我国文化情境下的管理会计创新研究——基于海尔水式管理哲学小微组织的案例研究

范英杰 姜 研 吕 俊

1.青岛大学商学院 2.中国建设银行青岛高新技术产业开发区支行

一、引言

2016年，财政部发布了《管理会计基本指引》，之后陆续发布了《管理会计应用指引》，掀起了管理会计应用的热潮，但发源于西方受限于欧美文化影响的管理会计工具，在实践过程中却出现了一定程度的偏差。追溯管理会计的理论基础，大多数都是基于西方文化情境构建的内容，导致管理会计工具应用呈现了“橘生淮南则为橘，生于淮北则为枳”的“水土不服”现象。池国华等指出，“我国企业在引进西方工具时走向唯外论的误区，缺少结合自身实际的本土化改造与个性化设计……导致很多管理变革都无疾而终”。可见，管理会计工具在应用过程中可能会因为国家情境的差异带来迥然不同的经济后果，究其原因是管理会计应用在突出工具理性的同时更需要探究其文化制度的属性，才可能发挥真正的作用。管理会计创新与国家经济发展密切相关，我国目前已成为世界第二大经济体，我国企业正在成为影响世界经济发展的重要力量。管理会计作为一门实用性很强的学科，提炼我国情境尤其文化情境下的实践并形成相应理论与方法，是提高管理会计学科有效性和科学性的重要途径。正基于此，在坚定文化自信的环境下，根植我国文化情境开展管理会计的创新研究，发挥管理会计在提升企业价值创造中的作用，应成为亟待解决的问题。因此本文采用案例研究方法，展开我国管理哲学下海尔公司管理会计的研究，试图探索我国文化情境下的管理会计创新。区别于以往研究，本文在以下方面有所贡献：（1）基于我国文化情境，分析文化因素对管理会计的影响，探究管理会计工具创新问题，丰富会计跨学科的交叉研究领域。（2）以文化情境为切入点，提炼我国管理会计创新的工具并进行推广应用，从而提升我国企业应用管理会计的有效性和适应性。

二、文献回顾和理论分析框架

（一）文献回顾

自20世纪初管理会计术语被提出以来，管理会计经历了执行性管理会计和决策战略管理会计的发展阶段。作为反映社会经济发展外部环境嬗变的管理会计，其理论基础主要以经济学、管理学及心理学作为理论来源：（1）以经济学为基础的研究，主要是依据委托代理理论等分析管理会计工具在企业中的作用及效果，以及依据契约理论分析成本管理及绩效评价等。（2）以管理学为基础的研究，主要是依据价值链理论分析全面预算及作业成本等工具，把管理会计工具与行业价值链进行纵向对比分析；据权变理论分析管理会计工具发展并进行排序。（3）以心理学为理论基础，主要体现为行为会计方面，主张管理会计的人文化，强调管理会计要重视人的悟性和文化的影响。关于管理会计的创新内容，从关注成本控制、全面预算管理以及绩效评价等单一工具逐渐转入到工具的整合研究，将企业经营模式及战略等进行整合，将全面预算和经济增加值等进行整合；近年已有学者关注到文化对会计的影响，主要集中于文化对会计稳健性、会计准则国际协调、社会责任履行和企业过度投资等方面的影响。

从上述研究可以看出，学者们取得了大量富有洞见的开拓性成果，但在理论基础方面，主要是依据经济学、管理学及心理学理论，学者们也注意到管理会计研究需与文化结合进行研究，但缺乏基于我国文化情境展开的影响机理方面的深入研究。关于创新内容方面，从关注单一工具逐步过渡到整合分析，但研究主要集中于经营模式和某一工具方面，对于基于西方哲学带有欧美“文化基因”的管理会计工具，在我国应用时如何根植我国文化情境进行创新尚需要进行进一步挖掘和深入研究。

（二）理论分析框架

以经济学、管理学及心理学作为理论基础构建的管理会计内容体系，一定程度上因为经济学契约建立起来的制度不完善、管理学价值链扩展等问题，致使管理会计常常出现“南橘北枳”问题，这就需要探求更加适宜的理论依据，尤其需要考虑包括文化因素在内的非正式制度理论等来弥补理论的缺陷。非正式制度作为一个复合整体，包含文化、信仰、艺术、道德、习俗及作为一个社会成员的人所习得的一切能力和习惯，其中被命题为“制度之母”的文化一定程度上影响着社会政治和经济行为甚至人类的进步。在社会学和人类学领域，文化常常被认为对人类行为具有决定性的影响，美国人类学家莱斯利·A.怀特曾指出“行为是文化的函数”，德国社会学家马克斯·韦伯也提出文化价值系统决定了一个社会的文化心理。社会学嵌入性理论同样强调任何组织的行动都是嵌入于文化和社会结构之中，美国社会学家马克·格兰诺维特也指出文化决定着个体的“自我利益”和“效用”，任何个人的经济行为都是嵌入于文化社会关系之中。

实际上，构建管理会计理论范式的经济学和管理学，也从未忽视企业所处文化环境因素的研究，尤其作为经济学分支的新制度经济学，一直强调制度是既包括正式制度还包括着非正式制度的合集。Douglas曾指出，“即使在最发达的经济中，法律等正式规则在规范人们行为的总体约束中也只占少部分，大部分行为空间是由文化、伦理道德以及习俗等非正式规则来加以约束的”。管理学领域同样强调文化影响着人们思维方式和心理习惯，威廉·大内指出文化会对管理控制工具产生显著影响；Shelleman的控制杠杆理论也提出，控制系统包含信念系统、边界系统、诊断性控制系统和交互式控制系统等，尤其信念系统将扩大和确定企业的机会空间，提高控制系统效率，并提出决策过程需要建立在一个包括信息系统、心理因素和人际关系等多维度的支撑系统之上。

根植于中华民族数千年文化中的企业管理行为，不可能不打上文化影响因素的烙印。体现在如下方面：首先，文化情境下形成的管理哲学影响着企业的战略定位。一个国家的文化情境决定着企业的管理哲学，而管理哲学决定并引导着企业战略的制定和选择。如美国哈佛商学院迈克尔·波特所指出，任何企业战略定位的第一前提是“要有一个独特的价值观”，个性鲜明的企业价值观是制定企业与众不同战略的关键。美国《财富》杂志在扉页上写道：“没有强大的文化，没有卓越的企业价值观、企业精神和企业哲学信仰，再高明的企业经营战略也无法成功”。其次，管理哲学影响下的企业战略决定了企业组织结构，组织结构影响着企业的管理会计。企业的组织结构会随着战略的变化不断调整，而不同的组织结构需要管理控制系统作为载体，进而影响企业管理会计创新。换言之，管理会计作为企业价值测量的重要方式，必然服务于企业的组织结构，管理会计作为组织结构模式运行的重要载体，会受到不同文化情境下企业管理哲学的影响。只有基于本土文化情境所创新的管理会计体系，才能更好地适应行为人的心理认知结构，发挥管理会计参与企业规划、决策、控制及评价活动，推动企业战略规划的实现。如W·H·纽曼等所指出：“作为以价值增值为目的的管理活动，管理会计具有明显的‘专用性’特征，是一种嵌入社会学和管理学等知识体系的情境化过程。”每个企业的管理会计一定程度上都会受到自身所处文化情境的影响，文化情境下的管理会计创新机理如图1所示。

图1 文化影响管理会计创新机理

三、研究设计

（一）研究方法的选择

现代科学发展史证明，科学方法是学术研究中思想和理论的生长点。管理会计作为会计与管理融为一体的学科，对其研究自然也要考虑方法问题。管理会计研究中已经形成了案例研究、调查研究、实验研究以及实证研究等多种方法，本文选择以案例研究为主，并辅以实证研究方法展开。

之所以选择案例研究作为主要研究方法，是因为案例研究方法更具有现实有效性。案例研究通过深入企业实践，对企业进行全面了解并进行总结，有利于将复杂抽象的问题具体化。在管理会计领域，从早期成本会计对大量纺织业、钢铁业等成本管理案例的总结，到后续罗伯特·卡普兰和诺宾·库珀提出的作业成本法等，都是通过对案例进行归纳提炼得出的研究结果。案例研究尽管无法如实证研究那样将问题进行量化，但却可以通过深入实践客观了解企业、对企业现状进行全面把握。如余绪缨所指出的：“管理会计以‘现场为基础的研究方法’，是一种值得大力提倡和借鉴的重要研究方法，否则，任何理论上的创造就成为‘无源之水，无本之木’了”。基于此，本文采用以案例为主的研究方法。

（二）案例企业的选择

案例企业的选择在案例研究中至关重要，本文案例企业选择海尔集团，原因如下：（1）案例的典型性。海尔集团是我国本土企业发展的典型，创立于1984年的海尔目前已成为世界白色家电第一品牌，在全球设立了10+N创新生态体系、71个研究院、30个工业园、122个制造中心和23万个销售网络。主营业务由生产电冰箱单一产品扩展为白色家电产品的研发、生产和销售，并已从传统制造家电企业转型为面向社会孵化创客的平台企业。无论是企业文化还是管理会计实践海尔都一直走在前列，为学者研究提供了丰富生动的实践素材，引起了研究者持续而广泛的关注。“海尔文化激活休克鱼”管理案例1998年和1999年先后两次被收入哈佛案例库，海尔通过自身文化和管理体系盘活被兼并的青岛红星电器厂和合肥电子厂案例成为管理学界的经典案例。2015年《海尔：与用户零距离》的互联网转型案例又一次被收入哈佛案例库，再次认证了海尔管理创新的世界级影响力。同时张瑞敏是我国卓越企业家的代表，因其独特的管理哲学理念与组织变革上的卓越贡献，连续两次入选“全球最具影响力的50大管理思想家”榜单。（2）案例数据的可获得性。由于地缘优势原因，近年研究团队对海尔进行跟踪式研究，多次进入海尔企业进行观摩和调查，保证了案例资料的真实性和完整性。

（三）数据来源与分析

案例研究需要数据支撑，互为补充又交叉验证的“三角数据”是案例研究关键，本文采取多种方式搜集所需资料：（1）公开渠道。主要包括文献资料、新闻资料、公司年报、官方网站及著作等。为使资料符合研究内容，精选了关于海尔的《张瑞敏的水式管理哲学及理论体系》等多篇文章，《张瑞敏谈管理》《海尔价值观》等多部著作，海尔企业文化中心编辑的《海尔人》等资料。（2）企业观摩和访谈。企业观摩主要是到海尔集团文化中心进行参观，感悟“企业是人，文化是魂”的文化传承；访谈主要包括半结构化访谈和调查，为保证调研的充分性，在调研前设计调研提纲，并就调研提纲与调研人员进行沟通。同时，研究团队把多种来源的资料数据进行对比及交叉验证。

四、案例剖析

（一）我国文化情境下的管理哲学直接影响着公司战略和组织结构

文化因素影响着社会行为人的心理，因每个国家历史等因素不同形成了自身特质文化，不同特质文化影响着人们的思维方式，历经几千年发展而从未中断的中华民族传统文化必然影响着人们的思想和行为。海尔在长期发展过程中，深受我国道家文化影响，道家以水论道的思想形成了海尔张瑞敏的水式管理哲学体系。水式管理哲学影响着海尔战略方向及组织结构，形成了具有自主经营体、共创共赢生态系统和自组织等特征的小微组织，进而决定了海尔管理会计体系的创新。

1.“上善若水，灵变顺势”管理哲学下的自主经营体。《道德经》作为除《圣经》以外被译成外国文字发布量最多的名著，其思想智慧很多都是以水为文化特质进行表达的。老子常以水为喻，认为道生万物，提出水是道的物质原型。道家的“上善若水”“以柔胜刚”“道法自然”等概念都是水式管理智慧的体现，尤其“上善若水”更集中呈现了“水”作为万物之本源的哲学底蕴。出自《道德经》第八章的“上善若水，水善利万物而不争，处众人之所恶，故几于道”，《道德经》第四十三章“天下之至柔，驰骋天下之至坚”，《道德经》第七十八章的“天下莫柔弱于水，而攻坚强者莫之能胜，以其无以易之”，都表达了人的至高品性应像水一样泽被万物，至善至柔能容天下，同时要顺应时势，能方能圆，曲直随行。后来河上公在《老子〈道德经〉河上公章句》中将“上善若水”注解为“上善之人，如水之性”，表达了人的至高行为应做到如水一般，需要灵变顺势从而与外部环境相适应。

海尔很多管理思想来自于道家哲学，张瑞敏多次指出应学习《道德经》思想，将“上善若水”作为管理的基本逻辑，指出海尔发展应如水般要因势而变，随圆就方，因地制流。他曾提出“海尔是海，应以博大胸怀纳百川而不嫌其细流，容污浊且能净化为碧水”。海尔要不断适应时代的节拍，不断变革以适应外界变化的环境，企业要突破西方线性和确定性的管理思维，以灵活应变的水式特质进行管理。基于此，面对外部变化的环境，水式管理哲学影响下的海尔，进行了与复杂环境变化相匹配的动态变革，不断地进行战略调整和组织结构改变。水式管理哲学引导了海尔独特而灵动的战略转型路径，其他企业打数量战，海尔打质量战的品牌战略；其他企业打质量战，海尔打开拓战的多元化战略；其他企业打多元化战略，海尔打走出国门的国际化战略；其他企业打国际化战略，海尔打全球整合资源的网络化战略。如张瑞敏所言：“没有成功的企业，只有时代的企业”。随着战略的不断调整，海尔的组织结构也在不断地变革以适应其战略的调整，为与全球整合资源的网络化战略相吻合，目前海尔的组织结构变革为自主经营体的小微形式。在小微组织内，海尔打破企业边界走向平台化，取消了复杂的层级关系，将数万员工化整为零。小微组织内员工组合成灵活的经营单元，经营单元中的每个自主经营体像随意分离又不断变幻、聚合的水分子，每个自主经营体都变成“竞单上岗，按单聚散”的动态合伙人或创业者。海尔的小微组织以独立法人形式从海尔裂变而出，成为适应时代发展的细小单元。

2.“大制不割”管理哲学下的共创共赢生态系统。《道德经》第二十八章“大制不割”，原文为“知其雄，守其雌，为天下溪……朴散则为器，圣人用之，则为官长，故大制不割”，“朴”就是道，与道体合一，为政者不割裂事理，使万物各遂其性，道贯通天地、不分不割，凡是顺遂于道的行为和建制都必须是连接和系统的。《老子河上公注》中注解“大制不割”为“圣人用之则以大道制御天下，无所伤割。”《老子王弼注》中解释为：“大制者，以天下之心为心，故无割也。”“大制不割”体现大道的体制应呈现浑然一体而非支离断裂，强调世界的整体观和系统观。《道德经》第四十二章“道生一，一生二，二生三，三生万物；万物负阴而抱阳，冲气以为和。”《庄子·齐物论》也申明“天地与我并生，而万物与我为一”，道家认为无论是宏观世界的宇宙万物还是微观世界的“道”均是统一的、完整的，主张世界整体系统的思想。

“大制不割”体现了水式管理的思维，因为水在流动过程中产生蒸发、降水和渗透等一系列不间断的物理现象，形成了不可分割的循环系统。海尔将道家的整体思维融入管理，张瑞敏认为企业管理要遵循“大制不割”的系统观，适应时代的企业应致力于打造共创共赢生态系统。企业管理要突破西方“原子”的割裂、分解认识的思维方式，反对“分而治之”，应将万物视为同源一体，将企业活动中的各个参与方全部纳入企业整体系统中共创企业的价值。张瑞敏多次强调“希望将海尔打造成为一个有机的生命系统，与用户、供应商等同呼吸、共命运”。通过“大制不割”的整体思想，海尔创建的小微组织通过“人单合一”打造万物互联的生态系统，实现组织、用户、员工与多方共同体的共创共赢，提升企业的聚合能力，从而实现共同体多方利益的最大化。

3.“无为而治”管理哲学下的自组织管理。《老子》第二十五章指出：“人法地，地法天，天法道，道法自然”，老子认为“自然无为”是“道”的本质特征。所谓“道常无为而无不为”，强调为政者在治理中持守“以辅万物之自然而不敢为”原则，即不应把自身的主观意志强加于百姓，做到“圣人恒无心，以百姓之心为心”，从而达到“无不为”效果。《道德经》第二章指出“是以圣人居无为之事，行不言之教”，强调为政者要依照“道”行事，做到“太上，不知有之；其次，亲而誉之；其次，畏之；其次，侮之”，主张为政者要从前方的控制者转变为幕后的支持者，以此达到“功成事遂，百姓皆谓我自然”的状态。《道德经》第二章中指出“圣人处无为之事”，应循自然顺应万物本性，来达到“我无为，而民自化；我好静，而民自正；我无事，而民自富；我无欲，而民自朴”的效果。道家学派代表人物庄子同样提倡“无为而治”，《庄子·天道》指出“帝王之德，以天地为宗，以道德为主，以无为为常”和“帝王无为而天下功”，强调“无为”是为政者驾驭社会的最佳方法。

老子的无为思想，凸显了“水式管理”的精髓。海尔将水式管理哲学思维方式融入管理，为员工搭建平台，创建了具有员工创客化特征的小微组织。张瑞敏曾提出：“像老子在《道德经》里所说，最高的领导境界就是‘太上，不知有之’，海尔小微组织要通过去权威化、去中心化和无领导等方式使得其变成为政者的‘我无为’和员工的‘自为自治’的自组织状态”。具体而言，海尔通过搭建小微的创客孵化平台和客户用户化来驱使小微组织得以正常运转。一方面是“自组织”的员工创客，企业启动“无领导”模式的员工自我管理，通过搭建平台将员工由企业所有权与经营权分离形式，转变为两权合一的动态合伙创业者。通过赋予一线员工最大的自主权和决策权，员工成为“人人都是CEO”的自我驱动体。如李海舰等所指出：“员工创客的自组织状态，促使海尔每个员工各安其位、各尽其能、各司其职、各负其责”。另一方面是客户用户化，无为而治哲学理念下海尔倡导把顾客变成用户，主张企业重视顾客体验，把用户变为终身用户。海尔通过网络化平台让用户变成产品的设计者和生产者，用户由产品接受者转变为参与价值创造的终身用户，张瑞敏指出“世界就是我的人力资源部，世界就是我的研发部”。在“无为而治”思想引导下，海尔员工和用户的创造力被有效地激发，自主经营体随即派生出具有活力的众多小微组织，小微组织以共享和协作的方式进行技术、资金和需求的整合，企业的运营效率得以极大的提升。

概括而言，海尔水式管理哲学影响下企业组织结构的整体框架如图2所示。

图2 海尔管理哲学影响下的组织结构框架

（二）管理哲学下组织结构决定了管理会计体系创新

水式管理哲学影响下的海尔组织结构正在发生变革，作为支撑组织结构模式运行重要载体的管理会计必然也要随之发展变化。谢志华等认为，价值创造的逻辑起点不同，管理会计所要提供的信息内容和提供信息的方式也必然不同。基于小微组织的管理模式，海尔对管理会计体系进行了创新，从传统的损益表、资产负债表和现金流量表变革为小微组织的战略损益表、日清表和人单酬表。

1.“大制不割”管理哲学下共创共赢生态系统的战略损益表

“大制不割”管理哲学下构建的共创共赢生态系统，在“我的用户我创造，我的增值我分享”的共创共赢生态系统中，海尔的损益表不再是传统只反映内部资源、有形资产等财务数字的报表，而是更多体现利益攸关方共创共享机制的报表。由此，作为海尔创造的适应时代变革、驱动企业转型的新型管理工具——战略损益表应运而生，战略损益表主要从预实零差、人力资源、薪酬制度等方面驱动企业战略目标的实现，如图3所示。

图3 海尔战略损益表框架

从图3可知，海尔战略损益表是由四个象限所组成，第一象限为用户交互，主要是从战略层面明确与用户价值共创共享的目标，明确企业与利益相关方的关系从商业博弈转变为共赢价值最大化。第二象限为人力资源，主要明确为实现共创共赢的生态圈，企业组织形式分解为平台、小微和创客，每个员工都具备创客精神的自主经营体。第三象限为预实零差的日清总结，主要为将每个员工预算执行过程中产生的收支整体状况和差异进行及时反馈，做到日事日毕和日清月结。第四象限为闭环优化，主要是企业利润要与利益相关方进行价值分享。在战略损益表框架下，海尔进一步构建了共赢增值表。

共赢增值表被美国管理会计协会称之为第四张表，作为海尔内部使用的财务工具，目前正在被海尔生物等集团内的多家公司所采用。创办于2005年的海尔生物，是海尔探索物联网生态品牌战略转型的海尔子公司，公司提供覆盖-196℃至8℃全温度范围内的生物医疗低温存储产品的同时，还为生物样本库、疫苗安全、血液安全、药品及试剂安全等场景提供低温存储的综合解决方案，海尔生物已建立了完整的小微链群。以2019年海尔生物的疫苗网为例，其共赢增值表与传统利润表对比如表1所示。

从表1可知，疫苗网传统利润400万元的同时，还获得了平台上物联网智慧疫苗接种解决方案的生态利润400万元；从增值表部分看到，作为珍贵资产的用户资源也反映在表中，疫苗网平台总生态交易用户量为1 000个，包括当年的生态交易用户150个、交互迭代用户130个、终身用户320个；共赢增值表还核算出生态平台价值总量1 000万元，包括链群分享、支持平台和共创攸关方等所创造的价值量，所有攸关方实现的增值分享200万元和传统利润400万元、生态利润400万元一起构成了生态平台价值总量；疫苗网生态平台的单用户生态收入为13.33万元，单位边际成本为10.67元，单用户生态边际收益为2.67万元，其中单位边际成本中包含的获客成本仅为0.53万元。从海尔生物疫苗网可以看出，共赢增值表与传统损益表相比，由原来的以企业为中心改变为以用户为中心，充分考虑到用户和企业之间持续交互关系，由原来的内部封闭到用户和资源方参与的全面开放，将自上而下的管控变为从用户到用户的循环生态模式，原事后由收入减去成本费用计算的利润，颠覆为各攸关方参与的增值分享。

表1 海尔生物疫苗网的共赢增值表与传统收益表对比

2.“无为而治”管理哲学下自组织管理的员工人单酬表

“无为而治”的小微自组织管理内，海尔将以往金字塔的正三角组织变革为倒三角型组织，搭建了员工创客平台，组织内金字塔尖层的领导者转变为接触用户的一线员工，领导由原来的指挥者转变为资源提供者。在小微自组织内部，每个员工都要与用户签订契约，全员契约模式使得企业内在的驱动力有效地被激发，引导企业整个系统都在围绕为用户创造价值进行运转。

在海尔自组织内，如何通过管理会计工具引导并充分反映员工的个体价值，实现员工的自驱动，从而实现小微组织的目标，海尔是通过人单酬表的薪酬体系来实现自主经营体收益的，如财务平台往来管理岗位员工（小微）某天的人单酬表，如表2所示。

从表2可知，财务平台往来管理岗位员工的人单酬表清晰地

反映了报酬详细内容，财务平台往来管理岗员工所创造价值等于其完成账户管理收入、项目收入和增值收入的总和，账户管理收入是通过与客户、供应商等零距离交互来获得的，项目收入也细分为审核、关差、报表、档案及项目等，增值收入来自于是否成功地防止了违规事项。人单酬表的重点是每个员工“单”，员工承接的每一单产生的价值与自身的薪酬直接相关，使得企业转变了原来根据职务和层级获取报酬而与企业创造价值无关的状况。在每个自主经营体分享创造价值的基础上，海尔按照竞争力将人单酬表进一步细化为分享、提成、达标、保本和亏损五个薪酬等级，如图4所示。

表2 财务平台往来管理岗位员工（小微）人单酬

图4 人单酬制度薪酬等级

从图4可以看出，在五个薪酬等级中，每个人依据等级表为用户创造价值的位置来确定自身收入，从无法获得月薪的面临淘汰者到月薪、季奖和特别奖的行业领导者，员工据自身绩效与企业整体目标的达成效果确定经营体的薪酬。海尔通过优胜劣汰的竞争机制把自主经营体的报酬与其为用户创造的价值紧密连接，从而达到“我无为，而民自化”的自组织运行状态。

3.“上善若水”管理哲学下自主经营体的日清表

“上善若水”管理哲学下，海尔提出要如水般不断因势而变，创建了自主经营体。为适应变革的自主经营体，企业需要通过全方位地对每个部门、每人每天所做的事情进行控制和清理，达到“日事日毕，日清日结”。海尔通过管理会计的日清表为自主经营体提供支撑，以海尔超级工厂为例的日清表如表3所示。

从表3可知，海尔超级工厂的工作目标按照6S、安全、质量、效率和产能分为五个类别，并在每个类别中再确定具体的工作目标。首先，海尔超级工厂每月都会就项目制定出具体的目标数值，如质量损失确定为零缺陷目标，并对实际目标和确定目标进行差异对比后，寻找目标达成比率并分析差距；然后对每个类别中的子目标进行实时控制，把每个方面的目标都细化分解到当日目标、今日实际和明日目标、当周目标，通过分析出现的问题并及时纠偏，寻找责任者的因素。最后，适时进行总结，如质量方面细分为质量日专题、短板突破、质量绩效改善工作和质量氛围营造四个方面，每日每周都需要就上述四个方面分析问题出现在哪儿，以及如何纠偏弥补。

五、结语

第一，管理会计创新是本土文化影响的产物。从海尔案例可以看出，根植于我国文化情境中的企业，其管理会计内容和行为受到我国文化因素的影响。基于“上善若水”管理哲学，海尔建立了自主经营体。在自主经营体中，海尔通过管理会计系统使得每个自主经营体清晰哪些行为是增值的，哪些行为会导致损失，从而实现企业与员工价值的“双增值”。基于“大制不割”管理哲学，海尔创建了共创共赢生态系统。在共创共赢的生态系统中，海尔管理会计系统不再是传统的只反映内部资源的系统，而是借助于战略损益表直观化的信念系统，增强了人们为用户创造价值的感性体验，为其自主经营体构成的企业组织提供有效的决策信息，从而发挥了会计在支撑公司组织变革和战略实现上的功能。基于“无为而治”管理哲学，海尔建立了自组织管理。在自组织管理中，海尔通过管理会计系统建立了以员工为主体的管理模式。自组织主体以用户共创价值为目标，以“单”的集群式专业化分工劳动量为基础，建立起员工利润中心，通过员工利润中心的“量化分权”实现员工的自主运营、自负盈亏和超利分享。通过人单酬表，使得每个细化的利润中心发挥了最大潜能，达到了“我无为，而民自化；我好静，而民自正；我无事，而民自富；我无欲，而民自朴”的境界。

第二，基于我国文化情境的管理会计创新，更好地契合了企业管理的实践。通过海尔小微组织的共赢增值表、日清表和人单酬表的管理会计创新可以看出，管理会计作为企业组织结构模式运行的重要载体，为海尔价值创造发挥了重要的作用。海尔通过共赢增值表以用户为中心，充分考虑到用户和企业之间持续交互关系，不仅包含了预实零差、人单酬等财务指标，还包含了活跃用户、交互情况等非财务指标，涵盖了多个价值创造来源，使得企业价值在用户、平台主、创客及合作伙伴之间等进行分配衡量，实现了从战略到薪酬的匹配机制。海尔通过人单酬表的管理机制，打破了传统科层制管理的束缚，以合作和信任作为员工彼此之间、员工与用户之间的纽带，以用户为驱动力企业实现了用户与员工“零距离”，驱使企业实现资产价值向人才价值的转移。海尔通过日清表，对每个员工实际工作情况的每天汇报，提升了工作效率，员工在为用户创造价值的同时实现员工的自我价值。总之，从案例企业可以看出，海尔正是运用了文化情境下提炼出的管理会计创新方法，才很好地指导了企业的管理实践，同时也可以更好地在我国企业中进行应用和推广。●

表3 海尔超级工厂的日清表