基于区块链技术的数据资产确认

罗斌元 赵依洁

【摘要】随着区块链、大数据、人工智能等新一代信息技术的发展和应用， 数据资产的价值逐渐展现出来。 数据资产要发挥其价值， 会计上的确认是基础和关键。 为了解决传统环境下数据资产确认的难题， 为后续数据资产会计准则制定奠定基础， 本文通过深入分析传统环境下数据资产确认的关键理论问题及原因， 并在此基础上结合区块链技术探讨数据资产的确认前提、确认标准及确认条件。 研究发现： 第一， 数据资产的确认前提应该发生重大转变;第二， 可辨认、可确权及有价值是数据资产确认的三个新标准; 第三， 数据资产的确认条件可划分为三个， 依次是经济利益流入企业、会计主体备案真实以及价值可靠计量。 研究表明， 数据资产研究应该突破传统理论及环境限制， 结合区块链技术创新数据资产会计理论。

【关键词】区块链;数据资产;确认前提;确认标准;确认条件

【中图分类号】F270      【文献标识码】A      【文章编号】1004-0994（2022）18-0080-8

近年来新一代信息技术发展迅猛， 数据交易初具规模， 数据资产的价值问题备受关注。 然而目前数据资产研究处于传统环境下， 理论滞后于实践导致数据资产化进程受阻。 要想真实呈现数据资产的价值， 数据资产的确认研究是基础， 因此转换研究环境、创新数据资产确认研究刻不容缓。 数据资产化进程之所以受阻， 是因为传统环境下存在数据资产权属无法划分、价值转化不稳定、现有会计理论不适用等难题。 为此， 学者们纷纷从经济学、会计学及法学背景展开数据资产方面的研究， 而鲜有计算机技术应用背景下的研究。 数据资产的价值源于交易及使用需求， 那么区块链作为天然的数据交易及使用环境对于数据资产确认研究有何影响呢？ 基于此， 本文将在区块链背景下探寻解决数据资产确认难题的突破口， 以加快数据资产会计确认落地。

一、文献综述

目前， 关于数据资产价值的研究主要从数据要素市场化配置、数据资产会计核算及其权属界定方面展开， 按照不同的学科背景可分为三类， 依次是经济学、会计学及法学。

在经济学背景下， 相关研究主要围绕数据要素的价值挖掘、价值释放及其市场化配置展开。 熊巧琴和汤珂[1] 提出了完善数据要素界权、搭建以应用需求为导向的数据交易平台、重视区块链技术在数据交易中的应用以及完善数据交易市场建设四条建议。 孔艳芳等[2] 分析了数据要素市场化配置的关键机理及其症结， 在其建议中强调了制度创新、国家管控平台及数字技术驱动三点。 孙方江[3] 则从反垄断视角指出了造成数据要素市场培育限制的原因， 主要在于数据孤岛、数据壁垒等造成的数据市场集中度较高以及市场支配地位滥用问题。

在会计学背景下， 相关研究主要围绕数据资产的会计确认、计量、列报及披露展开。 陈思静等[4] 首次应用朴素貝叶斯分类法建立模型， 用以判断不确定条件下数据资产的确认条件。 秦荣生[5] 通过分析数据资产的特性并将其与会计核算相结合， 针对所有权及使用权对数据资产的确认进行深入研究。 张俊瑞等[6] 提出， 企业数据资产的会计处理应不同于无形资产， 其列报应采用信息列报模式。 刘国英和周冬华[7] 结合国际会计准则理事会（IASB）《财务报告概念框架》对数据资产准则进行研究， 在此基础上提出了“彩色”数据资产报告及基于事项法会计的数据资产报告。

在法学背景下， 相关研究主要围绕数据交易各方的权利与义务划分展开。 文禹衡[8] 提出， 数据产权制度应针对企业需求建立数据经营权， 针对用户需求建立数据控制权。 胡凌[9] 提出， 将要素财产权与架构财产权结合起来， 破除不同数字平台的架构及市场联通的障碍， 促进数字经济市场的公平分配。 韩旭至[10] 则针对数据确权目前存在的问题进行了剖析， 发现算法在数据价值与权利形成中处于核心地位， 因此可从算法规制反向实现数据确权。

从现有研究看， 学者们在不同学科背景下对当前数据资产化进程的重点和难点进行了梳理， 并且分别对这些难题提出了建设性意见。 但是， 传统环境下展开的数据资产研究受到传统信息技术以及传统理论限制。 从数据特性来看， 其存在形式为电子化， 无论是储存还是应用， 数据资产的价值实现均与信息技术手段结合紧密， 然而目前并没有学者基于计算机学科背景进行数据资产研究。 根据以上研究以及区块链应用现状可以发现， 区块链技术具有去中心化、可溯源、安全可靠等特点， 这对于解决传统环境下的数据资产确认难题具有天然技术优势， 因此本文将在区块链背景下研究新一代信息技术是如何推动数据资产确认的， 以加快数据资产化进程。

二、区块链背景下数据资产的确认前提

（一）会计主体范围延展

传统会计主体划分方式具有单一性和集权性， 这限制了数据资源的互通互联， 阻碍了数据资产价值的转化。 其一， 单一的会计划分方式导致数据无法互通。 此划分方式下各个会计主体相互独立， 只有利益相关方才能获取真实可靠的数据资源， 数据获取途径不畅。 其二， 集权性划分方式限制了数据互联， 不利于数据资源整合。 这种方式下， 从记账凭证到总账需要层层审批， 有权属关系的部门在此过程中达成了数据资源的筛选与整合， 而其余各部门若要使用数据， 需自主筛选及整合， 数据资产价值转化效率较低。

区块链背景下去中心化的分布式共享账簿突破了传统划分方式的限制， 实现了数据资源的互通互联， 畅通了数据资产的价值转化途径。 第一， 达成了交易主体之间的数据互通。 区块链中的分布式共享记账技术打破了信息壁垒， 实现了会计主体划分空间范围有限到无限的转变。 此技术下交易节点之间、交易区块内链与链之间， 乃至区块与区块之间都可基于数据需求划分为会计主体进行数据交易。 第二， 实现了交易主体之间的数据互联。 在去中心化的记账模式下， 各个节点的地位与权限相同， 各个区块内持有的数据透明可见， 避免了传统的集权性。 在共识机制作用下交易无需层层审批， 各节点在交易完成时同步完成记账， 以此实现数据筛选整合与交易同步完成， 提高了数据资产价值转化效率。

（二）持续经营期限有限化

传统持续经营假设过于理想化， 约束了数据资产的价值呈现。 鉴于数据的时效性及规模经济性， 数据资产占比较大的企业可能会伴随着市场需求的消失而破产。 对于这种经济组织而言， 持续经营假设下的跨期摊销等资产处理方法不适用于价值变动性强的数据资产， 因此， 此假设不再适用于数据资产核算。 然而传统背景下难以准确判断企业经营期限。 从目前的持续经营能力判断依据来看， 确定性信息仅有财报反映的财务信息， 而企业人力资源储备等非财务信息作为判断依据则存在不确定性， 况且部分数据化非财务信息极易隐蔽或转移， 此时表明， 企业经营结束的迹象或事实更加隐匿。 由此可见， 数据资产价值的真实呈现要在合理的经营期限内进行会计核算， 需要扩充持续经营能力判断依据来确定经营期限。

区块链背景下传统持续经营假设“去理想化”， 经营期限实现了从无限到有限的转变， 为数据资产核算提供了可靠的确认前提。 经营期限预测的客观性基于预测依据的扩充， 即将非财务信息数据化纳入经营期限预测依据。 在区块链环境中， 首先， 将非财务信息上链， 通过共识算法及哈希算法进行筛选与整合， 可将非财务信息打包生成数据产品。 其次， 在广播机制下收集会计主体及各利益相关方对此项数据产品的价值进行评估， 形成非财务信息价值评估报告。 最后， 将收集到的非财务信息价值评估报告与财报反映的财务信息一并纳入持续经营能力判断依据， 实现持续经营能力的定量分析， 从而判断企业经营期限。 此背景下非财务信息上链使其无处遁形， 而且判断依据从定性向定量的扩充提高了经营期限预测的真实性和准确性。

（三）会计期间划分适应数据价值转化

传统会计期间划分方式下数据资产核算不满足可比性要求， 原因有以下两点：  一是数据资产具有时效性。 同一会计主体下， 不同会计期间相同规模的数据资产价值不具有可比性。 例如企业数据库中的用户信息数据， 对于其利益相关者的决策使用来说， 相同规模的数据量在其整合完成时的价值要大于除使用时点外的任意会计期间的价值。 二是数据资产具有场景适应性。 同一会计期间内， 不同会计主体持有相同规模的数据资产价值不具有可比性。 由于数据资产价值与使用需求有关， 与会计期间长短无关， 因此传统会计期间划分方式下无法推进数据资产会计核算口径的一致。 具体数据资产会计期间划分如图1所示。

区块链背景下会计期间划分时点从日期节点转变为数据资产的价值形成节点， 满足了数据资产核算的可比性要求。 相较于以日期节点为顺序的传统会计期间划分， 这种方式更倾向于将数据资产会计核算与数据资产价值转化相结合。 如图1所示， 区块链环境中， 会计期间按照数据整合、生成及交易等各个价值形成节点进行划分。 在时间戳技术的支持下， 链上信息交易时间能够自动记录与排序， 以此来确定数据资产价值转化时点， 会计期间与数据资产价值转化期间一一对应。 这种划分方式下既适应了数据资产的時效性， 实现了同一会计主体下不同期间内数据资产价值转化规律的一致， 又适应了数据资产的场景适应性， 达成了不同会计主体下同一期间内数据资产价值转化阶段的一致。

（四）货币计量工具增加数字人民币

传统货币计量工具只做到了线下统一， 鉴于数据资产的数据化形式， 亟需可线上流通的货币支持数据交易。 从区块链来源看， 比特币可作为数据资产交易平台上的理想运行货币。 尽管比特币等虚拟货币具有匿名性、通用性、分散性、透明性等适应衡量数据资产的特点， 然而其数量的有限性无法满足货币的流通职能， 并且比特币的管控权无法进行确认， 进而无法实现货币作为政策工具的宏观调控职能， 因此比特币等虚拟货币不适合作为数据资产价值的计量工具。

区块链背景下数字人民币为数据资产的计量提供了统一的货币工具， 其基于数据资产的数据化及其线上交易属性履行了货币基本职能。 其一， 数字人民币具有价值尺度的货币职能。 一方面适应了线上环境。 其线上交易模式运用了智能合约技术， 使其实现可编程特性， 可根据交易场景而变化。 另一方面降低了去中心化特点下的重复支付风险。 其支付体系采用分布式平台化设计， 在共识算法下经多数节点同意货币才会被接收， 避免了重复支付。 其二， 数字人民币满足了货币的流通职能。 数字人民币由国家信用背书并采取链上双运营模式， 发行权在国家手中， 所有权下放到市场， 即由中央向指定运营机构发行法定数字货币， 指定运营机构兑换和流通交易。 这实现了数据资产计量工具由国家管控， 保障了数字人民币价值的稳定性。

三、区块链背景下数据资产的确认标准

（一）可辨认

1. 数据资源难识别。 传统环境下数据资源难以识别， 无法确认为数据资产。 具体表现为以下两点： 一是传统环境中无统一识别方式。 由于数据资源群体庞大且具有虚拟性， 目前难以从海量数据资源中准确提取所需数据。 二是传统环境下的资产确认建立在资产与会计主体剥离的基础上， 不适用于数据资产确认。 即使是相同的数据资产， 也要根据不同的会计主体使用需求进行识别。 鉴于数据资产的场景适应性和价值附加性， 相同数据资源在不同会计主体需求下呈现出不同价值， 因此数据资产的价值无法与会计主体剥离， 需要在初始确认识别数据资产时与会计主体需求相结合， 并对数据资源进行类别区分， 设立明细科目以便于后续核算。

2. 数据资源可辨认。 区块链背景下以哈希值为数据资产识别号， 达到可辨认标准。 一是去除了数据的虚拟性外表， 将无形转为有形， 并通过哈希算法进行有形化标准统一。 区块链环境中， 哈希算法保障了各数据资源之间的差异性， 数据产品生成过程中任意一个字符变动都会通过哈希算法生成不同的哈希值。 因此， 即使是同种数据资源， 其整合生成的数据产品的哈希值也不同， 以此达成了虚拟性数据资源的有形化标准。 二是适应了场景适应性及价值附加性， 在数据传输与筛选过程中将数据价值与会计主体需求互绑。 区块链背景下， 在进行数据资源筛选整合的过程中， 数据资产价值转化基于使用者需求， 转化后生成新的数据产品并附带新的哈希值， 此时附有哈希值标识的数据价值就包含了会计主体的需求价值。 可见， 区块链环境中在不剥离数据资源与企业的基础上实现了数据资产的可辨认。

（二）可确权

1. 数据资源价值滥用。 传统环境中权属划分不明确致使数据资源价值不稳定， 无法确权的数据资源不可确认为数据资产。 当下， 数据资源可复制及可无限转用的特性致使其被滥用。 数据资源权属划分难题的解决在于数据载体的选择。 以人力资源为例， 每个人都有单一且无法更改的身份证号， 因此身份证号可视为人力资源的载体。 此时， 其所有权归属于自身， 使用权相当于签订劳动合同， 收益权相当于获得工资的权利， 数据采集权即企业用工权利， 处分权则是在合法范围内企业对于用工的续约或解约， 而所有的权属划分都建立在以居民身份证号为载体的基础上。 权属划分问题的根源也在于此， 每个数据资源都需要以无法篡改的单一识别号为载體。

2. 数据资源权属可划分。 区块链环境中解决了数据资源的无限复制及转用难题， 在可辨认的基础上实现了识别号单一且不被篡改， 达成数据确权。 在哈希算法下数据资源有了独一无二的识别号， 非对称加密技术则保证了识别号不被篡改。 传统对称加密技术下双方密钥一致， 一旦一方密钥泄露， 传输数据便会被窃取， 这种技术很难保障数据资源识别号不被篡改。 然而， 区块链背景下使用的非对称加密技术可保障数据资源识别号不被篡改。 这种技术下使用者运用私钥加密识别号以及相关数据资源内容， 将公钥交给任何请求方， 此时识别号内容可见但是无法解密， 即可保护识别号及数据资源不被篡改。

（三）有价值

1. 数据资源融合受阻。 传统环境下数据资源价值融合受阻， 无价值的数据资源无法确认为数据资产。 数据资源具有规模经济性， 即数据价值的实现在于多源有效数据资源的融合。 然而， 目前数据价值的实现面临着两大问题： 一是数据质量低， 从数据源上阻碍了数据价值转化。 互联网时代数据规模逐渐扩大， 然而数据数量的增长并不代表质量的提升， 相反大量有用的数据被淹没在海量低质量信息中。 例如， 网络爬虫技术会伪装用户创造大量点击数据， 这些假数据混合在真正的点击数据中无法区分， 从而降低了数据的有效性。 二是数据密度低， 在数据融合路径上阻碍了数据价值的实现。 目前， 人工智能、云计算及数据库等信息化技术均建立在中心化服务的基础上， 局部实现了数据的流通共享。 虽然中心化思想促进了数据共享技术的发展， 然而也造成了数据高度集中下的数据垄断。 其原因是数据流通途径不畅， 不仅数据传输存在风险， 导致数据垄断者之间缺失信任， 而且造成了垄断者对于数据垄断利益与数据共享收益之间的权衡问题， 形成了“数据孤岛”。

2. 数据资源价值多源有效。 区块链背景下新一代信息技术迎合了数据的规模经济性， 在去中心化共享及非对称加密技术支持下筛选整合出了有价值的数据作为数据资产。

第一， 解决了数据质量低的问题， 提高了数据源质量。 传统信息技术下存在数据共享的信息不对称引起的信任问题， 类似二手车市场的“柠檬理论”， 导致了“劣质数据驱逐优质数据”的现状。 而去中心化共享技术解决了信息不对称问题， 提高了数据交易透明度。 在区块链交易环境中， 一旦上传了新的数据， 其便会在所属区块内广播， 所有参与者均可看到新的数据内容， 之后各个会计主体基于共识机制筛选出优质数据资源。

第二， 解决了数据密度低的问题， 打通了数据融合路径。 一方面， 非对称加密技术降低了传输风险。 非对称加密技术下进行数据产品传输时可用需求方公钥进行内容加密， 这种情形下只有需求方自己保管的私钥可以解密， 他人即使截获也无法解密并获取传输产品。 另一方面， 消除了“数据孤岛”， 基于理性人角度的兼容中心化思想与去中心化思想， 达成了数据垄断者与数据需求者之间的利益均衡。 区块链技术的出现并不意味着去中心化路线将替代传统会计的中心化路线， 区块链的去中心化特性与会计中心化服务思想是相辅相成的。 在会计主体转变中我们提到， 在这种交易环境下可以达成数据的互通互联， 各个数据垄断者在关注自身数据价值时也可看到其他节点广播的数据类别及数据价值， 由此在市场经济条件下自动完成了中心化思想下垄断利益与去中心化思想下共享收益的调节。

四、区块链背景下数据资产的确认条件

（一）与数据资产有关的经济利益已流入

1. 传统资产确认条件不适用。 传统理论下的资产确认条件不适用于数据资产。 由于数据资产经济利益流入判断具有不确定性， 因此未能确定相关经济利益流入的数据资产不应纳入会计核算及列报。 我国企业会计准则下资产确认条件的第二条为“与该资源有关的经济利益很可能流入”， 即经济利益流入企业的可能性为50% ～ 95%， 波动区间较大， 具有不确定性。 此条件下关注点在于利益是否流入， 传统资产价值稳定且不易变动， 而数据资产价值并不稳定。 因此， 不仅要考虑经济利益是否流入会计主体， 还应考虑数据资产价值的稳定性问题。 若依照传统确认条件进行会计核算， 在预计很可能会有经济利益流入的期限内， 数据资产价值会随使用者需求变动， 若时限相对较长还会面临价值失效问题。 面对这种价值变动性极强的资产类型， 应依据数据资产价值转化时点确定经济利益流入时点， 从而筛选可以进行会计处理以及进行财务报表列报的数据资产。

2. 数据资产经济利益流入时点可确定。 区块链环境中实现了数据资产经济利益已流入的确定性判断， 即数据产品生成时点。 根据图2可看出， 数据资产价值转化的节点依次为收集（购入）、整合、分析、生成及交易， 在交易时基于购买者需求转移到另外一个会计主体开始新一轮的价值转化。

区块链环境中， 在时间戳技术的支持下实现了数据产品生产流程可见， 数据资产的各个线上价值转化时点按时间顺序排列， 并且可快速查找。 位于数据产品生成时点的数据资产可确认相关经济利益已流入。 结合数据资产的价值附加性来看， 此价值形成建立在需求的基础上， 是经过筛选整合之后形成的， 此时数据产品附带会计主体自用价值或交易价值， 具有稳定性。 而位于收集（购入）时点到生成时点之间的数据资产带来的相关经济利益则很可能流入企业。 鉴于数据资产的时效性及场景适应性， 其价值在这期间具有不稳定性。 从谨慎性原则来看， 价值不稳定会导致资产价值的高估或低估， 因此不应将其纳入会计核算中进行数据资产列报， 但出于重要性原则应将其在附注中披露。 总而言之， 区块链背景下位于各个时点的数据资源在满足确认标准的条件下， 均可确认为数据资产， 不过只有处于数据产品生成时点至交易时点的数据资产才可纳入会计核算， 处于其他时点的应在附注中披露。

（二）会计主体备案真实

1. 数据资产交易环境不稳定。 传统背景下存在数据交易市场监管问题， 虚假交易等事件的发生使得数据资产会计核算失真， 因此未经备案的会计主体无资格进行数据资产核算及列报。 目前， 数据交易市场中的参与主体及交易方式均具有匿名性， 难以保障数据交易环境安全稳定， 具体有以下两点： 其一， 传统溯源系统存在中心化系统， 容易被黑客入侵从而造成数据篡改， 难以实现数据产品流转过程中参与者信息的准确追溯。 其二， 传统技术下要获取数据交易主体信息， 通常需要通过查询交易信息才能获取， 这种追溯方式下， 数据资产与其所有者或生产者进行了剥離， 追溯效率极低。 由此可见， 要保障数据交易环境安全稳定， 将数据资产交易纳入会计核算， 需要保证会计主体身份信息备案真实不被篡改。

2. 会计主体备案信息难篡改。 区块链背景下会计主体备案采取通证技术， 达到了备案信息真实的标准， 保障了数据资产交易的真实性。 通证即会计主体进入区块链交易平台的门票， 是通过密码学加密生成的可流通的数字权益凭证， 满足了信息追溯的准确性及高效性要求。 第一， 通证实现了市场准入权可控并保障了登记信息不被篡改， 满足了溯源的准确性要求。 一方面， 会计主体进入区块链环境时应在公链上进行通证登记， 在私链上进行数据资产交易， 公链由国家进行管控， 实现了准入权可控。 另一方面， 基于分布式“去中心化”模式实现了登记信息不被篡改。 此模式下每个节点都拥有全部数据， 因此即使某个节点数据被篡改， 大部分节点依旧存有真实性信息。 第二， 通证作为价值载体满足了溯源的高效性要求。 数据资产的传输均在通证上进行， 即将数据生产者或所有者与数据资产进行绑定， 只要获取数据资产即可获取交易主体信息， 满足了溯源的高效性要求。

（三）数据资产的价值能可靠计量

1. 传统交易背景下的可靠计量条件分析。

（1）计量立场不中立。 从计量立场来看， 传统交易背景下未形成完全竞争市场， 无法满足中立性判断标准。 一方面， 此背景下数据产品市场不满足市场有效性要求， 数据资产价值无法基于市场信息判断， 极易在计量时偏向于报表使用者与编制者中的任意一方。 另一方面， 鉴于数据资产的虚拟性以及线上交易的隐匿性， 传统交易背景下无法保障市场交易公开透明， 即使编制者列报虚假数据资产信息谋取私利也很难发现。 因此， 传统交易背景下很难避免数据资产列报立场不中立的问题， 进而无法保证数据资产可靠计量条件。

（2）计量基础选取不合理。 从计量基础来看， 传统交易背景下无合理依据选取计量基础。 目前会计计量基础有五类， 按照计量属性可将其划分为成本属性及价值属性， 前者强调资产的获取成本， 包括历史成本及重置成本; 后者强调资产的使用价值， 包括现行市价、可变现净值及未来现金流量现值。 合理的数据资产计量基础选取应满足可比性， 而传统交易背景下未能统一标准就不能达到不同会计主体同一会计期间相互可比。 结合数据资产的时效性及场景适应性来看， 相同会计期间的数据资产根据不同会计主体需求体现不同的计量属性， 或为自用， 或为交易， 然而其计量属性随会计主体需求的变动性极强。 由此可见， 传统交易背景下无法统一划分不同会计主体数据资产使用目的， 进而无法根据数据资产计量属性确定统一的计量基础选取方式， 这种背景下的计量基础选取不具有合理性。

（3）价值评估结果不真实。 从价值评估来看， 传统交易背景下的价值评估方式与数据资产特性相互矛盾。 传统交易背景下的价值评估方式有三种， 包括市场法、成本法及收益法。 就目前存在的矛盾而言， 第一， 收益法与数据资产的价值附加性存在矛盾。 数据资产在不同使用需求及不同会计主体持有下呈现不同价值， 而且数据资产确认标准为相关利益已流入企业， 在其价值未实现时为企业带来的未来收益无法可靠评估。 因此， 收益法不适用于数据资产价值评估， 以下不再讨论此方法。 第二， 市场法与数据交易的隐匿性存在矛盾。 由于传统交易环境下数据交易市场不具有效性， 传统交易背景下市场法进行计价偏离数据资产实际价值， 若能提高市场有效性可化解此矛盾。 第三， 成本法与数据的时效性及场景适应性存在冲突。 不同于传统资产随使用年限价值变动规律的特点， 数据资产价值随着使用年限而变化以及对于不同需求者均呈现不同价值， 因此传统背景下成本法进行评估也无法得出其真实价值。 而数据价值随产品价值转化时点传递而变动， 若基于价值转化时点进行成本法评估可化解此矛盾。

2. 区块链背景下的可靠计量条件分析。 区块链背景下能够达到数据资产计量立场中立、计量基础选取合理、价值评估结果真实三个标准， 满足了数据资产确认的可靠计量条件。 如图3所示， 根据各个会计主体拥有或控制数据资产的不同目的， 区块链市场交易环境可划分为三部分， 依次是公有链、私有链及联盟链。 私有链及联盟链内主要以自用为目的， 公有链内以交易为目的。 只有当数据资产处于公有链的数据产品交易节点或处于私有链和联盟链内的数据产品生成节点时才能够满足可靠计量条件。

下面将进行区块链背景下数据资产可靠计量条件的具体分析。

（1）会计主体拓展。 数据资产价值可靠计量需要其计量立场中立， 区块链环境中， 会计主体范围延展性提高， 满足了数据资产计量没有偏向性的标准。 在分布式共享技术支持下， 提高了数据交易市场的有效性。 区块链交易环境中各个参与者地位平等且具有匿名性， 在保障交易主体隐私的前提下实现了数据交易信息公开透明。 数据资产会计报表的生成支持以其所属交易区块为会计主体， 基于交易时点进行会计期间划分， 列报交易数据资产价值。 分布式共享平台上各个节点均拥有各项数据的资产交易信息及数据资产会计报表， 在此背景下数据资产价值计量不仅受各方监督， 而且能够根据需求自由选取其所在交易市场信息。

（2）计量属性明确。 区块链背景下数据资产交易环境的清晰划分达成了计量基础选取的合理性标准。 在此划分下， 可根据持有目的对各个交易环境中持有的数据资产进行计量属性判断， 进而合理选取其计量基础。 除数据产品生成节点外的其他节点价值转化未完成， 因此无需纳入会计核算， 但可根据其转化程度在报表中披露。 以下为不同区块链交易环境下的计量基础选取分析。

第一， 公有链。 公有链内数据资产持有以交换为目的， 计量属性为价值属性， 其价值实现于数据产品的交易节点， 应选取可变现净值作为公有链数据资产计量基础。 在公有链交易环境中所有参与者可随时进入， 参与者身份匿名但数据产品公开， 需求者可自由选取其所需数据产品进行购买或者互换。 从交易模式上可以看出， 数据产品的上链基于商品互换目的， 因此其计量基础选择应基于资产的使用价值， 在现行市价、可变现净值及未来现金流量现值中选取。 首先， 未来现金流量现值不能作为其计量基础。 在初始确认时数据资产价值具有时效性， 未来现金流量无法确定。 其次， 现行市价也不能作为其计量基础。 数据产品在购入后需要根据不同的需求进一步整合分析才能实现使用价值， 因此现行市价无法可靠计量。 最后， 可采用可变现净值作为其计量基础。 由于公有链下数据资产持有以销售为目的， 并且需要基于需求者要求进行进一步加工， 因此可变现净值作为公有链内数据资产计量基础最可靠。

第二， 私有链。 私有链内数据资产持有以自用为目的， 计量属性为成本属性， 其价值实现于数据产品的生成节点， 应选取历史成本作为私有链数据资产计量基础。 如图3所示， 在区块链交易环境下数据资产源于公司内部收集或外部购入， 根据使用需求进行整合分析， 产品生成时即附带使用需求， 实现了数据资产使用价值。 由此可见， 私有链上的数据资产为内部自用， 价值实现于数据产品生成节点， 未涉及数据产品交易环节。 因此， 私有链内数据资产的价值属性为成本属性， 其计量基础应考虑产品生成成本， 在数据资产的可辨认标准下， 选取历史成本作为其计量基础。

第三， 联盟链。 联盟链内数据资产持有以内部自用为目的， 计量属性及计量基础与私有链相同。 如图3所示， 区块链交易环境下数据产品价值实现联盟链内数据局部共享， 与公有链相比达成了部分去中心化且不涉及交易环节。 区块链背景下， 利益相关的企业之间数据产品能够实现共享， 数据资产价值的场景适应性导致同种数据产品在不同企业需求下呈现不同价值， 给其计量基础的选择带来了挑战。 然而区块链背景下会计主体范围扩大， 数据产品在联盟区块中进行交易时可将整个联盟链视作会计主体， 其使用目的可归类为会计主体自用。 在区块链交易环境中基于会计主体自用目的， 应选取成本属性作为数据资产计量属性， 由此可见， 数据资产在联盟链内计量基础的选择也应以历史成本为计量基础。

（3）数据冲突化解。 区块链作为数据资产交易的天然载体， 对于化解传统环境中价值评估方法与数据特性间的矛盾具有独特优势， 为达成价值评估结果提供了技术支持。 一是化解了数据交易的隐匿性与市场法的冲突。 区块链分布式共享技术下各个节点地位平等， 并且产品及交易内容参与者清晰可见， 解决了传统交易环境下市场有效性低的问题。 二是化解了数据的时效性、场景适应性与成本法的冲突。 相较于传统会计期间划分方式， 区块链背景下会计期间的划分基于数据资产价值形成时点， 能够适应数据的时效性及场景适应性， 体现了数据资产在各个价值转化阶段的成本变化。

不同区块链交易背景下， 数据资产价值评估方式如下： 一是公有链内的数据资产采用市场法可真实评估其价值。 数据资产的价值在公有链中的数据产品交易节点实现， 持有目的是出售。 类似于传统环境中以出售为目的的资产进行价值评估， 数据资产在此环境内应根据其市场供需变化信息或参考相同模式下的数据资产交易信息进行评估。 二是私有链及联盟链内持有的数据资产应采用成本法进行价值评估。 在区块链交易环境中数据资产持有目的均是自用。 链内数据资产价值实现节点即数据产品生成节点， 从图3价值形成链上可以看出， 数据资产的生成成本应包括数据收集成本、数据整合成本以及数据分析成本， 由于使用目的为自用而非出售， 数据资产的价值源于数据生成成本， 因此其私有链及联盟链内采用成本法进行价值评估较为可靠。

五、结论与建议

（一）结论

当前， 数据已成为重要的生产要素， 是我國从工业经济迈向数字经济的关键要素。 本文深入探讨了区块链技术对数据资产确认的影响， 得出了以下结论：

1. 区块链背景下数据资产的四个确认前提发生重大转变。 这些前提依次是会计主体范围延展、持续经营期限有限化、会计期间划分适应数据价值转化及货币计量工具增加数字人民币。 传统背景的资产确认前提下， 会计主体限制了数据资源互通互联， 持续经营不适应数据资产特性， 会计分期不满足数据可比性要求， 货币计量工具统一滞后于线上数据交易进展， 阻碍了数据资产价值的真实呈现。 新一代信息技术支持下资产确认前提的转变则解决了以上难题， 为后续确认、核算及列报研究提供了理论支持。 研究表明， 数据资产研究应突破传统理论及环境限制， 区块链背景下会计确认前提的转变更加适应数据资产特性。 这给后续制定数据资产确认标准、划分确认条件提供了适当的确认前提。

2. 区块链背景下数据资产的可辨认、可确权及有价值是数据资产确认的新标准。 传统环境下数据资源辨认困难、价值滥用和融合受阻的难题阻碍了数据价值的实现， 而区块链环境下则通过统一辨认方式、规范数据权属划分及畅通筛选整合路径解决了以上难题。 研究表明， 数据资产确认标准的研究不应局限于传统环境及传统技术， 应结合新技术研究新标准。 数据资产确认标准的确立改善了企业面对海量数据无从下手的窘境， 降低了企业数据资产筛选成本并且提高了数据资产质量。

3. 区块链背景下数据资产确认条件可划分为与数据资产有关的经济利益已流入企业、会计主体备案真实以及数据资产的价值能可靠计量。 传统背景下数据资产经济利益流入时点难以确定， 数据资产交易隐匿性高易引起虚假交易， 而且无法达到可靠计量标准， 使得部分数据资产无法纳入会计核算。 而区块链环境下， 通过判断数据资产价值转化节点确定经济利益流入时点， 进行交易主体链上备案来保障信息真实以及根据不同持有目的清晰划分交易环境解决了以上问题。 研究表明， 数据资产确认条件的研究应结合现有信息技术， 突破传统理论限制。 这筛选出了可进行会计核算及列报的数据资产， 满足了利益相关各方及信息使用者对于会计信息质量的要求。

（二）建议

区块链背景下数据资产确认的研究为其后续的计量、列报及披露提供了适当的前提， 确认了统一的划分标准及列报条件， 然而加快数据资产化进程还需要从以下几方面做出努力：

1. 加快数据资产交易平台搭建。 目前数据交易基础设施建设尚不完善， 阻碍了根据实际数据产品交易进行数据资产的会计实务研究进程。 交易平台的搭建应符合数据资产特性， 区块链技术应用下的数据资产交易平台搭建可促进数据产品流通， 推进数据资产会计实务方面研究的开展。

2. 推进数据资产确权法律出台。 现有法律制度对于数据资产的权属划分问题未有明确规定， 导致数据资产基于权属划分问题的会计核算无法律规范。 鉴于数据资产的数据特性， 权属划分问题的相关法律制度应结合计算机技术进行研究， 实现数据资源的公平分配， 统一数据资产会计核算研究的法律依据。

3. 加强数据市场的反垄断制度建设。 由于学术研究及相关政策出台未能跟上数字经济的发展， 导致存在基于自身利益的数据资源垄断现象， 因此要加强市场监督， 解决数据孤岛问题。 反垄断制度不仅要解决信息不对称视角下的利益冲突， 更要从制度约束着手实施， 加大政策导向指引， 以此来优化数据要素市场配置， 释放数据资产价值， 为数据资产的会计核算研究提供健康的交易环境。

【 主 要 参 考 文 献 】

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[3] 孙方江.反垄断视角下数据要素市场治理体系的构建[ J].西南金融，2021（9）：75 ～ 85.

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【基金项目】河南省高校人文社会科学研究一般项目“高质量发展背景下河南民营企业投资质量研究：理论框架、测评体系与提升路径”（项目编号：2023-ZZJH-041）;河南理工大学人文社会科学研究基金项目“河南省科技金融模式创新研究”（项目编号：SKND2021-01）

【作者单位】河南理工大学财经学院， 河南焦作 454000。 罗斌元为通讯作者