新时代背景下地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计研究

李思寰 曹晓艳

一、引言

随着我国政府越来越重视高等教育，高等教育经费投入金额占GDP 的比重越来越大，而地方应用型本科院校与985、211 高校在人才培养目标方面存在差异。在国家深化教育体制改革、推进治理体系和治理能力现代化的大背景下，地方应用型本科院校内部审计应快速进入全覆盖、防风险、信息化、促高效的新时代。基于政府会计制度改革及全面实施预算绩效管理的时代背景，探索地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计，可以有效解决地方应用型本科院校教育经费支出使用效率低下的问题，通过合理配置教育资源，提高高等教育教学质量，从而建设资源节约型高校。

二、国内外文献综述

“绩效审计”概念是由美国阿瑟·肯特于1984年在《经营审计》一文中提出的，高校教育经费支出绩效审计在国外已经有多年的发展历程。概括地说，国外绩效审计主要研究领域包括：各国均明确了政府绩效审计的内容，国际审计机关组织已发布《绩效审计准则（草案）》，系统科学地阐述“绩效审计”的概念，并建立了适合本国实际的审计方法和评价体系；确定了审计内容，包括经济、效率和项目审计；规范了审计工作的各个环节。总之，国外政府绩效审计的理论研究和实践应用起步早，发展快，建立了较为完善的体系。

我国绩效审计起源于20世纪40年代，发展于70年代，与国外比较成熟的绩效审计相比，我国的绩效审计处于起步发展阶段。各大高校的教育经费支出绩效审计的理论和实践相对较少，而近年来随着教育兴国理念的深入，社会各界对高等教育的需求越来越大，政府部门也在不断加大对教育经费的投资力度，更吸引了许多资本对高等教育的投资。目前高校绩效审计的普及程度已得到大幅提高，已有不少高校开始设置专门的绩效审计部门和匹配相应的绩效审计工作人员。但是目前我国高校主要采用传统的财务和合规性审计方式。经过梳理发现，目前对高校绩效审计研究相对有限，特别是地方应用型本科高校教育经费支出绩效审计的研究更少。国内文献主要是从发展的困境和问题、绩效审计评价标准不明确、评价体系不健全、绩效审计理论建设不足等方面展开论述的。王会金等（2007）提出“3E”的概念，将经济性、效率性和效果性引入绩效审计内容；刘力云（2001）系统探讨了绩效审计的三要素、审计难点和审计技术；王会金（2007）指出了国内政府绩效审计的发展方向。伍清（2014）以绩效审计机理为理论基础，对高校教育经费支出审计内容进行了分析，建立了高校教育经费支出审计内容体系框架。罗文等（2016）基于内部审计视角对高校教育经费支出的绩效审计进行探讨，详细说明了绩效审计的三个层次，即经济性审计、效率性审计、效果性审计，并初步构建了高校教育经费支出绩效审计的指标体系。冯建涛（2018）针对目前高校绩效审计中存在的问题，探索内部审计视角下高校教育经费支出绩效审计工作的开展路径。彭白颖等（2019）基于高等职业教育的特点，提出高等职业教育财政支出绩效审计的目标，构建了以支出效果为导向的评价指标体系。刘宇轩等（2020）基于绩效的创新视角对高校经济责任绩效审计的重要性、存在的问题等进行了深入探讨，基于绩效责任审计的新视角，重点提出了高校应如何开展经济责任绩效审计的具体建议。蔡静静（2021）从学院和专项项目两个视角构建高校绩效审计基本评价指标，并基于《政府会计制度》进一步完善了该评价指标体系。

近年来，我国高校绩效审计的普及程度已得到提升，但一个模式的成功，从萌芽、发展到成熟需要经历相当长的一段时间。尽管我国在高校绩效审计领域做出了不少的探讨和研究，并在实践工作中逐步推进了绩效审计，但是相对我国政府绩效审计而言，我国的高校绩效审计工作还远远不足。目前对高校教育经费支出绩效审计研究的文献相对较少，特别是针对地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计的研究更少，这使得各大高校在实施绩效审计时存在诸多难点。它主要表现为内审机构的独立性不够，在开展绩效审计实践中没有明确的绩效审计内容，没有形成系统的绩效审计理念，没有形成完整的绩效审计制度和评价标准。

三、我国高校教育经费支出绩效审计存在的问题及原因剖析

党中央高度重视教育发展，教育经费所占比重越来越高。随着学生数量不断增加和办学规模不断扩大，如何使教育经费使用效益最大化是我们需要解决的一大问题，因此高校教育经费支出绩效审计应运而生。但我国对高校绩效审计的研究还不够深入，其发展历程比较短暂，尚未建立一套全面的高校绩效审计体系，因此在实践中也存在许多问题。这些问题主要体现在以下几个方面。

1.高校内审机构缺乏独立性

内部审计功能能否发挥作用主要取决于内部审计部门的独立性水平。在国家深化教育体制改革、推进治理体系和治理能力现代化的大背景下，为进一步加强高校内部审计部门工作，教育部出台了《关于加强直属高等学校内部审计意见》。但长期以来，深受历史传统思想的影响，高等学校的资源配置权仍是由行政机构掌控着，而与行政人员相关的内部审计制度并没有得到规范。又由于各个高等院校治理有所差异，并未设置适合该校的内部审计制度，虽然关于规范我国高校内部审计法规众多，高层次管理的内部审计规范却较少，当面临实际问题时并没有具体规章可循。同时，部分高校内部机构设置比较繁杂，内部审计人员直接参与其经济管理活动较为普遍，虽然各司其职，但也不可避免地会出现和其他部门产生利益和责任交叉的情况，最终导致行政工作效用难以发挥。同时，在高校内部审计中，有的高校还存在信息透明度较低的情况，这弱化了内部审计的监督管理作用。在开展内部审计工作时，审计人员容易受到高校管理者的影响，审计工作难以保持客观独立，在一定程度上会滋生腐败现象，从而不利于高校持续健康发展。

2.高校审计人员专业知识和业务素质亟待加强

审计人员的质量决定着审计工作的质量。随着我国社会经济的不断发展，审计工作量不断增加，审计人员的业务素质要求也越来越高。因此，各大高校的内部审计问题也逐渐暴露出来。高校内部审计工作的运作不能仅依赖学校的领导决策，更重要的是学校内部审计人员的业务素质要高。高校内部审计工作要求内部审计人员需具备较强的专业能力和较广的知识面及一定的工作经验，而我国自实行内部审计工作制度以来，不少内部审计工作人员的知识结构比较单一，既没有相关专业证书，也不是本专业人才出身，工作能力也有待加强。有的内部审计人员十分熟悉财务会计工作，却缺乏内部审计工作专业知识，使得高校内部审计工作效率不高。内部审计人员需要具备财务、管理、经济、金融等专业知识和专业证书，现有的一些具有财务、会计专业背景的人员难以满足高校内部审计工作的需要，这直接导致高校内部审计人才缺口较大。而一些高校中可能还存在内部审计人员道德素养不高，在实施审计工作时存在不恰当行为，不仅没有脚踏实地、实事求是工作，反而利用职位谋取私利，这都会大大降低审计工作的质量，使得高校教育经费支出绩效审计的开展面临许多困难。所以，培养具有良好专业素质的审计人才和提高高校内部审计人员专业知识水平非常有必要。

3.高校绩效审计评价指标体系不完善

现阶段，我国高校绩效审计的评价标准体系不完善，而高校绩效审计又是一门交叉性学科，其涉及的研究领域和对象十分广泛，所以无论在理论上还是在实践中都存在着一些不可避免的问题。特别是高校绩效审计评价体系中存在着审计内容和方法偏重财务指标，对于非财务指标重视不够，偏重量化层面的分析而忽略定性分析，这容易使高校审计结果缺乏客观性和公正性，审计结果的可信度无法得到有效保证。在校学生的真实需求无法得到充分反映，则无法对高校教育经费支出绩效审计的效益进行全面评价，最终导致绩效审计的实际利用价值大大降低。而由于我国高等学校内部设置的机构较多，相关的社会结构较为复杂，且地方应用型本科院校与985、211 等各大高等院校的差异较大，每个高校个体的评价指标也有不同的衡量标准，这就使得高校绩效审计评价标准体系的建立比较困难，也增大了高校审计工作中的人力、时间和经济成本。在开展高校绩效审计工作时，建立一套符合我国国情、具有特殊意义且较为全面详细的高校绩效审计评价指标体系至关重要。

四、地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计必要性分析

地方应用型本科院校教育经费是来源于多方的经济投入，既包括国家政府的财政支持，又包括我国各大公司、企业的经济投资和学生本人的必要投入。正是由于它的经济来源是多方的，也因此加剧了其教育经费支出的复杂性。如何发挥教育经费支出的最大效用，这受到了人们的广泛关注。

以往我国传统的财务审计，其侧重点是对提供的财务报表上的财务数据进行真实和合法的分析检测，对其所反映的会计信息依法做出客观而公正的评定，但并不能反映各项经济资源的使用效率。而随着绩效审计的逐步发展，绩效审计不仅可以检测财务数据的真实性和可靠性，更能够反映这些数据背后的各种资源的经济性、效率性和效果性。财务审计相当于对提供的各项财务数据进行量的深入把关，而绩效审计更多的是对质的严格监控。但这也不能说明财务审计就不重要了，财务审计是基石，为绩效审计的发展奠定了基础，而绩效审计是对财务审计的深入研究。

目前许多国家已经由传统的财务审计转向绩效审计。其一，绩效审计在国家审计工作中占比越来越高，逐渐成为国家政府审计工作的重点；其二，绩效审计的工作范围逐步扩大，从政治、经济、社会等领域逐步延伸到军事、文化、教育等领域，推动了传统审计的发展；其三，绩效审计的展开已取得了一定的成果，如提升了社会资源的利用率，节省了大量的经济资源；提高了政府部门行政管理水平。而地方应用型本科院校是我国重要的教育基地，在很大程度上与我国经济长期稳定发展密切相关。作为不同于企业和行政部门的教育单位，仅对其进行传统意义上的审计是远远不够的。这主要表现为以下几点：

第一，通过开展教育经费支出绩效审计，审计部门的工作人员能够以较快的速度发现问题，并查找原因，进而及时纠正。国家逐年增大对教育经费的投入，教育经费的使用效率逐步成为制约地方院校发展和改革的重要因素。很多学校存在财政资金整体支出结构不合理，教学基础设施重复拆建，人员配置冗杂，设备仪器采购管理不善，非教育科研比例过大等问题。因此，在地方院校实施绩效审计，不仅能减少学校各种资源铺张浪费，更节省了资金的投入成本，实现了地方院校教育经费的资金和资源的优化配置。

第二，通过开展教育经费支出绩效审计，能提高地方院校管理水平，增强各个职能部门的责任意识，优化服务质量。随着我国高等教育的快速发展，教育部门颁布了一系列教育改革措施，这使得高等学校内部管理体制发生了深刻的变化，如学生数量逐年增加，办学规模逐年扩大，教育经费逐年增长。在地方院校实施教育经费支出绩效审计，可以高效利用地方院校各个部门的财政资源，通过审计及时发现问题，提出相关建议，从而优化学校内部管理，提高地方院校管理者的管理水平。

第三，通过开展教育经费支出绩效审计，学校可以合理有效地维持自身的正常运转，也可为学校师生提供更多的服务。随着绩效审计的深入，一些高校设置了独立的审计部门，对其经济责任、财政收支、基建修缮、科研经费等方面进行审计与监督，且取得了一定的成绩，但内部审计的职能作用却没有充分发挥。大部分高校内部审计的重点局限于财务预决算以及日常收支活动的准确性、差异性，很少考虑学校教育经费支出的经济性、效益性、效果性，因此内部审计的创新和发展显得尤为重要与迫切。引入绩效审计不仅是地方院校内部审计的创新方向，更是内部审计长远发展的必然趋势。

五、地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计内容

本文基于内部审计视角，重点分析新时代背景下地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计的内容。具体从教育经费支出的合规性、经济性、效率性和效果性四个方面进行审计，具体框架如图1 所示。

图1 绩效审计的内容框架

1.合规性审计

合规性审计是审计机构和审计人员依据国家法律、法规和财经制度对被审计单位的生产经营管理活动及有关资料是否合规进行的一种经济监督活动。为促进学校管理者优化配置资源、提高绩效，从而建设资源节约型高校，一般认为，高校在开展教育经费支出绩效审计时，是从经济性、效率性和效果性三方面进行的。纵观近年来高校审计工作的发展，高校内部审计机制已逐步建立。高校审计工作主要是围绕着本科院校教育经费支出的合规性而展开，对规范本科院校财政资金支出起到了良好的监督作用。因此，本文认为，合规性审计也是开展教育经费支出绩效审计必不可少的内容。只有使教育经费的使用合法合规化，才能进一步确保其使用的经济性、效率性和效果性。

2.经济性审计

《第2202 号内部审计具体准则——绩效审计》第二条规定：“经济性，是指组织经营管理过程中获得一定数量和质量的产品或者服务及其他成果时所耗用的资源最少。”地方应用型本科院校教育经费支出是否可以用一定数额的费用获得最高质量的资源。经济性审计在强调“数量”的同时也重点关注其“质量”。但本科院校与企业有所不同，一般企业是以购买原材料、生产加工、销售产成品等为环节，其经济性可以通过降低生产成本来实现，而本科院校更多的是关注学校的招生数量、教学质量和科学研究成果等方面的内容，不能仅关注耗费的资源是否最少，还应该在把握资源消耗量的同时强调质量。因此，本科院校内部审计工作者应当定期对财政资源进行检查，审计地方院校教育经费支出及教育经费资源配置是否合理。

3.效率性审计

《第2202 号内部审计具体准则——绩效审计》第二条规定：“效率性，是指组织经营管理过程中投入资源与产出成果之间的对比关系。”对于地方院校教育经费支出而言，效率性审计是指取得相同质量的教育成果时，教育经费的耗用程度。若相同的质量所耗用的人力、财力、物力越少，它的效率性就越高。

效率性审计主要包括以下三个方面，具体如表1 所示。

表1 效率性审计的主要内容

4.效果性审计

《第2202 号内部审计具体准则——绩效审计》第二条规定：“效果性，是指组织经营管理目标的实现程度。”效果性是指在对比本科院校教育经费支出后所实现的实际效果和预期效果之间的关系。效果性审计更加注重对成果的评估，而本科院校高等教育效果具有长期性、潜在性等特点，因此对高校教育成果评估的审计内容复杂多样。就审查高校教育水平而言，评判一个本科院校效果好的标准是多元化的。教育的效果性实现是充分发挥人才的培养、教育科研和社会服务三大职能。当一个高等学校培养出大规模高质量人才时，可以认为该高校教学效果良好。同时，高等教育的成果不仅仅包括培养的学生数量、毕业生的数量，还应该包括学生毕业后就业率、考研率、申报课题数量以及发表论文的数量和质量等方面。高等学校除了人才培养该项职能，还涉及科学研究发展方面这一基本职能。对于科学研究方面效果性审计，科研成果的评估依据是关于高校科技成果对于社会创造的效益、社会认可的程度，以及能否有效促进社会的发展与进步。具体而言，可以通过科研成果进行考核，包括科研成果的数量和质量，科研成果的获奖情况，特色学科的建设情况等。

六、结语

地方应用型本科院校教育经费支出是国家政府财政支出的重要组成部分，它的使用效益受到社会的广泛关注。为有效解决地方应用型本科院校教育经费使用效率低下的问题，地方院校必须立足现阶段绩效审计中所面临的问题，探索内部审计视角下的教育经费支出绩效审计工作内容，从而不断提高地方院校教育资源投入的效率性。本文探讨了地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计内容，为进一步构建新时代背景下地方应用型本科院校教育经费支出绩效审计指标体系奠定基础，并以具体学校为例，对构建的应用型本科院校教育经费支出绩效审计指标体系进行验证，为进一步优化指标体系提供借鉴。