会计师事务所风险管理体系的建立与完善

文/欧阳文婷（华中师范大学）

一、引言

审计制度是资本市场最基础和最关键的制度安排之一，高质量的财务信息有助于投资者作出正确的投资决策，发挥市场配置资源的作用，同时及时防范风险。会计师事务所的角色为财务信息的“看门人”，“以点带面”地提升监管效能。

但是，我们也注意到，近年来，受市场诚信建设、行业发展阶段、相关利益驱动的影响，几乎每一个重大财务欺诈、信息披露违法等违规案件中均涉及未尽勤勉尽责的会计师事务所或资产评估机构，巨额侵权赔偿给该行业带来了较大冲击。如何建立与完善会计师事务所的风险管理体成为了亟须解决的课题。

二、会计师事务所的风险来源

（一）财务审计可能让位于企业利益

宏观经济要素伴随着在我国经济社会的持续发展趋势，针对财务审计的要求也随着提升。我国的会计师事务所工作能力和水准良莠不齐，在财务审计工作人员进行内控审计时，客户会对审计报告的定编提出要求，以达到财务审计的目的。一些会计师事务所为了更好地拉拢业务流程，维护保养客户关系的管理，进而向被财务审计目标让步，促使财务风险随着提升。尤其是中小型所，为了更好地获得订单量，出示歪曲事实的审计报告，严重限制了真正财务审计功效的充分发挥。现阶段，我国财务会计、财务审计等相应的相关法律法规仍在逐步完善中，一些政策法规的可操作性较差，且注册会计研究会、证监会等管控以抽样检查为主导，在那样的情况下，出现一些会计师事务所便心存侥幸，违规行为，促使会计师事务所面临比较大的财务风险。

（二）审计业务独立性和审计人员专业性有待加强

在审计中，独立性意味着在执业审计测试、评价测试结果、出具审计报告中，审计师应保持正直无偏的立场。在市场竞争加剧的情况下，脱钩改制管理方式也使注册会计师的数量大幅度增加，会计师事务所的生存和发展有赖于客户资源的广度，各事务所之间也常为了争夺客户资源，减弱审计业务的独立性。

另外，新技术、新概念的不断出现，对注册会计师的经验、能力、知识学习能力等带来挑战。审计专业知识的掌握以及实际操作能力需要在长期的积累中实现，但是目前部分注册会计师自身的专业能力不足，难以有效提升审计工作的风险管理效率。

（三）风险管理制度不健全

会计师事务所普遍存在审计质量管理制度不健全，缺少对审计风险的管控措施。目前，部分会计师事务所依旧采用风险导向审计方法，该方法难以应付复杂多变的经济业务。少数事务所不编制审计计划，部分事务所虽编制审计计划，但流于形式，还存在审计程序执行不到位、执业质量存在瑕疵、审计报告未经实质性审核、审计工作底稿未妥善保管、合同评估范围不明确、未计提风险基金等问题，没有建立相应的风险管理处罚措施，导致审计质量难以保证，加大了事务所的审计风险。

（四）市场和法律环境较为复杂

从经济层面而言，越来越复杂的经济环境、市场环境及计算机网络技术的迅速普及给注册会计师的审计工作带来新的挑战，审计风险明显增大。时代在变革，审计行业也在随着变化而变化，对会计师事务所同样提出了更高的要求，从而直接导致审计风险的加大。

从法律层面而言，法律法规是审计工作的依据，注册会计师在进行审计工作时审计失败，被起诉的可能在不断增加。目前判定会计师事务所过错的主要依据是会计师行为准则，若会计师事务所的行为与一般审计准则相符，而存在一般审计准则之外的过错时，便产生了“审计准则是否可以直接作为判定会计师过错的唯一法定标准”的理论争议。会计界普遍认为，注册会计师只需要遵循作为行业标准的独立审计准则，对审计准则之外的执业过失不应负法律责任；法律界则有所争议，有学者认为审计准则可以作为认定会计师过错的法定依据，也有学者持独立审计准则仅是行业内部标准的观点。

三、会计师事务所风险管理体系的建立与完善

（一）加强事务所内部管理

一些会计师事务所不重视内控制度或是不愿意为内控制度资金投入太多的成本费，存有内控制度规章制度不健全、内控制度实际效果较弱等状况，也在一定水平上危害着财务审计的品质。事务所内部管理可从以下方面进行优化。在人才选聘方面，应当科学设置会计师人才考察的能力权重，注重会计师的职业道德水平；在诚信建设方面，将诚信作为注册会计师的立身之本，始终如一地遵循以诚待人的原则；在独立性管理方面，建立独立的职业道德监督团队，制订适用于本事务所检查会计质量、内部控制、债务风险、核算情况等的具体企业规则与系统程序，并利用网络现代化技术加强独立性监管，避免恶性竞争；在职业道德建设方面，制订鼓励员工针对职业道德操守及法规遵循问题勇于发声的政策，对投诉举报的案件严格核查核验，一旦属实，应当对举报人实施相应的奖励；在事务所一体化管理方面，可设置了审计报告防伪标签系统，全国联通上网，客户可自行扫码验证每一份报告的防伪信息，确保全国范围内所得报告的真实性；在客户选择方面，应将目标客户定位为市场诚信价值观上“志同道合”的客户，对存在违法违规行为和不良诚信记录的企业严格筛查，增强合规意识，恪守执业准则。

通过以上方式，综合施策，多措并举，加强内部监管的系统性、协同性，引导会计师事务所在人员调配、财务安排、业务承接、技术标准和信息化建设方面实行统一管理。结合不同规模的会计师事务所的特点，树立典型示范，建立健全公开、透明、规范的一体化评估程序。

（二）提高审计人员的素质

加强内部审计人员的专业素质与能力培养，需要提升主动学习能力、思维与管理能力、风险和创新意识及问题发现和解决问题能力。内审人员要学会去主动学习，自我提升，培养自身的学习能力，学习归纳总结和快速写作的能力，从质量到效率的各个层面主动及时了解新兴的信息技术，并运用到工作中，掌握有利于自身、有利于企业发展的相关知识与能力。对于整体的思维与管理，我国的内审正处于转型的关键时期，不同的领域有不同的问题，一定的跨界管理能力是管理和运营不同领域的进一步要求。同时，系统性的管理思维也应与管理者的思维逻辑融合，内审人员虽不能直接参与企业管理，但管理素质与能力是一定要培养的。只有思维融入管理之中，才能切实发现问题的所在，之后运用自身的专业素质与能力，将企业战略融入问题之中，找到最贴合企业发展的解决之法。对于问题的发现与解决方面，保持一定的谨慎性、客观性、职业敏感性及怀疑态度，锻炼专业素养，避免财务舞弊、运营管理失调。最后，市场经济形势错综复杂，风险与机遇并存，发现机遇与风险与控制意识均不可或缺。内审人员不能在传统的审计固步自封，要以企业战略发展为根本，有意识地结合智能化、电算化等新兴事物，将信息技术融入工作之中，监控企业内外环境的变化，培养自身的创新意识和风险意识。

（三）改善审计执业环境

不宜将会计师审计准则作为认定责任的唯一标准。《注册会计师法》第三十五条规定：“中国注册会计师协会依法拟订注册会计师执业准则、规则，报国务院财政部门批准后施行。”会计师审计准则通常由行业协会制订，较为偏向会计行业自身的利益，审批准则的财政部门与金融行业有着千丝万缕的微妙关系，监管力度易于调控，难于保证行业协会是否会降低会计师的职业谨慎义务，对公共利益造成损害。判定会计师过错应当采取“审计准则+一般审慎”的标准，该标准可从两个方面来理解。一方面，违反审计规则即可认定存在过错，应当承担民事责任。另一方面，若严格遵守审计准则后仍存在未能揭露出的错漏，认定会计师有无过错可参照“一般审慎”标准，即法官应当假设一个“具有平均业务水平”的会计师在执行同样业务时是否能避免此疏漏，如果答案是肯定的，即便该会计师未违反审计准则，也存在过错。

一般而言，证券市场投资者为合格投资者，其风险承担能力应该更高，公众维权意识增强，集体诉讼机制的转变将大大提高注册会计师承担民事赔偿责任的风险。不加区别地认定中介机构的完全连带责任，过度地对投资者进行保护，一方面不符合对实质公平的需求，另一方面也不利于审计行业的长期健康发展。具体而言，审判中可根据责任人过错的大小、原因力比较等因素认定各类证券中介机构的责任比例。主观过错程度和原因力具体表现为，会计师事务所对发行人或者上市公司之间的合谋作假程度、对被审计人造假的放任程度、怠于履职的程度等。

（四）完善注册会计师执业责任保险制度

会计师事务所的职业责任保险，是指会计师事务所及其合伙人、股东和其他执业人员因执业活动造成委托人或其他利害关系人经济损失，依法应当承担赔偿责任的保险。审计失败的会计师事务所很可能因为执业过程中的过失被要求承担民事赔偿责任，故完善职业责任保险制度，加强职业责任保险和职业风险基金计提情况监督，探索实行行业集中投保，对保护会计师行业和投资者权益，提升会计师事务所审计风险的承担能力，促进证券市场良性发展具有重要意义。大力推行会计师事务所职业责任保险制度，可以在保险市场和审计市场的双向选择中发挥其对整个证券市场的良性循环作用。

就目前而言，会计师执业保险制度需多途径明确承保范围，提升责任险发展水平，即将强制投保和自愿投保相结合，可考虑通过立法的形式，将会计师事务所投保责任险成为执行审计业务的必要条件，预先化解部分风险。同时，由于注册会计师审计具有专业性强，无法打破审计的固有限制，难以兼顾审计质量与审计资源等特点，故需要由法律明确注册会计师执业故意和过错的界限，成立一个由法律人士、审计人员、保险人员及相关社会公众代表共同参与的行业联合协会对此进行辅助认定，做到范围明确、责任清晰。

四、结语

审计风险管理对促进审计事业的健康发展具有积极的作用。我们需加强对审计风险的管理，明晰会计师责任边界的认定，继续完善会计师执业保险制度。会计师事务所应当加强事务所内部管理，调整组织架构，升级工作思路，强化对重点合同的跟踪和专项评审，同时完善绩效考核机制，细化工作计划和量化指标，挖掘员工潜力，提高审计人员的综合素质。政府也应当顺应经济社会发展的需要改善执业环境，调适法律法规。在证监部门高压、精准执法的当下，会计师事务所在执业过程中，无须畏手畏脚，也不能疏忽大意。审计机构唯有严格依法依规勤勉尽责，加强风险管控，降低执业风险，才能行稳致远。

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会计师事务所（Accounting Firms）是指依法独立承担注册会计师业务的中介服务机构，是由有一定会计专业水平、经考核取得证书的会计师（如中国的注册会计师、美国的执业会计师、英国的特许会计师、日本的公认会计师等）组成的、受当事人委托承办有关审计、会计、咨询、税务等方面业务的组织。中国对从事证券相关业务的会计师事务所和注册会计师实行许可证管理制度。

会计师事务所是依法设立并承办注册会计师业务的机构。注册会计师执行业务，应当加入会计师事务所。在我国可分类为有限责任公司、合伙制两种形式，在国外还有有限责任合伙制(LLP)。