行政事业单位内部审计外包质量控制策略

◆王晓/中国水利水电科学研究院

内部审计在行政事业单位内部监督体系架构中发挥着重要作用。对行政事业单位而言，开展内部审计主要是对自身业务的审查与评价，是实现风险管理与内部控制的重要方式，能够为单位的领导层决策提供有力支撑，确保行政事业单位平稳运行。近年来，伴随着行政事业单位职能的转变，对内部审计的工作质量也提出了更高的要求，行政事业单位内部审计的责任不断加重，审计任务不断增多。在这种形势下，为更好地完成内部审计工作，行政事业单位将部分审计业务外包给第三方审计机构，从而为解决内部审计面临的困境提供了灵活的解决方法。

一、内部审计外包概述

（一）内部审计外包的含义

内部审计外包也被称为内部审计外部化，可以将其解读为行政事业单位将内部审计业务以签订合同的形式委托给第三方审计机构或者外部审计专业人员开展。从本质上看，内部审计外包其实是实施主体的改变，行政事业单位内部审计从自己承担转变成由会计师事务所等外部机构或者会计审计专业方面的人员承担，对大多数行政事业单位而言，外包首选为会计师事务所。

（二）行政事业单位内部审计外包的形式

1.合作审计。该形式主要指的是由行政事业单位内部审计人员协同第三方审计人员组成新的审计小组，将内部审计内容划分成两大部分，其中单位内部的审计人员主要负责敏感性高、需要保密的内容，而对专业能力要求较高的内容则由内部审计人员和外部审计人员共同完成。合作审计在保证了内部审计质量的基础上提升了审计效率，同时行政事业单位内部审计人员通过与外部审计人员进行合作，能极大提升内部审计工作人员的素质。

2.审计管理咨询。该形式主要指的是外部审计机构扮演专业咨询的角色，由其协助行政事业单位优化内部审计机构、配置审计人员、制定并实施内部审计计划、识别审计可能存在的风险点并采取有效措施进行预防等，实现内部审计的有效延伸。

3.补充式外包。该模式指的是将部分内部审计的职能委托给第三方开展。对行政事业单位而言，针对一些业务难度高、专业性强的审计项目，为了确保审计质量，便需要委托第三方专业机构及人员给予帮助。

4.全部外包。一般情况下，一些未设置内部审计机构或者部门的行政事业单位更倾向于采用该方式，或者设立了内部审计机构或部门，但是内审职能相对薄弱，为了完成审计任务，将所有的内部审计业务外包给具备专业能力的外部审计机构。全部外包方式能极大提高审计的效率，但容易导致行政事业单位失去内部审计的主导地位，且审计实施过程中存在泄密风险。

二、行政事业单位内部审计外包质量面临的问题及原因

（一）行政事业单位内部审计外包质量面临的问题

1.内部审计外包前期规划和方案不足。内部审计外包方案是否完善直接关系着审计外包的质量。行政事业单位在将内部审计外包之前，内部审计机构需要明确内部审计外包的业务类型与外包形式，制定出详细的外包业务规划和方案，包含审计目标、审计重点、审计方式等，确保审计外包业务目标清晰、流程严谨、规范可行。

2.内部审计外包的事中监督不够严格。行政事业单位内部审计外包过程中，事中监督发挥着重要作用。但部分行政事业单位对内部审计外包跟踪管理不到位，内审人员对外包业务的过程监督有待加强，影响了审计外包业务的质量。确定外部审计机构后，行政事业单位要找准定位，准确把握尺度，既不可过度干涉审计过程，又不能完全放任不管，应该明确自身职责，时刻关注内部审计外包业务完成情况以及审计过程中面临的困难与问题，及时进行阶段性评估和纠偏指正。

3.内部审计外包评价较为滞后。个别行政事业单位对内部审计外包质量的评价标准建设还不够健全，在对审计外包质量进行评价时无章可循、无规可依，当外部审计机构出具的审计报告质量偏低时，无法向单位管理层提供有借鉴性的意见参考，从而影响了内部审计的职能作用发挥。

（二）行政事业单位内部审计外包质量问题产生的原因

1.缺乏对内部审计外包业务的正确认识。行政事业单位的内部审计人员对内部审计外包的接受程度较低，对内部审计外包的重视程度不够，未能充分认识到内部审计外包是对内部审计力量不足的有效补充，忽略了内部审计外包业务发挥的重要作用，进而在内部审计外包过程中未能积极配合，在一定程度上影响了内部审计外包的质量与效率。

2.外部审计人员专业水平不足，责任心不高。在行政事业单位内部审计外包过程中，外部审计人员存在着专业水平不高、经验不足等情况，也会对内部审计的外包质量产生影响。审计外包具有阶段性特征，部分外包审计人员仅在合同约定的时间内开展审计，缺乏主人翁精神，尽可能降低工作量、承揽更多业务，不会真正站在行政事业单位的角度尽心尽职地发现审计问题并提出意见。

3.行政事业单位内外审计人员之间的配合程度低。行政事业单位的内部审计人员如果不能把内部审计业务目标、审计思路等及时跟外部审计人员进行充分沟通，就会导致外部审计人员无法有的放矢开展工作。在内部审计外包过程中，假如内部同外部审计人员之间的配合度低，无法形成良好的合作关系，降低了外部审计人员的认同度与责任感，就会影响内部审计外包的工作质量。

4.行政事业单位选择的外部审计机构不合适。假如行政事业单位在选择外包机构前未深入开展调研，选择的外部审计机构声誉差、资质低、人员实力不足，均会对内部审计质量产生影响。

5.行政事业单位选择的外包形式不合理。对行政事业单位而言，在不同的发展阶段需要选择的外包形式也不尽相同，由于部分行政事业单位无法对各个发展阶段适宜的审计外包业务进行准确判断，假如选择的外包形式不科学不合理时，便会出现外包形式和业务发展阶段不匹配的情况，从而影响了内部审计外包的质量。

6.缺乏完善的内部审计外包制度机制。当前，很多行政事业单位并未针对内部审计外包这一项业务制定科学的制度机制体系，审计质量受制于不完善的制度建设，例如在审计程序、审计方法、审计结果等方面的评价标准仍然存在不足。

三、行政事业单位内部审计外包质量控制策略

（一）强化行政事业单位对审计外包业务的正确认识

部分行政事业单位对内部审计外包业务接受程度不高，主要跟内部审计的机构设置、内审职能、内审人员队伍现状等因素存在密切联系。当前很多行政事业单位建立了内审部门，并配备了专职或者兼职的内审人员，大多数内审业务依然是内部实施为主。要想提高内部审计外包的应用，需要行政事业单位正确地认识审计外包业务，充分结合自身的实际情况，客观分析外包业务的优势与劣势，根据自身的发展需求，多角度进行评估和判断，科学选择业务外包。

（二）对外部审计机构进行科学评估与慎重选择

实施内部审计外包的一个关键问题是如何科学选择外部审计机构。行政事业单位可以借用政府采购网上商城初步筛选定点审计机构，同时对其外包服务质量进行考察。考察的内容应当涵盖以下四个方面：一是外部审计机构的声誉与资质，例如该机构在行业内的口碑、在专业领域方面的特长、以往的审计项目业绩等；二是可以按照网上商城的规定流程采用竞价方式先挑选出三家外部审计机构，通过对比各个指标，从中选择一家合作；三是在外部审计机构的选择上需要特别关注其是否具备独立性、客观性与可靠性，从而确保内部审计外包的质量；四是外部审计机构在开展审计工作时，应当保证审计人员和时间安排等均符合行政事业单位需求。

（三）根据需求选择科学的内部审计外包形式

为了提升内部审计外包的质量，行政事业单位应当掌握选择审计外包形式的主动权，结合单位的实际需求，根据经费情况、自身内部审计资源现状和内部审计外包的需求科学制定外包决策，明确将哪些业务外包、外包至何种程度，并选择适宜的外包形式。以信息系统审计等专业领域为例，可以运用专项业务外包的方式，将其委托给擅长该领域的会计师事务所，借助外部专业审计力量完成内部无法完成的审计任务。针对审计业务少、财务收支资金数额较小的行政事业单位，以及未单独设置内部审计部门的行政事业单位，审计外包的最佳选择为全外包形式。

（四）建立健全内部审计外包质量评价体系

行政事业单位可以学习和借鉴其他单位内部审计外包质量控制工作的成功经验，建立符合自身内部审计外包服务需求的质量评价体系。当前行政事业单位的内部审计评价存在重视定性分析而忽略定量分析的问题，并且定性分析存在很强的主观随意性，难以准确把握，不够科学系统。为此，构建操作性强的内部审计外包质量评价体系至关重要，在保证内部审计质量方面具有重要意义。一是对外部审计机构工作程序制定评价标准，例如制定内部审计质量规范手册，设计相关的质量评价指标，评价外部审计机构制定的审计方案是否可行，是否根据合同要求安排合适的人员开展审计等。二是对外部审计机构的审计方法制定评价标准，例如外部审计机构是否根据被审计单位的特征采用了合适的审计方法、底稿是否完整客观等。三是对外部审计机构的审计结果制定评价标准，例如评价是否恰当地披露重大问题、提出的管理建议是否具体可行等。四是构建内部审计外包业务的综合评价体系，当内部审计外包业务结束后，由内部审计人员就本次外包的总体情况、审计是否实现了预期目标等实施质量等级综合评价。

（五）完善审计沟通机制，加强内外部审计合作

行政事业单位在开展内部审计业务外包时，单位内审人员与外审人员之间的沟通与协调也是关系外包质量的一项重要因素，二者的高效沟通与协调不仅可以合理地实现审计人力资源的有效配置，而且能够保障内部审计工作有序开展。单位内部审计人应当主动去了解外包审计人员的审计程序，参与到整个审计工作中，发挥好监督作用；内审人员还应学习外包审计人员的专业知识与实践经验，从而提升自身的业务能力。外包审计人员也应该积极主动与内审人员沟通，了解单位领导的内审期望与审计战略目标，二者积极配合，各司其职，方可确保审计外包的质量。