我国税收现代化研究文献综述及研究展望——基于文献可视化的计量软件（CiteSpace）分析

朱碧莹，宋凤轩

（河北大学管理学院，河北保定 071000）

引言

随着中国特色社会主义进入新时代，中国税收现代化进程也进入了快车道[1]。2013年十八届三中全会后，国家税务总局提出到2020年全面建成“六大体系”（下文简称六大体系），即：完备规范的税法体系、成熟定型的税制体系、优质便捷的服务体系、科学严密的征管体系、稳固强大的信息体系、高效清廉的组织体系，基本实现“税收现代化”的奋斗目标。十九届四中全会后，国家税务总局提出了“新六大体系”（下文简称新六大体系），即：坚强有力的党的领导制度体系、成熟完备的税收法治体系、优质便捷的税费服务体系、严密规范的税费征管体系、合作共赢的国际税收体系、高效清廉的队伍组织体系，以此标志“税收治理现代化”新内涵。税收现代化越来越成为专家学者研究的重点。

经过将近十年的积累，我国学术界已对税收现代化进行了大量探究，众多学者从多维度定性梳理了中国税收现代化的研究成果［2,3]，也有学者运用文献计量和知识图谱方法对我国税收现代化研究成果进行了定量和可视化分析[4,5]。但总体看，以税收现代化为主题的研究，大多是仅就税收现代化的其中某一或部分主题进行综述，涉及范围相对较窄，而且大多以自身主观判断为依据，缺乏利用文献计量工具进行的客观分析，选取方法在科学性上有所欠缺，选取内容上也缺乏代表性[6]。为此，本文采用文献计量法和科学知识图谱方法，借助CiteSpace对CSSCI内检索到的税收现代化领域的高质量文献进行了多层次的可视化分析研究，着重研判近十年税收现代化研究重点，探测未来税收现代化研究热点，以期为推进税收现代化深入研究和实践探索提供可行性建议。

一、研究方法与数据来源

（一）研究方法

本研究在进行文献综述过程中，为了尽量规避主观性问题，基于知识理论的研究视角，利用当前学术研究中应用最广泛的知识图谱绘制工具——CiteSpace[7]，综合运用词频分析法与突变词分析法等方法，探究近10年税收现代化领域的研究热点和研究前沿[8]，以求研究更加科学客观和直观。

词频分析法可以将某研究领域的高频关键词与出现的时间相联系，直观地得到该领域在对应时间内的研究热点。从知识理论的角度看，中心性作为衡量节点权力大小的重要指标，关键词的点中心性越强，频次越高，意味着对应时间段内该问题深受研究者共同关注，即研究热点[9]。均突变词是指在一定的时间内就某一研究话题使用频率或出现次数较多的词，通过对突变词及其变化进行统计分析，可以判断该研究领域的前沿与趋势，从而确定出该领域的热点话题。突变强度大，持续时间长，代表的是持续时间段内成熟的研究热点；突变强度大，持续时间短，代表着是突发性的研究热点。

（二）数据来源

由于中国知网（CNKI）相较于其他数据库，文献数量相对较多、覆盖面相对较全[10]，因此将CNKI确定为检索数据库。为了进一步聚焦高质量文章，确定数据样本结构清晰完整的CSSCI为研究对象[11]。首先，将时间限定在2013—2021年，然后根据“六大体系”和“新六大体系”，在保证样本规模的信度和效度基础上，聚焦税法、税制改革、税收服务、税收征管、国际税收等内容，此外，由于新六大体系中有优质便捷字样，结合“六大体系”中的信息体系添加税收信息便捷化内容；按照六大部分内容寻找主题词“税收现代化”“税法”“税制”“税收服务”“税收征管”“税收信息”“智慧税务”“国际税收”分别进行检索；最后，为了保证文献计量结果的科学性和合理性，将文献数据进行清洗，得到最终结果4758篇。

二、研究内容分析与简要述评

（一）发文量分析

党的十八届三中全会以来，税收现代化日益成为专家学者研究的重点。税收现代化研究整体呈现上涨趋势，逐渐成为持久稳定的中心研究域。图1展示了2013—2021年税收现代化研究的文献数量变化趋势。分领域看，税法领域1016篇，税制改革领域2132篇，税收服务领域243篇，税收征管领域1541篇，税收信息便捷化领域889篇，国际税收领域512篇。可以看出，税收现代化研究在税收服务和国际税收研究方面发文量相对较少，研究相对薄弱。

图1 2013—2021年税收现代化研究年度发文统计图

（二）研究内容分析

1.税法研究领域。通过分析表1、图2可知，2013年以来税收法治领域的研究热点主要集中在税法基础理论、税收法制建设和大数据时代税法规制三大方面。税法基础理论方面相对成熟，主要涉及“税收法定原则”“纳税人权利”“实质课税原则”等关键词；税收法制建设在不断地探索完善，主要涉及“税收征管法”“民法典”等关键词；大数据时代税法规制较为新兴，主要涉及“数字经济”“反避税”等关键词。

表1 税法领域研究关键词及其中心性、最早出现年份

图2 2013—2021年税法领域关键词突变程度相关信息

历年来，税法基础理论研究领域一直重点关注税收法定原则、纳税人权利和实质课税原则[12]。税收法定原则的研究逐步精细化，更多的研究都是聚焦在税收法定原则与具体税种立法的结合[13]，即如何在尚未立法的税种中落实税收法定原则[14]，或者在税法解释、税收执法等过程中去落实税收法定原则[15]。纳税人权利研究方面，有学者从权利救济的视角切入[16]，也有学者以诚实推定权的视角展开[17]，当下研究热点是纳税人信息权保护[18]、纳税人协力义务[19]和制定纳税人权利保护法[20]等；近年来实质课税原则的研究也在不断深入，吕铖钢等[21]重塑了实质课税原则的路径，王鸿貌[22]从财产权保障、生存权保障和税收法定原则三方面阐释了实质课税原则的适用限制。

近十年学术界就各项税法的确立、完善或实施研究进行了全面系统的总结，如《税收征管法》研究，主要集中在整体修订研究[23]、纳税主体制度研究[24]、税务制度完善研究[25]以及税务争议解决制度研究[26]等；《民法典》在税收领域的实施研究日益受到专家学者的关注，包括《民法典》与税法的整体关系研究[27]和《民法典》实施与具体税法制度研究[28]。

大数据时代，设计出适应的税法规制是一个值得深入研究的议题，目前已有众多学者展开了深入研究。余加喜等[29]在分析了数字经济时代不同国家采取的单边应对和多边应对之后，提出我国要积极促进我国税法和国际税法间的良性互动，积极研究“双支柱”在我国的落地实施机制。张守文[30]揭示了其路径及原理依循、价值引领与原则协同，岳树梅等[31]在阐释数字税收法律治理的理论渊源的基础上，结合美国的范式，提出了中国特色数字税收法律治理体系构建的路径建议。

2.税制改革研究领域。通过分析表2、图3可知，2013年以来税制改革领域的研究热点相对都较为成熟，聚焦在税制结构、税种改革、税收优化和收入分配功能四个方面。税制结构研究主要涉及“税制改革”“税制结构”“直接税”“间接税”等关键词，税种改革涉及“个人所得税”“房产税”“环境税”等关键词，税收优化研究涉及“减税降费”“企业所得税”“税收优惠”等关键词，收入分配功能研究涉及“基尼系数”“收入分配”“收入再分配”等。

图3 2013—2021年税制改革领域研究关键词突变程度相关信息

表2 税制改革领域研究关键词及其中心性、最早出现年份

税制结构是构建我国现代税收制度的重要内容[32]，会影响经济的发展[33]。当下，由于税制结构的不完善等原因，税收制度尚未很好地发挥国民收入公平分配调节功能[34]。税制结构的优化过程中要提高直接税的比重这一点已达成共识[35]，但如何优化税制结构[36]、提升直接税比重[37]、优化间接税体系[38]等仍是学者们关注的重点。

税种改革在税制改革研究中一直保有重要地位[39]。当下，税种研究的核心在于结合税种特点以及我国国情进行主要税种的优化研究，如个人所得税[40]、房地产税[41]、环境保护税[42]。

当前税收优化研究主要集中于减税降费政策和企业所得税优惠等[43]。减税政策研究集中在与积极财政政策的关系[44]以及政策效应评估[45]方面。企业所得税优惠研究更多是集中于效应分析[46]和制度设计[47]。

共同富裕背景下，税收如何更好地发挥收入分配功能是当下学术研究的热点。税制设计在很大程度上影响税收收入分配职能的发挥[48]。发挥好税收在三次分配中的作用[49]，尤其是发挥好个人所得税[50]、房地产税[51]、遗产税[52]等的调节作用。

3.税收服务领域研究。通过分析表3和图4可知，2013年以来学术界对税收服务领域的研究，主要集中在三大热点问题：（1）税收服务研究相对较新，包含政策研究，涉及“放管服”“税收征管改革”“粤港澳大湾区”等关键词；智能化研究，涉及“智慧税务”“人工智能”“信息管税”等；以及纳税服务体系和满意度研究。（2）税收遵从研究相对成熟。“税务机关”“税收遵从”“纳税义务”等关键词都属于税收服务实践研究这一大范畴。

图4 2013—2021年税收服务领域研究关键词突变程度相关信息

税收服务研究主要包含助力政策的税收服务研究、税收服务智能化研究和纳税服务体系和满意度研究。关于纳税服务助力政策，饶立新[53]以习近平总书记的重要论述为根本遵循，提出了提升纳税服务信息化水平的路径建议。葛立宇等[54]为探索粤港澳大湾区税务协作比较港澳地区纳税服务承诺制度。谭伟等[55]结合青岛上合经贸示范区建设进行了分析。邓永勤[56]基于“一带一路”发展战略提出了构建纳税服务体系的可行性分析；随着信息技术的快速发展，税收服务更加多元、智能[57]。众多学者就新技术在税收服务领域的应用进行了分析探讨，诸如云计算[58]、5G[59]、人工智能[60]等。关于税收服务体系和满意度研究，于文轩等[61]将公共服务满意度置于政府工作标准，构建纳税服务满意度测评体系，何晴等[62]进行了纳税人税收服务满意度研究，马岩等[63]开展了工作人员税收服务满意度研究。

表4 税收服务领域研究关键词及其中心性、最早出现年份

税收遵从是确保税制良好运行以达到预期政策效果的前提[64]。当前关于税收遵从学术研究的热点在于其影响因素，如增值税改革[65]、认知偏差[66]、互联网关注[67]、数字经济[68]等等。智慧税务将使得税收遵从由“被动遵从”向“主动遵从”乃至“协同遵从”的跨越式转变[69]。

4.税收征管领域研究。通过分析表5和图5可知，2013年以来学术界对税收征管领域的研究，主要集中在两大研究热点问题：（1）税收征管改革研究相对较为稳定，涵盖“个人所得税”“房产税”“遗产税”“税收征管效率”等；（2）智慧征管建设研究较为新，主要涉及“数字经济”“区块链”“信息管税”等关键词。

图5 2013—2021年税收征管领域研究关键词突变程度相关信息

表5 税收征管体系研究关键词及其中心性、最早出现年份

目前我国税收征管研究较为被动，处于一种相对滞后状态，大多是围绕面对税制改革或技术变革等变动税收征管的改革研究[70]，当下我国税收征管研究主要涵盖税收征管改革、智慧征管建设。税收征管改革主要包括我国税收征管实践[71]；各税种征管研究，如个人所得税征管[72]、消费税征管[73]和环境保护税征管[74]等和税收征管效率研究，包括影响因素分析[75]、区域差异[76]和评价研究[77]等。

智慧征管建设研究包括新技术，包括大数据[78]、人工智能[79]和区块链[80]等在税收征管中的应用研究；数字经济下税收征管理念与模式研究[81]和平台经济[82]、共享经济[83]等新经济下的税收征管存在的问题等。

5.税收信息便捷化研究。通过分析表6和图6可知，税收信息便捷化研究相对都比较新，主要集中在税收信息化建设和数据治理工程两大研究热点问题[84]：（1）税收信息化建设，涉及“电子税务局”“电子发票”“税收信息化”等关键词；（2）涉税数据治理研究包含“纳税人信息权”“税收数据”等。

表6 税收信息便捷化研究关键词及其中心性、最早出现年份

图6 2013—2021年税收信息便捷化研究关键词突变程度相关信息

信息化是一把双刃剑，给税务工作带来了便利，2016年我国税务部门不断优化完善信息化工程[85]，随着信息化建设的加快，税收服务得到了优化，征管效能得到了提升[86]；但同时，纳税人信息权和税务信息管理权的矛盾日益尖锐[87]，闫海[88]从纳税人信息权与税务信息管理权的冲突及扩张、平衡的利益基础等方面探讨二者的平衡设计。

6.国际税收领域研究。通过分析表7和图7可知，2013年以来学术界对国际税收领域的研究，主要集中在四大研究热点问题：（1）经济数字化的影响研究相对较新兴，主要涉及“数字服务税”“国际税收规则”等关键词；（2）税基侵蚀与利润转移研究相对较为成熟，主要包含“反税基侵蚀”“税基侵蚀与利润转移”等关键词；（3）国际税收协调与合作研究不断深入，主要涉及“‘一带一路’税收征管合作机制”“相互协商程序”等；（4）他国税改持续受到学界关注，主要包含“特朗普税改”“利息税指令”等。

图7 2013—2021年国际税收领域研究关键词突变程度相关信息

表7 国际税收领域研究关键词及其中心性、最早出现年份

经济数字化给国际税收规则带来了一系列挑战[89]，数字服务税的国际经验比较[90]、数字经济下的国际税收规则建构[91]和数字经济背景下我国的国际税收策略[92]。如税收透明度原则，2019年，全球税收透明度与信息交换论坛十周年，众多学者就其展开了深入研究[93]。

防止税基侵蚀与利润转移是国际税收治理的一项重要内容[94]。关于税基侵蚀与利润转移研究，我国研究了税基侵蚀与利润转移的主要形式[95]和识别策略[96]以及其核心转让定价[97]。

国际税收协调与合作包括跨境税收互助与争议解决，其中包含税收情报交换[98]和以相互协商程序为核心的争议解决机制，众多学者均就相互协商程序的改进展开了探讨[99]；“一带一路”税收征管合作机制，包括其属性[100]、特点[101]、优化[102]研究和区域性国际税收协调机制存在的问题[103]等。

“天地与我并生，万物与我为一。”他国税改在对我国经济产生影响的同时，也可以为我国税改提供经验和参考。因此，众多学者就他国税改的影响以及经验借鉴等角度进行了研究，如欧盟的利息税指令和特朗普税改等。以特朗普税改为例，周玲玲等[104]基于生产长度和嵌入位置视角，分析了美国税改对全球生产格局重构的影响，单希彦[105]、张锦冬等[106]研究了特朗普税改的溢出效应，为我国如何应对也提出了宝贵建议。

四、研究结论与展望

（一）研究结论

随着我国税收现代化进程的加速，针对税法、税制、税收服务、税收征管、税收信息便捷化、国际税收等方面的研究陆续增多，时至今日，国内对税收现代化的研究已取得了一定成果。通过以上文献进行计量分析，税收现代化研究的结论如下：

1.学术研究始终是领先于或紧跟经济社会发展实际的，税收研究热点的突现和持续，与经济社会发展和财税整体改革态势密切相关[107]。国家政策是税收现代化研究热点突现和持续的重要原因，如：2016年，十二届全国人民代表大会通过了《税收环境保护法》，2019年，中共中央、国务院印发了《粤港澳大湾区发展规划纲要》，2021年，印发了《关于进一步深化税收征管改革的意见》。

2.税收现代化作为国家治理现代化的重要组成部分，对于高质量发展起到巨大的助推作用。税收现代化研究是一个系统性工程，在研究中应坚持系统性思维。如数字化、税收征管等几乎渗透了税收现代化研究六项内容的所有研究热点，但如粤港澳大湾区、助推高质量发展等本应覆盖税收现代化全领域进行研究的内容却只分别出现在了税收服务和税制改革研究领域的热点分析问题中。

3.税收现代化研究的文献众多，但是从文献梳理的过程中可以看出，大多的税收现代化研究多聚焦于税收征管、税制改革等内容，尚未形成较为完善的研究体系，尤其针对国际税收、税收服务进行的研究较少。

4.研究数据和方法存在局限。现有研究大多采用公开渠道获取的二手数据，使用的数据较为单一，且缺乏代表性与普适性；此外，研究方法大多采用规范分析法，采用模型进行解析的不多，即使使用模型，在测度方法上也较少基于多种测度方法设计更为严谨的测算指标。

（二）研究展望

综上所述，税收现代化研究虽还存在一些问题，但已进入了稳步发展阶段，取得了较为丰硕的理论成果，为未来税收现代化研究的深入探究奠定了良好的理论基础。在此基础上，本研究结合梳理近年来税收现代化相关的国家政府部门的重大政策、重大社会事件以及当前研究的不足等，坚持系统性、全局性思维，从以下几个主题为未来税收现代化研究选题探寻方向：

1.数字经济。随着经济社会智能化和数字化程度的不断加深，价值的创造过程愈发复杂，构建与适应数字经济的现代化税收是十分迫切的。未来可进一步深化研究：（1）明确数字经济的产业特征，比较数字经济时代税收现代化内容与工业经济时代的异同，明确数字经济下的纳税依据，完善税收基本理论；（2）厘清数字经济环境下、在价值创造过程中，各辖区政府的作用发挥以及公共产品和服务的受益范围，进而确定纳税人、征税对象以及税收收入归属，完善政府间税收划分，推进税制完善；（3）面对数字经济的冲击，我们如何抓住机遇积极探索参与国际税收规则的重构；（4）大数据、区块链、人工智能等新技术如何更好地纳入税收征管、税收服务等方面也需进一步研究。

2.高质量发展、共同富裕。当下，学术界对税收的收入分配和资源配置职能、税收效应、税制结构、个人所得税、房产税、遗产税等税种研究方面较为关注，但是仍有一些内容需要深入探讨。（1）税制结构的效应分析以及在不同的发展阶段下，尤其是当下阶段减税降费背景下，如何通过调节税制要素等调整税制结构；（2）增值税、房产税、遗产税、赠与税等税种的优化问题。如是否应进一步整合增值税的税率结构？房产税的免税面积如何确定以及其税负转嫁与归宿问题；当下我国是否适合开征遗产税与赠与税，若开征如何征收等都应进一步细化研究。

3.海南自由贸易港、粤港澳大湾区等国家战略。海南自由贸易港、粤港澳大湾区的建设既需要加强我国税收制度建设，优化税收营商环境与税收服务，又需要协调国际、国内税收良性互动。因此，要加强在区域禀赋前提下税收征管、纳税服务、税收营商环境、反避税等研究，发挥好税收的调节作用，助力国家战略的全面实施。

4.一带一路、双支柱方案。随着经济全球化发展，我国应更加注重加强国际税收协调与合作，此外，结合我国经济发展和税收工作实际，制定国际税收策略，更加积极主动的探索国际税收规则的重构，结合国际形势变化给出中国制度设计和路径机制的合理化方案。

5.重大公共卫生事件。（1）税收的应急和常态化管理。税收应急治理是应对重大公共卫生事件的关键举措之一。目前，我国税收应急治理存在诸多问题，因此税收的应急管理研究理应进一步深入，此外，在“非接触式”服务的启发下进行进一步的税收服务常态化管理也是十分必要的；（2）当下，我国慈善捐赠存在认定苛刻烦琐、慈善捐赠税收优惠细节及资格认定办法亟待进一步落实的情形，在重大公共卫生事件背景下研究慈善捐赠税收优惠政策对税收优惠政策的时效性和针对性具有极强的现实意义。

6.研究方法层面。目前，税收现代化相关专家尚未对研究方法给予高度的重视，但研究方法作为学术研究的根基，在形成学术规范、延续学科生命力方面意义非凡[108]。在以上4758篇税收现代化研究中可以发现，样本中较少采用实证研究方法。因此，在今后的税收现代化研究中，应继续深化对税制改革、税收政策效应等方面的实证研究，进一步拓展丰富实证研究方法，尤其是强化定性与定量相结合的混合研究方法，提高研究的准确性、科学性。