黑龙江省税收成本管理的问题及对策研究

王曙光，刘怡尘

（哈尔滨商业大学 财政与公共管理学院，黑龙江 哈尔滨 150028）

一、税收成本管理的含义及其指标

(一)税收成本管理含义的界定

征税本身是一项经济行为，它需要进行“成本—收益”的考量，即税收成本。税收成本有广狭两义之分。广义的税收成本主要是指税务系统为取得税收收入而发生的费用的总和，主要包括税法制定成本、税收征管成本和税法缺失成本。即从税收制度的制定，税务机关征收税收的支出，纳税人在履行税收法律法规的过程中付出的沉没成本等，以及征税给社会造成的额外负担；狭义的税收成本包括征税成本和纳税成本，前者是指税务机关在征税行为时产生的可量化费用，主要包括人员经费、公务管理经费、业务费以及设备费等，其主体是税务机关；后者是指纳税人为正确地履行纳税义务而产生的支出，其主体是纳税人。

税收成本管理主要是税务机关按照法律法规组织各项税收收入，将科学有效的管理理论应用到征税的各项环节，已达到较低税收成本率的目的，降低征纳双方的税收成本。其基本原则是科学、全面、高效。税务机关利用税收成本管理理论，采用科学合理的管理措施，优化管理流程，讲求税收成本管理效率，提高税务机关应对外界经济风险的能力，使税务机关各项税收征管工作流程更加制度化和规范化，以此来达到税务机关降低税收成本和提高税收效率的目标。

(二)税收成本管理的衡量指标

税收成本管理的衡量指标主要包括征收成本率和人均征税额。征收成本率是当期(一般为1年)税务机关费用总支出与本期税收收入总和的比值。其计算过程一般需要税务机关公开的行政费用统计数据。获取此类准确数据的过程中，除每年各级财政拨发的人头经费以外，其他经费计算较为困难。

人均征税额是当期(一般为1年)税收收入总和与税务人员数量总数间的比值。相对于征收成本率来讲，它是一个较为准确且易于统计计算的指标。一般而言，税务人员数量与相对应的税收成本呈正比例关系，即在税收收入一定的情况下，人员多则花费多，税收成本则高。从人均征税额的含义看，人均征税额与税收效率呈正比例关系，即人均征税额越高则征税效率也就越高。

二、黑龙江省税收成本管理现状分析

(一)税收收入与支出状况

自1994年分税制改革后，我国税收收入总体呈不断上涨的趋势。黑龙江省作为我国的重工业基地，税收收入增长趋势与国家整体趋势相吻合。黑龙江省1994年税收收入为81.08亿元，2004年税收收入为289.42亿元，2019年税收收入达到924.40亿元，是1994年的11.40倍。1994年税收支出为3.32亿元，2019年税收支出达到168.4亿元左右，是1994年的50.73倍。1税收作为黑龙江省财政收入的主要来源，主导着财政收入的变化趋势：1994年财政收入为84.66亿元，2004年为648.5亿元，2019年为1262.76亿元。与其相关的财政支出亦逐年增加：1994年全省一般公共财政支出仅为142.4亿元，2004年为758.53亿元，2019年财政支出为5011.56亿元。总体上看，黑龙江省财政收入总额与财政支出总额差距较小，不存在严重的财政赤字。但随着经济的增长，财政背后的税款流失问题。黑龙江省作为农业大省第三产业发展缓慢，财政收支差距正常的，但其差距也在不断扩大，其中有关税收成本较高的问题则不能忽视，防控税款流失已成为黑龙江省税务系统需要解决的重要问题。

国地税体制改革后，黑龙江省税务部门成立专门的财务核算组织，更有利于税务系统公务成本的独立核算和监管。2020年黑龙江省税务部门一般公共服务支出(类)480802.11万元，主要用于保障全省税务部门所属行政事业单位正常运行的基本支出，以及开展税收征管等方面的支出。公务成本中商品和服务支出为94228.51万元，主要是日常的办公费、印刷费和会议费等日常用于公务处理事务的支出，占一般公共服务支出的19.60%。其一般公共服务支出相比2019年度决算数减少9177.58万元，减少1.9%，其原因主要是落实中央“过紧日子”的要求。

(二)税收成本管理的问题

1.人均征税成本较高。由于税收收入在整个国家财政收入中占有较大比例，税务人员会在思想层面上自觉地将税收收入增长作为其工作的主要目标。他们往往会为了完成税收任务消耗大量成本，投入大量的资源，把税收收入单纯作为工作重点而忽视了在征管过程中所产生的成本。黑龙江省税务部门人均征税成本较高的最大成因是新中国成立后成为国家的重工业基地和商品粮食基地，第二产业较东部和中部省域相比发展也较为缓慢。2020年黑龙江省第一产业增加值3438.3亿元，增长2.9%；第二产业增加值3483.5亿元，增长2.6%；第三产业增加值6776.7亿元，下降1%，三产业结构比为25.1:25.4:49.5，全省经济发展主要靠第一产业的拉动。广东省第一产业增加值为4769.99亿元，同比增长3.8%；第二产业增加值43450.17亿元，同比增长1.8%；第三产业增加值62450.78亿元，同比增长2.5%，三次产业结构比为4.3:39.2:56.5。对比可以看出，黑龙江省不仅总体税源堪忧，产业结构也需优化，尤其是第二、三产业。据2018年《中国税务统计年鉴》数据可知，黑龙江省税务人员为10000左右，税收收入为980.80万元。反观经济发展水平较高的广东省，其税收收入高达9737.51亿元，仅看税收收入数据就可知黑龙江省的人均征税成本之高。此外，黑龙江省税务人员支出经费较高，其中2020年社会保障和就业支出27195.27万元、卫生健康支出10554.59万元、住房保障支出14889.76万元。

2.经费支出不够合理。税源分布的集中程度会对征税成本造成或大或小的影响，税源分布越集中，征税成本越小；反之，征税成本则越大。黑龙江省税务部门已从不同角度实施税源管理，目的在于降低经费支出，但并未设置专门的税源管理组织机构。缺乏专业机构且经费支出权限不明晰，导致经费支出成为税收成本居高不下的又一成因。黑龙江省税源主要分布在企业、个体工商户、个人和其他社会组织中。在企业类纳税人中，税源主要分布在国有、国有控股大企业，税源相对稳定，可控性强；在个体工商户中的税源可控性差，增长缓慢，隐蔽性强，监控管理难度大，省内税源呈散点状分布，对这些税源征税的经费支出不可控因素较多，导致征税成本较高。由于黑龙江省内的税源管理信息体系不健全，税务机关内部也没有科学的税源管理体系以及运行机制，各部门之间掌握的税源信息也并没有充分共享和有效整合。黑龙江省省内的一二三产业地区分布不均，税务部门并没有根据当地的实际情况进行分设机构人员，如哈尔滨市是黑龙江省会城市，第三产业在冬季产值急剧上升；而商品粮基地三江平原国有农场众多，但并未针对当地特殊产业进行分设监管，各地没有系统规范经费支出的文件，县级税务机关也无从下手管理经费支出问题，造成全省征税成本普遍偏高的问题。

3.行政费用控制弱化。税务机关行政费用控制力度不够的主要原因是税收层面的立法层次太低，造成相关法律权威低，涉税违法犯罪分子蔑视税法。目前我国由全国人民代表大会及其常务委员会制定的税收实体法律有：《中华人民共和国个人所得税法》，《中华人民共和国企业所得税法》，《中华人民共和国车船税法》；税收程序法律有：《中华人民共和国税收征收管理法》。但是大部分税收法律法规都是由国务院根据授权以条例或者暂行条例的形式发布，地方税务总局仅能针对省内实际情况颁布具体实施办法等细则。结果造成税收的立法级次低，导致税法刚性不足，导致纳税人将偷逃税看作是“不可为，但可为”的小事，普通的行政处罚已不能约束偷逃税这种具有恶劣影响的事件。同时税务部门内部的纳税人涉税信息混乱并造成税收征管难度和税务稽查成本进一步提高。黑龙江省税务部门并没有对此进行专项处理，在2020年6月颁布的《黑龙江省税收票证管理办法》中，针对自行填开税收票证纳税人情节严重的，处以1000元以下的罚款，罚款数额根据当前经济发展水平来说较低，不能很好地起到震慑惩罚作用。

4.纳税人遵从度较低。根据黑龙江省近年来的经济发展状况和税收收入的整体趋势看，经济发展和税收收入增长速度不同步，如2019年地区生产总值13612.7亿元，同比增长4.2%；2020年地区生产总值13698.5亿元，同比增长1%；而2019年全省税收收入924.40亿元，下降5.8%；2020年税收收入811.9亿元，下降12.2%。可见，黑龙江省经济发展较为良好，但税收收入的降幅却再增大，可能存在偷逃税等问题。尽管近年来加大了税务执法力度，但违反税法行为依然存在，如会计核算、纳税申报不实而屡禁不止，严重影响了税收收入，其最主因是纳税人的纳税素质较低，自觉纳税意识薄弱。如2021年5月哈尔滨人蒋某多年在哈尔滨、深圳两地走私手表，偷逃税款达到5684.54万元，案值达1.83亿元，诸如此类税务稽查案件，加大了税务执法支出。此外，多数企业税务管理制度不健全，纳税风险较高，无形中增加了纳税遵从成本，同时没有建立税务自查制度，缺乏涉税风险预防体制，不能及时发现税负异常现象，从而也加大了税务部门的稽查成本。

三、降低黑龙江省税收成本的对策建议

(一)降低税务人员单位成本

与其他省域横向对比黑龙江省经济发展水平和税收成本状况，以税务专业人才与经济发展水平相配套的税务部门从业人数，按照三产结构配比，科学分配三产各业税收征管人员。在日常税收征管工作中，可实施绩效考评办法，对工作效率较低、无法胜任工作岗位的人员应及时采取措施，如强制要求其参加培训，掌握胜任工作岗位技能，以达到保障税收征管质效和纳税服务水平；对不参加培训或培训后工作仍不达标者予以转岗或劝退；对经济发展水平较低、资源枯竭型地区，应缩减和优化税务机关内部机构，避免其机构职责交叉、浪费人财物力等问题；按照精简、高效的原则，合理配备一线税收征管人员；突出税务稽查部门的独立性和权威性，尝试在省内部分地区将稽查部门与税务部门实施分离管理，即省、市、县税务稽查部门实施垂直管理，有效处理稽查部门和税务部门之间的权责与利益关系，使税务稽查部门对税务部门做到真正的监督。

(二)加强专业化的税源管理

黑龙江省各基层税务部门可建立专门的税源管理机构，以三产布局状况选用业务能力过硬、专业素质高的税务人员，针对本域税源进行系统量化分析，根据辖区内的重点纳税大户进行全方位、多层次立体监控，有效降低税务风险及相应的征税成本和稽查成本。如对大庆、鹤岗和鸡西等资源型城市，可实施更加周密的税源监控，对易于掌控的税源强化纳税评估专业管理，借助有资质的评估技术力量，设置专项评估指标，推进项目清算审核工作。其涉税数据的整理和分析由后台完成，系统根据整合分析得出的纳税评估结果对症下药，以减少税务稽查人力物力成本的投入。此外，以税源结构及其对应的风险特点为依据，将征管对象进行有效分类，在税源征管查分离模式的基础上进一步细化分工。税务部门要加强税收征管监控，尤其是对重点税源企业的征管监管，防控国有资产损失、大额税款的流失，以及关联企业间为降低自身税负而转移应税收入等偷逃税违法行为。

(三)加大行政费用控制力度

继续探索以电子办税为基础的多元化办税渠道，大力支持电子税务局建设。如以省会哈尔滨市作为省内先行试点，取得良好效果后向齐齐哈尔、牡丹江、佳木斯等地级市试行，最后推行至全省各地区，同时深入落实“互联网+税务”的新型征管流程。采取切实有效的措施来降低纳税人办税成本，减小纳税人负担，同时培养纳税人自主纳税意识，从而提升纳税人的税收遵从度，减轻税务征管工作强度，降低税收征管成本，合理控制税务行政费用。各级税务部门依法处罚警示或罚款等手段，使其违反税收法律法规成本高于正常纳税成本；积极与第三方税务代理机构合作，在降低纳税风险的前提下严格防控纳税人偷逃税等违法行为，有效减少税收征管成本；强化税务稽查选案，加大对全省房地产、能源、建筑安装等重点产业税务稽查力度，加大税务大案要案的曝光力度，对发票违法犯罪行为实施高压严打态势，进一步提升税务部门执法刚性，筑牢纳税主体不敢违法、不能违法、不想违法的纳税心理。

(四)推动税务代理业务发展

针对黑龙江省个体工商户等纳税人遵从度不高的现状，应大力发展税务代理业务，达到与税务部门对纳税人的“双向”监控，防控或降低偷逃税等税务违法行为。目前，从基层税收征管工作看，税务部门在强化纳税服务的前提下包揽了一些不应自身做的工作，如基础申报表填写、定期申报等事务因纳税人纳税意识较弱、不懂对纳税业务等原因，税务部门不得已承担“保姆”式的角色。若由税务代理机构完成委托代理纳税事项，税务部门就可用更多的精力去管控税源、强化税务稽查等，从而降低纳税人的纳税风险和纳税成本，确保“双向”监控的有效性。全省各级税务部门可充分利用电视、广播和报刊等第三方媒体，向纳税人、社会公众广泛宣传税务代理和注册税务师(会计师)制度的作用和内容，促使纳税人真正认识和理解税务代理的内容及社会意义，积极运用税务代理业务履行纳税义务。