税期限和纳税地点等税制基本要素的适当调整），以适应国家之大，各地经济发展水平不同的实际情况，促使地方因地制宜地通过此税适当增加财政收入和调节经济。

（五）逐步推进

房地产税改革不仅涉及大量企业、 其他单位和个人的经济利益， 而且涉及政府相关税费制度的改革，房地产登记、价值评估和新的房地产税征收制度的建立和完善也需要一个过程，所以，此项改革应当统筹考虑，逐步推进。 可以先从大城市起步，取得经验以后在中等城市、小城市和农村逐步推广；也可以选择一些大城市、中等城市、小城市和农村同时试点，取得经验以后在同类地区逐步推广。同时，此项改革应当与中国的地方税体系建设、整体税制改革、财政管理体制改革和其他相关改革紧密结合起来，以便减少改革的阻力，降低改革的成本，取得更好的政治、经济和社会效益。

（六）加强征收管理

为了加强房地产税的征收管理，堵塞漏洞，减少税收流失， 税务机关要加快完善有关管理制度和信息化建设的步伐， 加强与地方政府及其房地产等管理部门的工作配合， 并积极利用社会中介机构 （如合格的资产评估机构） 的力量。

通过上述措施， 可以进一步完善中国的房地产税和财产税制度，加强房地产税管理，从而适当扩大房地产税收入的规模， 提高房地产税和财产税收入占地方税收收入和全国税收收入的比重，更好地发挥房地产税的职能作用。

最后， 似乎有必要在此再次强调一下房地产税的基本定位：即根据此税的财产税、地方税性质，外国经验和中国实践，此税的税基不是很大，收入也不会很多，而且地域差异明显，其主要功能是适当筹集地方财政收入， 用于地方建设。此税应当可以构成地方税的主要来源，但是不会成为地方财政收入的主要来源， 地方财政收入通常主要来自中央政府的财政转移支付，经济不发达地区更是如此。 此税的调控功能也比较弱，对于房地产市场、房地产企业的发展和个人收入、财产调节的直接影响比较小，国家宏观调控的税收政策应当主要依靠增值税、 消费税、企业所得税和个人所得税等主体税种的调整实现。