基于TDABC法的呼包高速铁路运输成本核算研究

弓秀玲，刘素文

(内蒙古科技大学 经济与管理学院，内蒙古 包头 014010)

随着经济发展和社会进步，人们对旅客运输的需求不断增加，运营亏损普遍存在，实际运营与预计效果有所偏差。现行的成本核算方式难以满足精细化核算成本的需求，因此需要建立有效的成本管理体系进而优化运输水平和指导运输决策。但有效的成本管理不是单一追求控制资源消耗，而应是在实现资源充分利用的情况下，使得资源利用效率最大化的成本管理。时间驱动作业成本法继承了作业成本法优良基因，操作简单、结果准确，并且单独识别与核算了闲置成本，这与高速铁路运输成本核算需求不谋而合。

1 时间驱动作业成本的原理

2004年，Kaplan和 Anderson首次提出时间驱动作业成本法(Time-Driven Activity Based Costing，TDABC)，建立时间方程以实现融合不同作业间的差异，然后将各种资源消耗分配给各个作业中心[1]。2005年，杨继良将TDABC引入中国，开始了深度研究[2]。TDABC法是一种有效、省时并且可以实现实时更新的精细化成本核算和控制方法，将时间因素融入作业成本法中，对作业成本法进行改良和创新[3]。TDABC将传统成本法中的作业动因与资源动因有机统一，根据时间动因分配资源成本，将成本动因繁杂的计算过程转变为关于两项时间参数的简便计算。此外还需要对相关概念进行界定。①理论产能，又称为理想时间，是指在全速而毫无中断的理想状态生产下所拥有的最大服务能力。②有效产能是指在运营中的实际生产能力，等于理论产能减去合理耗用时间。③闲置产能等于有效产能与实际产能之差，这部分差值可能由于管理不当、季节差异、工人消极怠工等原因引起的。将TDABC法核算成本的流程划分，如图 1所示。

图1 TDABC法成本核算流程

2 基于TDABC法的呼包高速铁路运输成本核算

2.1 确定作业及作业中心

根据高速铁路的整个运输过程对运输环节和作业进行划分，将高铁运营分为5个作业中心：车站服务作业、列车运行作业、列车检修作业、轨道线路作业和供电及通信作业[4]，然后根据各自的特点划分不同的子作业。

2.2 确定消耗的总资源

考虑到新冠肺炎疫情的影响，将以2020年7月—2020年12月份呼包段高速铁路运输成本为依据。通过整理呼包高铁运输成本，借鉴京包线集宁至包头段增建第二双线的相关资料，并结合国内高铁成本研究相关资料[5-7]，采用实物模拟法和类比分析法计算出呼包高速铁路2020年下半年度运输成本，结果见表1。

表1 呼包高铁运输成本汇总

2.3 计算单位产能成本

单位时间产能成本即相关作业费用和有效产能的比，通过相关管理者综合评价估计理论产能和有效产能。

2.3.1 车站服务作业。经统计共有服务人员791人，每天工作10 h，平均每人工作130 d，则理论产能为555.90万 min，根据管理人员估计有效产能率为85%，即有效产能为47.52万 min。

2.3.2 列车运行作业。因列车运行班次和每次运行的时间基本保持不变，同时因列车乘务人员工作性质特殊，以乘务人员工作时间衡量旅客服务不直观，为简化计算以列车乘坐时间作为资源动因，客流量作为时间驱动因素。呼包段高铁每班次定员为513人，每天运行10个班次，每次为67 min，运营183 d，理论产能6 289.89 min。该段高铁设计时预估乘坐率为75%～85%之间，因此以80%作为有效产能率，即有效产能为5 031.91万 min。

2.3.3 列车检修作业。负责检修的人员为25人，每天工作时间相对较短约6 h[7]，共130 d，即理论产能为117万 min。根据相关管理人员评估，有效率为85%。即有效产能99.45万 min。通过工作表统计得出大中修、日常修、综合检测活动占总时间比例为32%、30%、38%，因动车检修基地费用在全部作业时间共同使用，因此为简化计算将有效产能记为99.45万 min。

2.3.4 轨道线路作业。该段轨道线路作业人员58人，每天平均工作8 h，共工作130 d。即理论产能361.92万 min。通过相关管理人员评估得知该部门的有效率为83%，即有效产能为300.39万 min。通过工作表统计得出正线维修、正线日常修理、站线大修中修、站线日常修理、道岔维修时间占工作时间的比率分别为8%、36%、5%、25%、26%。轨道线路基础作业费用为全部工作时间共同使用，所以假定有效产能为300.39万min。

2.3.5 供电及通信作业。与列车运行作业原理相同，以列车乘坐时间作为资源动因，客流量作为时间驱动因素。即理论产能6 289.89万 min。即有效产能为5 031.91万 min。计算并汇总结果见表2。

表2 计算呼包高速铁路作业单位产能成本

2.4 统计作业消耗的时间和作业次数

因为车站服务作业会因旅客需求不同而提供的服务时间不同，因此可以通过建立时间方程计算出其作业消耗的时间，但是其他作业中心的作业时间更加直观，可以直接统计作业时间。车站旅客服务根据乘客购票乘车顺序流程构建时间方程，通过发放调查问卷方式获取数据，统计结果为61%的乘客选择网上购票，其中18%网上购票后会通过机器取票，43%的乘客会直接乘车不取票；39%的乘客会在现场购票，其中21%的乘客会通过人工服务购票，18%的乘客会通过机器购票，而机器购票时间约为4 min，人工需要6 min。其次，在安检环节过程中，正常安检耗时2 min，但是会约有3%的乘客开箱检查，额外每次耗时约为15 min。最后，检票、上下车以及出站等环节耗用时间相对较少，在此环节中，服务人员约为14人，每次耗时为30 min，约为430人服务，所以每人次耗时为14×30÷430≈0.98 min。

建立时间方程：

T总=T0+β1T1+β2T2+β3T3+…+βiTi

T总表示某项作业的时间消耗，T0是基础作业的时间；Ti是额外的第i个作业需要的时间；βi是额外作业的数量的权数。由此可得车站旅客服务的平均作业时间，即：

T总=0.98+18%×4+43%×0+18%×4+21%×6+100%×2+3%×15=6.13 min

列车运行作业、供电通信作业则是直接以旅客乘坐时间为依据，列车检修作业、轨道线路作业可以通过现有的软件进行评估统计每项子作业工作的时间。具体统计结果单次耗时见表3，作业次数见表4。

2.5 计算成本动因率

计算成本动因率，是指计算高铁段各作业活动开展所耗费的成本，将单位产能成本与统计出的单次作业耗用的时间相乘可以得到如下表3所示。

表3 呼包高速铁路各作业成本动因率

2.6 汇总应分摊的成本

作为TDABC法的最后一步，现根据成本动因率和作业消耗量计算得出各子作业应分摊的成本，再通过与实际耗费的成本计算得出各作业中心的闲置成本，由此分析不同作业的资源利用情况，核算结果见表4。

3 基于TDABC的呼包高速铁路运输成本核算结果分析

应用TDABC法对各个子作业中心进行了分析，并以此为依据，可以更加细致的了解资源闲置的情况，有利于高铁运营成本的精细化核算。TDABC法所应用到的基于动因的成本计算方式，更加有利于对每个作业中心进行评估。实施TDABC法能够分别核算和分析不同作业中心的资源闲置情况，具体分析结果，见表4。

表4 从作业中心角度分析闲置产能

在表4的15个子作业中，呼包高速铁路运输成本的闲置产能率在10%～21%之间，表明呼包高铁运营资源利用率存在不足。资源闲置产能率最高的是车站旅客服务作业为20.54%，其次是正线日常检测作业，高达19.55%，列车运行作业和供电及通信作业并列第三为18.75%。通过数据对比的方式将TDABC与ABC进行比较，实施TDABC法能够更加精准地实施作业成本管理，可以根据不同的作业中心的特点，分别提出提高资源利用的方法。通过TDABC法的核算发现，也证实了其高速铁路票价的定制是相对不合理的。

4 结束语

随着我国高铁运营规模的增加和市场竞争的愈发激烈，暴露出该行业存在并未制定有效成本管理制度，以及管理水平也较低等多种管理问题。通过分析可以发现，高铁企业目前的成本管理方式已无法满足企业现阶段成本核算需求，将TDABC法引用到高速铁路运输成本的管理中具备一定的可行性，可以有效地解决企业目前所面临成本核算不精确以及高铁定价不合理的问题。