我国印花税正式立法带来的变化及影响

刘东辉

（重庆开放大学重庆工商职业学院，重庆 401520）

印花税在新中国的经济建设中，特别是在中国由计划经济向市场经济转型过程中，发挥了重要的作用。《中华人民共和国印花税法》的正式颁布意味着印花税在我国正式立法，三十多年来以暂行条例的规定来规范印花税的历史即将结束。这部《印花税法》将于2022年7月1日起正式施行，现行的印花税法规《中华人民共和国印花税暂行条例》将同时废止。那么，相较于印花税暂行条例，印花税法的规定有哪些变化，这些变化又将带来哪些影响呢？

一、印花税法出台的过程

(一)印花税的由来

对一部分人来说，印花税这个词很陌生，甚至有些神秘，其实印花税是针对与经济活动相关的各类凭证征收的一种行为税，并且是一个很古老的税种，因为完税时要在应税凭证上加盖“印花”或粘贴印花税票而得名。

印花税最早发源于荷兰。1624年，当时的荷兰政府面对发生的经济危机，想到用增加税收的办法解决财政困难，创造了“印花税”。最初印花税的收缴是用刻花滚筒在应税凭证上印上带有特殊花纹的戳记，因此被取名为“印花税”，后来多以发行和购买印花税票的方式征收和完税。印花税的设计非常独到，对人们在日常生活中使用的契约、借贷凭证之类的数量众多的经济单据征税，不仅税源庞大能够解决财政支出困难的问题，并且简便易行。由征收印花税是政府行为，加盖了印花税戳记的经济凭证等于得到了政府部门的认可，一旦发生经济纠纷能够获得法律支持，于是在交易时人们更愿意接受这种凭证。而且印花税相对的税负轻微，纳税手续简便，一经推出很快就被民众主动接受。十七世纪中后期，丹麦、美国、奥地利、英国等欧美国家先后开征了印花税，其他国家也竟相效仿，很快印花税成为世界各国普遍征收的一个税种。

(二)印花税在中国的发展

中国从19世纪末期的清政府开始效仿西洋税制，第一个拟开征的就是印花税，先后委托英国、日本、美国印制了“大清印花税票”，并对印花税的定义进行描述、制定了印花税征税制度，但由于时局不稳定等种种原因最终并未正式实施，而税票却成为了收藏界的珍宝。

中国历史上第一部正式成法的印花税法律是中华民国时期北洋政府于1912年10月21日公布的《印花税法》，于1913年起先在北京施行，随后在全国推行。此后，印花税成为民国历届政府的重要财源。南京国民政府成立后，于1927年11月23日颁布了《国民政府财政部印花税暂行条例》，1934年12月8日，公布了共24条3类35个税目《印花税法》，此后不同时期出于各种目的多次修订。1938年5月起，为了保证抗战和革命工作的资金需要，中国共产党领导的晋察冀边区等革命根据地和解放区开始征收印花税。由于认识上的误区，印花税曾在解放区被当作“苛捐杂税”予以取缔，后来重新确立征收。

中华人民共和国成立后决定继续征收印花税，但刚刚建国百废待举，当时税制还不统一，急需建立新的、统一的税政。1950年1月，中央人民政府政务院发布文件统一全国税收制度和税收政策，印花税被确立为首批开征的税种。1950年12月，政务院发布了《印花税暂行条例》，这是新中国第一个印花税的专门法规。此后又发布了《印花税暂行条例施行细则》，用以对条例实施做出具体说明和补充，我国印花税法规体系初步建立。

1958年9月我国进行税制改革，国务院颁布《中华人民共和国工商统一税条例(草案)》及财政部实施细则，在全国范围内试行工商统一税，印花税等4个税种不再独立征收。直到1988年8月6日，中华人民共和国国务院发布了《中华人民共和国印花税暂行条例》，规定从1988年10月1日开始在全国统一开征印花税，在我国税收史上消失了30年的印花税重新作为独立税种征收。很长一段时间印花税保持着最初产生时的样子，采用贴花的方法完税，即以购买印花税票粘贴于应税凭证并划线注销的方式完成纳税，征收基本上依靠纳税人主动购买印花税票的方式进行。随着社会经济的发展，当一次应税行为的纳税金额较大时贴花就变得麻烦了，于是开始用缴款书等完税凭证代替贴花，并逐渐地采用了按期汇总缴纳、代扣代缴等方法。

从1988年10月《中华人民共和国印花税暂行条例》(以下简称《暂行条例》)颁布实施至今的三十多年里，以《暂行条例》为核心的印花税法规发挥了应有的作用，但已与当今飞速发展的经济环境不相适应。随着《中华人民共和国印花税法》(以下简称《印花税法》)的正式颁布实施，《暂行条例》即将完成其历史使命，而由更具权威法律地位的《印花税法》接替，会更好地保证印花税发挥在国民经济中的作用。

(三)印花税的作用

印花税在新中国的经济建设中，特别是在中国由计划经济向市场经济转型过程中，发挥了重要的作用。

1.为国家经济建设积累资金

虽然印花税只能算是一个小税种，每次/项应税行为承担的税负很轻，但由于印花税征税面大，税源广，积少成多，也能够为国家财政收入做出贡献，从而为经济建设提供资金支持。从1988年恢复印花税到2020年，全国印花税累计税收超过2.9万亿元，其中2020年全国印花税收入总额为3087亿元，比上年增长了25.4%。2021年仅前4个月，全国印花税收入额已达到1600亿元。

自1990年我国开征证券交易印花税以来，由于股票交易市场空前活跃，证券交易印花税成为印花税收入的主要来源，使得印花税收入在政府财政收入中的比重不断加大。1993年我国因股票交易获得的证券交易印花税收入为22亿元，占当年全国财政收入的0.51%。2000年这项税收收入达到478亿元，占当年全国财政收入的3.57%。从开征至2020年，全国证券交易印花税累计收入总额为1.7万亿元，占全国印花税累计收入总额的58.45%。2021年前4个月，全国实现财政收入7.8万亿元，其中证券交易印花税收入总额为1025亿元，同比增长57.9%，占同期财政收入的1.38%，占同期印花税收入的64%。

2.促进经济法制化建设

印花税的课税对象是以经济合同为主的各类凭证，纳税人在办理缴纳印花税时首先要加强合同管理，保证应税凭证所记载内容的真实性、完整性和交易金额的准确性。而征收机关在承担监督依法纳税义务时也要对应税凭证进行稽核检查，这就确保了经济合同的有效性，提高了经济往来的合规性，促使交易各方诚实守信、依法办事、依约办事，减少矛盾纠纷，提高履约率，促进各项经济法规的贯彻实施，推进市场经济法制化建设，维护社会主义市场经济新秩序。在对印花税进行核验监督的同时，也加强了对其他税种的监督管理。

3.培养公民依法纳税的观念

印花税最初实行由纳税人自行贴花完税的收缴方式，后来除对于超过500元的大额税款使用缴款书，其他仍采取自行计算应纳税额，购买印花税票并粘贴注销的完税方式。这种类似于自助的完税方式虽然每笔税款数额并不大，但对于培养公民依法纳税的观念很有好处。纳税人自助完税的同时税务机关要进行监督检查，轻税重罚，能够提高纳税人自觉纳税的意识，增强的税收法制观念。

4.维护我国涉外经济权益

印花税是国际通行的税种，在设计税制时一定要考虑到国际关系与国家利益。随着我国改革开放的不断深入和全球经济一体化进程加快，境内外经济贸易往来日渐增多，为了维护整个国家的经济利益，贯彻开放共享理念，在涉外经济交往中必须坚持平等互利的税收政策。特别是加入国际贸易体系后，税制设计更要与国际协调，以便本着对等原则处理好跨国纳税人征纳事务方面的税收关系，保证我国经济的持续健康发展。

5.调控证券市场

作为市场经济中一个重要的组成部分，证券市场对整个社会的资源配置和社会经济发展起到举足轻重的作用。印花税在证券市场发展为证券交易印花税，它是证券交易费用的重要组成部分。征收印花税使投资者的交易成本增加，并且印花税率的高低可以直接影响到股票交易成本的高低，政府监管部门通过调整证券交易印花税率可以调控股票交易市场，这使证券交易印花税成为政府宏观调控的工具。

1990年6月证券交易印花税刚开征时税率为6‰，由股票卖出方按成交金额计算交纳，但到11月就改为双向征收。1991年10月，为给持续低迷的股市注入活力，证券交易印花税税率下调为3‰。1997年5月，为平抑当时交投过热的股市，税率上调至5‰。1998年6月又下调为4‰。1999年6月，在B股市场陷入低迷的情况下，B股税率下调为3‰。2001年11月，为刺激市场，A股、B股证券交易印花税率同时下调为2%。2007年5月，在股市行情异常火热的情况下，证券交易印花税税率由1‰上调为3‰，在税率调整的当天出现了千股跌停的惨烈场面。2005年1月，在股票市场低迷的情况下，税率下调为1‰。2007年5月，在市场狂热的情况下，税率又上调回到3‰。2008年4月，为了提振士气，税率又下调为1‰。2008年9月，作为应对金融风暴的一项重要措施，证券交易印花税改为只对股票卖出方征收，而不再向买入方收取。可以说，每一次税率调整和征收方式变动，都引发了股市不小的波动，印花税对证券市场的调控可见一斑。从证券交易印花税调整的历程来看，税率总体呈下降趋势，说明政府对证券交易持鼓励态度。

(四)印花税立法进程

1988年《暂行条例》发布后，国家税务局出台了《中华人民共和国印花税暂行条例施行细则》,对《暂行条例》做出详细、具体的解释，与条例同时施行。此后，结合各地反映的实际情况，国家税务局发布或与财政部共同先后发布了一系列规章对《暂行条例》进行补充说明或具体规定，如《关于印花税若干具体问题的规定》《关于外商投资企业和外国企业征收印花税有关问题的通知》《关于改变印花税按期汇总缴纳管理办法的通知》《关于资金账簿印花税问题的通知》《关于企业集团内部使用的有关凭证征收印花税问题的通知》《关于发布<印花税管理规程(试行)>的公告》《关于营业执照、商标注册证粘贴印花税票问题的通知》《关于对借款合同贴花问题的具体规定》等。还发布了一些对于具体事项减免印花税的规章，如对图书、报刊等征订凭证免征印花税、对营业账簿中的资金账簿减半征收印花税其他账簿免征印花税等。随着国家经济改革持续深入，根据发展经济的实际需要，《暂行条例》中的部分条款被废止，由一些补充性规章来做出具体规定。

《暂行条例》施行三十三年来，一直在印花税的征收工作中发挥着积极的作用。同时印花税法规一直处于完善调整中，到目前具有最高法律地位的是《暂行条例》。

党的十八大以来，特别是2013年十八届三中全会通过《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》、2015年修订《中华人民共和国立法法》后，落实税收法定原则、依法治税被提到新的高度，税收必须以相应法律作前提成为共识。于是，印花税正式立法成为社会主义法制建设的一项重要工作任务，列入十三届全国人大常委会五年立法规划。

2018年11月，《印花税法》(征求意见稿)正式出台，财政部、国家税务总局面向社会各界反复调研征求意见、多次修改完善，最终形成了《中华人民共和国印花税法(草案)》，经国务院常务会议讨论通过、提请全国人大常委会进行初次审议和二次审议后，又做了进一步修改补充完善。2021年6月10日，第十三届全国人大常委会第二十九次会议表决通过了这部法律，至此完成了制定《印花税法》的全部程序，印花税终于正式立法。

二、印花税立法带来的变化

刚刚颁布的《印花税法》是新中国第一部关于印花税的法律，相较于《暂行条例》，《印花税法》总体上维持现行税制框架不变，法律地位更高，内容更完善，税负有所减轻，更符合中国特色社会主义新时代的要求。

印花税虽小，但其影响力并不小，特别是参与证券市场交易特别是进行股票买卖的人们倍加关注证券交易印花税，下面对印花税立法带来的变化进行分析。

(一)证券交易印花税正式入法

证券交易印花税从1990年开始征收到现在的30多年间，始终有没有实质上的法规支撑，也就是算不上名正言顺。这是因为《暂行条例》制定的时间早于证券交易印花税开征的时间，没能将证券交易印花税纳入规范。我国最初征收证券交易印花税依据的是经国家税务局授权、深圳、上海两地政府做出的规定，并且税率和征收方式的调整也只是依据国家税务局等部门的发文。为抑制股票交易过热，作为两大证券交易所所在地的深圳市、上海市分别于1990年、1991年对征收证券交易印花税做出具体规定，此后证券交易印花税税率的几次调整分别由国家税务局和国家经济体制改革委员会联合发文、或由国家税务总局、财政部发文，也就是遵循的是部门规章。刚刚出台的《印花税法》弥补了这一缺失，将证券交易印花税正式入法。

此外，对于我国于2018年5月开展试点的以股票为基础发行的存托凭证也被纳入《印花税法》，包含在证券交易范围内，和股票同样征收印花税。

(二)缩减了征税范围

《印花税法》对部分税目或税目的部分内容进行了调整，缩减了征税范围。权利许可证照如房产证、工商执照、商标证、专利证、土地使用证等不再包含在征收印花税的范围内，并且营业账簿中除记载资本金的账簿外其他账簿不再征收印花税。《暂行条例》权利许可证照和其他账簿每件征收5元印花税的规定，虽然涉及金额不大，也只需在开立时贴花缴纳一次，但却给征纳双方带来了一些麻烦。纳税人会经常忘记交纳，税务机关检查监督时就要投入很多精力，从征收成本上来说，非常不划算，将其取消，虽然缩减了征税范围，但实事求是的做法让人感觉轻松和振奋。《暂行条例》及其相关规定对财产保险合同征收印花税并未区分初保险合同和再保险合同，均按保费收入缴纳印花税，《印花税法》规定财产保险合同的课税范围不再包括再保险合同，表面上看是缩减了征税范围，实质上是避免了重复征税。

(三)税目部分变化，税率普遍降低

与现行印花税法政策相比，税目变化和税率降低主要体现在合同(书面合同)的子目录中，具体包括以下内容：1.原《暂行条例》中“合同”税目的子税目“购销合同”，在《印花税法》中名称改为“买卖合同”，税率不变仍为万分之三；2.原“合同”的子税目“加工承揽合同”名称改为“承揽合同”，税率降低为万分之三(原为万分之五)；3.原“合同”的子税目“建筑安装工程承包合同”与“建设工程勘察设计合同”合并，名称为“建设工程合同”，税率统一为万分之三(原分别为万分之三和万分之五)；4.原“合同”的子税目“货物运输合同”名称改为“运输合同”，税率降低为万分之三(原为万分之五)；5.原“合同”的子税目“财产租赁合同”名称改为“租赁合同”，税率不变仍为千分之一；6.原“合同”的子税目“仓储保管合同”拆分为“保管合同”和“仓储合同”两项，税率不变仍为千分之一；7.“融资租赁合同”从原“借款合同”子税目中分立出来单独作为一个子目，税率和借款合同相同仍为万分之零点五；8.原“合同”的子税目“技术合同”课税范围不再包括专利权、专有技术使用权转让书据(归入产权转让书据税目、与商标权、著作权共同单列为子目)，税率不变仍为万分之三；9.子税目“财产保险合同”名称不变，特意注明不包括保险人与保险人之间签订的再保险合同，税率不变仍为千分之一。

《印花税法》对产权转移书据税目进行了细化，列出4个子目，并对转让所包含的情形在备注里进行说明。

《暂行条例》规定记载资本金的营业账簿的印花税税率为万分之五，从1988年开始执行了三十年。直到2018年5月，才根据财政部、税务总局的文件通知，开始按万分之二点五实际征收。这次新出台的《印花税法》直接列明应税营业账簿的印花税税率为万分之二点五，与目前实际执行税率保持一致。

(四)法定免税项目增加

相比《暂行条例》规定的免税项目是“2+1”，也就是两个明确的法定免税项目加一个兜底的其他条款，《印花税法》第十二条列出了8个免税项目，免税范围更广更具体。《印花税法》所规定的免税项目都是有特定原因的：1.应税凭证的副本或者抄本，是原有的免征印花税项目，是为了避免重复征税，保证税负公平合理；2.外国驻华使领馆等机构为获得馆舍签订的合同或产权转移书据等，是新列出的免征印花税项目，这个做法既符合国际惯例，也是外交工作的需要；3.军队、武警部队书立的应税凭证，是新列出的免征印花税项目，是出于军队建设和国家安全的需要；4.农民、农村集体经济组织等买卖农产品书立的买卖合同和涉农保险合同，是新列出的免征印花税项目，既是支持“三农”的需要，也考虑了税款收缴在操作上更符合实际；5.无息或者贴息借款、国际组织提供优惠贷款合同，这是新列出的免征印花税项目，是为了保证国家扶持政策得到落实或国际组织提供优惠贷款的初衷能够实现；6.向学校、社会福利机构等捐赠形成的产权转移书据，是原有的免征印花税项目，是为了鼓励和倡导社会公益事业发展；7.非营利性医疗机构采购药品等的买卖合同，是新列出的免征印花税项目，体现了政府对社会资本举办非营利性医疗机构的支持；8.个人与电商经营者订立的电子订单，是新列出的免征印花税项目，是为了税款收缴在操作上更公平更符合实际。

(五)明确了计税依据和纳税人

《印花税法》对计税依据是否包含增值税款的情形进行了再次明确，对于签订应税合同或订立应税产权转移书据时，如果增值税单独列明，就不包括在计税依据内，如果未在合同中单独列明增值税，就要按实际结算的金额计算印花税。那么这样一来，人们就会更加关注合同是怎么签的，如果签合同时只列出含税价，就要按含税价计算印花税，如果签合同时价税分离的，就按不含税的价格计算印花税。那么，这对未来交易双方如何签订合同是一个很明确的导向，表面看是促进合同签订更加规范，实质上是促进市场交易更加规范。

由于全球经济一体化，跨境交易涉税情况越来越多，《印花税法》对纳税人为境外单位或者个人的情况下，如何确定纳税人或扣缴义务人做出进一步明确规定，由境内代理人承担扣缴义务或纳税人自行申报缴纳印花税。

特别要注意，《印花税法》关于产权转移书据征税的规定，既不是对交易行为征收印花税，也不是在交易环节征收印花税，而是以应税凭证为依据计税，也就是说只要书立了产权转移书据，即使没有产权登记或是没有实际办理产权变更登记都应缴纳印花税。

(六)明确了申报纳税期限

《暂行条例》对于印花税的申报期限和纳税期限没有明确规定，在实务工作中给征纳双方带来了一些困扰，一方面是纳税人缺乏缴纳印花税的主动性，另一方面税务机关难于分辨纳税人是否故意拖延纳税。《印花税法》对合同、产权转移书据、营业账簿3个税目的印花税规定按季、按年或者按次计征，申报缴纳税款期限为纳税义务发生或季度、年度终了之日起十五日内；证券交易印花税为按周解缴，申报缴纳税款的期限为每周末起五日内，每周缴纳一次。

(七)税率调整权归属升级

《暂行条例》是规章而不是法律，其地位不同决定了调理权归属不同。特别是此前证券交易印花税的管理，不仅没有法律规定，也没有及时纳入《暂行条例》，更谈不上税率调整权归属。随着印花税正式立法，印花税法规有了更高的法律地位。《印花税法》由全国人大颁布实施，其税率调整权的权限自然也要升级归属全国人大。值得注意的是，规定的情形包括居民住房需求保障、企业改制重组、支持小型微型企业发展等，没有包含对证券交易印花税的调整，这就表明证券交易印花税税率的调整只能由全国人大来决定。

三、印花税立法产生的影响

印花税正式立法是完善财税领域法律体系的一大进展，有助于推动现代税收体制的建立，必然对我国社会经济发展产生有益的影响。

(一)促进资本市场良性发展

证券交易印花税是印花税的重要组成部分，随着我国资本市场的日益活跃，证券交易印花税在政府财政收入中的占比越来越高，对市场的调控作用也越来越显著。无论从印花税本身还是证券交易印花税的角度，都需要以法律为依据，在法律的支持下运行。印花税正式立法不仅提高了印花税的法律地位，也增强了税收征管的权威性，是落实税收法定原则的必然要求，通过完善税收法律制度，使营商环境得到优化。

特别是将证券交易印花税纳入《印花税法》，税率调整权升级归属全国人大，有利于保持税率稳定，明显能看出政府减少对市场干预的意图，有利于规范证券交易，增强资本运作的透明度，促进资本市场良性发展。

(二)有利于创新和创业

我国于2008年起开展了存托凭证试点，适用与股票交易相同的印花税政策。这次印花税立法将存托凭证纳入证券交易印花税的征收范围，表明了税收法律的与时俱进，有利于高新技术产业和战略性新兴产业的创新驱动发展。

房产证几乎涉及到每一户居民，土地使用证、工商营业执照、商标注册证和专利权证等涉及到众多企业，2022年7月1日以后，这些证照以及开立的除资本账簿外的其他营业账簿将不用交印花税了，虽然金额不大，但省去了很多办事程序和创业手续，这对于今后办理房产交易、创立小微企业是个有力的支持。

《印花税法》将“专利权、专有技术使用权转让书据”从原来“合同”税目下的“技术合同”子目中分离出来，与“商标权、著作权”合并列为“产权转让书据”税目下的子目，使得税目和子目的设置更加科学合理。同时适用的税率从万分之五降为万分之三，使得转让的成本降低，从中可以看出国家对商标权、著作权、专利权等知识产权越来越重视，并且鼓励支持知识产权的转让和实施应用，有利于自主创新和经济高质量发展。

(三)有利于稳定市场预期

这次印花税立法在总体框架上保持了现行税制的平稳，在确定现行印花税税收优惠政策不变的基础上，减少、合并或细化了部分税目，部分税目降低税率，扩大免税项目范围，减轻企业税收负担，体现了减税降费的积极的财政政策，进一步优化了营商环境，有利于稳定市场预期。

证券交易印花税率的每一次变化，都能让股市发生剧烈振荡。印花税正式立法后，证券交易印花税税率调整的权限归属全国人大，税率会保持相对稳定而不会轻易变动。这清晰地表明政府通过证券交易印花税对证券市场的调控将弱化，政府对资本市场采取制度监管而非直接干预的态度，也意味着将恢复最初开设证券交易印花税的税收目的。

(四)税收征管更加科学规范

《印花税法》明确了计税依据、纳税期限和申报期限等，使得税收征管更加科学规范。《印花税法》规定证券交易印花税调整权归全国人民代表大会常务委员会，其他减征或者免征印花税的情形可以由国务院做出规定，但应当报人大备案，这些规定减少自由裁量权，堵塞任意性漏洞。

《印花税法》对营业账簿征收印花税的规定，一方面表明不论是纸质账簿还是电子账簿都要按记载的实收资本(股本)资本公积合计金额计算征收，另一方面表明应税营业账簿只包括记载实收资本(股本)和资本公积的账簿，而对其他生产经营用账册不再按册(本)征收印花税。这个做法非常符合实际，最主要的意义不在于为企业减少税负，而在于减除了征纳双方为缴纳或征收这部分税款而投入的人力成本，使征纳行为更加规范。

《印花税法》所规定的免征范围和要求更为具体和符合实际，特别是对电子订单免税的规定，可谓与时俱进。随着互联网的广泛应用和电子商务的普及，个人与电子商务经营者订立电子订单的情形越来越多，虽然对这种电子订单征收印花税很容易实现，但是由于同样的交易如果在线下完成一般不需要缴纳印花税，如果对个人线上交易征收印花税不仅不公平，还可能会导致线上交易向线下转移，不利于电子商务的发展。

总之，印花税立法对于我国社会经济高质量发展是一大利好，是全面依法治国的重要体现，有利于社会公平正义，推动完善税收法律制度，提高税收规范化、法治化水平，使税收征管更加科学规范，更好地发挥税收在国家治理中的作用，为全面深化改革开放、推进国家治理体系和治理能力现代化提供有力支持。