房地产公司借款费用资本化与费用化研究

文/江艳娜（南阳海昌房地产开发有限责任公司）

一、房地产公司借款费用资本化存在的问题

为了有效促进提高企业的核算会计信息处理水平、财务报表的信息可比性和信息真实性，2014年财政部颁布了修订版《企业会计准则》。此次会计准则的修订，将借款费用的定义明确化，规定了借款费用资本化的范围，也确定了借款费用资本化起止时间，这标志我国会计准则越来越与国际会计准则趋同。但是房地产公司在会计实际操作中，并没有严格按照新的会计准则去执行，存在很多问题，增加了企业风险，存在的主要问题是借款费用资本化问题，体现在以下几个方面：

（一）资本化开始时点的提前性

关于借款费用的定义和范围，新《企业会计准则》规定借款费用需要满足三个条件可转化为资本化，第一，房地产公司的资产支出已经发生了；第二，房地产公司资产的借款费用已经发生了；第三，最为重要就是房地产公司的可使用的资产已经开始构建或生产活动，使该资产能达到可预定使用或销售状态。不难看出，这三个条件都是围绕房地产资产支出，新《企业会计准则》对资产支出包含的内容给出了明确定义：构建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。因为房地产公司性质的特殊性，资金投入巨大，生产周期长，其原因主要是房地产公司从取得土地资源到施工建设完成，每一个环节都需要投入大量资金，且施工项目建设周期较长，再加上房地产公司会因为市场或其他因素而搁置项目工程。但是当土地作为产品被购买时，被作为土地成本来计算，这样就会导致借款费用资本化提前，从构建房屋的产生的费用提前至土地购买产生的费用。

（二）专门借款及一般借款存在局限性

根据我国《企业会计准则》要求，会计核算中的专门借款是为构建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的款项，表明特定用途的，属于专款专用，不能用于其他用途的借款；一般借款通常没有特指必须用于符合资本化条件的资产的构建或者生产，因没有指定用途，是可以用于日常经营活动的。当房地产公司以购建或生产相关资产为理由融资借入专门借款，无论资金是否被占用，利息都要按照资本化要求处理，在会计处理中需要计入资产成本；有一种情况可以作费用化处理，就是非资本化期间所产生的利息。当房地产公司以一般借款形式来构建或生产相关资产时，将不需要考虑闲置资金的利息问题，只需要将资本化期间被占用的资金所产生的利息作资本化处理，一般经营活动产生的利息均作费用化处理即可。但是大部分房地产公司在实际操作中，并不是按照实际发生来计量，而是采用预估成本计量，这将会让部分一般借款的利息计入到资产成本中，而这部分利息并不属于借款费用资本化范围内，从而增加借款费用资本化的金额。除此之外，专门借款还存在的问题就是尚未动用资金取得的短期收益的处理不一致，这里主要从三个方面体现：第一，资本化期间专门借款的闲置资金收益小于专门借款的利息费用而大于零，以借款的利息费用扣除闲置资金的投资收益（即企业实际承担的利息费用）计入资产的成本；第二，资本化期间专门借款的闲置资金收益大于借款的利息费用，超出借款费用的闲置资金收益冲减了资产的成本，这属于资产成本的虚减；第三，资本化期间专门借款的闲置资金收益为亏损，由于准则规定当期资本化的利息不得超出当期专门借款的实际利息费用，因此闲置资金投资损失的金额不计入资产的成本。这三个方面体现出专门借款的资本化并不只取决于当期专门借款的实际利息费用，还受尚未动用资金用于短期取得的收益金额的影响。除此之外，尽管新会计准则修改简化了资本化计算方式，但是实际操作中，计算仍然较为复杂。

（三）对借款费用停止资本化时点的局限性

房地产公司的销售与其他行业的销售有所不同，它存在两种方式销售，一种是现房销售，另外一种是商品房预售，根据法律相关规定，房地产公司的房屋建造到一定程度，符合国家规定，就可以采用预售制度。因此房地产公司的借款费用停止资本化时点存在两种不同处理方式：一些房地产公司选择房屋开始预售的时候结束借款费用资本化，部分房地产公司停止借款费用资本化是在房屋购建完成达到可使用时。由于对借款费用资本化定义的理解不同，从而导致房地产公司在借款费用资本化处理上存在两种方式，同理，会出现两个不同的结果，均体现在存货资产的期末价值和当期损益上。这就会存在一定风险，房地产公司可以操纵会计报表，导致其会计信息不真实，造成投资者损失。

二、改进房地产产业借款费用资本化的策略

（一）扩展借款费用资本化的适用范围

根据新《企业会计准则》规定，借款费用资本化的资产是需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态，借款费用资本化就是发生在这个购建或者生产过程中。该准则规定借款费用资本化的资产包含固定资产、投资性房地产和存货等资产。为了合理计量借款费用的资本化金额，减少计入当期损益的借款费用，降低企业财务费用，提高企业利润，新准则扩展了借款费用资本化的适用范围。

第一，房地产公司的财务报表信息披露中，应当增加披露存货中的土地储备量与成本构成的会计信息。因为土地是房地产公司的核心，分量较重，土地储备量多少表示该房地产公司开发的能力大小。成本高低影响着房地产公司的收益和竞争能力，较低的土地成本将会促进企业发展，增强其竞争力，进而具备投资价值。但是房地产公司关于土地信息的披露较少，仅提供了土地使用权总额，但是储备多少，投资者无法进行判断，这将会导致投资者对该公司的价值估算存在误差。为了增加投资者对公司发展的信心，引进资金，房地产公司在财务报表中，应当增加其土地存货状况。第二，现金流量信息需要加大披露项目。现金流量表是一个企业的重要财务报表之一，将其开发项目的现金流分别披露出来，可以让投资者更加清楚了解到公司经营活动现金流的状况，从而更加清楚了解到每个项目成本，信息的实用性可以由此得到提升。第三，房地产公司应当披露质保金的状况。房地产公司的主要特征就是属于高风险行业，投资时间长，存在不确定性，尤其是近几年国家对房地产公司发展有所限制，因此为了确保投资者利益，房地产公司应当将其质保金的相关信息在财务报表中披露出来。其原因主要有两个，一是为了保障项目工程的质量，会从工程款中预留一部分资金，一般是项目总金额的3%。质保金是在保修期满后返还，一般时间是2年之内。房地产公司的开发项目一般较大，且质保金金额较大，这将影响公司的资产，因此应当加强其质保金相关信息的披露。二是可以让投资者和管理层更好地了解公司项目的情况，为未来战略发展提供决策信息。

（二）专门借款资本化规定的局限性建议

关于专门借款存在的问题，房地产公司可以采用尚未动用借款资金取得投资收益的会计处理方法。使用这种方式的会计处理，可以让房地产公司关于业务的会计核算更加清晰，准确界定资产成本的构成，降低人为操作的可能性，减少房地产公司操作会计报表空间，减少财务风险发生。这个方式的会计处理优点为简化借款费用资本化计算方式，促使房地产公司的会计人员更好地按照企业会计准则规定执行，让房地产公司的会计信息更具真实性、可靠性和及时性。因此，为了使借款费用资本化能更好地在房地产公司的会计信息中体现出来，不仅需要掌握扎实的理论知识，实操也是很重要，为了能提高房地产公司财务费用确认计量的准确性和可靠性，可以采用以下三个途径：一是房地产公司需要提高会计人员的职业素质和职业判断能力，要求会计人员须严格按照企业会计准则要求，处理借款费用资本化。房地产公司可以通过对会计人员专业培训，来提高会计人员的专业素养，快速掌握企业会计准则，保证在实操中会计信息的准确性和可靠性。二是房地产细化需要将借款费用资本化的法律法规细化，从而提高借款费用资本化初始确认及后续计量的准确性和可靠性。三是在二次确认的同时借助期末资产减值测试，来提高资产账面价值的可靠性和准确性。

（三）增强我国借款费用资本化有关联结制度的连接性

在新旧会计制度相互交替的这个时候，会容易产生一些会计疏漏，因此相关法律法规制定了相应制度，可以有效地解决在更换新的会计制度时所可能产生的一些会计疏漏，房地产公司的会计人员应按照新会计制度执行，但是大部分公司的会计人员并没有及时地按照新会计制度执行，这将导致其提供的会计信息存在纰漏。为了有效解决这个突出问题，房地产公司不仅需要不断加强会计人员的专业能力，同时国家也需要大力宣传和帮助公司培训新的会计制度，让房地产公司的会计人员能快速准确掌握最新的《企业会计准则》和《企业会计制度》，这将直接促使新会计制度在房地产公司业务中的各个环节都能够快速体现出来。为了让新的会计准则尽快能在房地产公司中有效实施下去，本文给出以下几点建议：首先，国家财政部门应当根据经济发展和财务需求快速制定符合市场发展的新会计准则，并颁布和按照准则执行有关的会计规定。其次，房地产公司还需要不断加强其内审制度。房地产公司的会计工作较为复杂和烦琐，这样就需要房地产公司内部审计对财务部门加强监督和检查，确保企业会计信息的真实性，准确性，因此公司审计要对公司财务人员进行职业判断，加大会计监督检查力度，避免公司为了快速提升公司业绩而不合理地进行会计处理，从而给公司造成财务风险。针对借款费用，会计应当深入分析专门借款与一般借款的实际使用情况，进而了解公司借款费用资本化利息的具体形式，合理地进行分析探究。最后，充分协调运用税法和会计。在执行新的会计准则后，房地产公司要及时调整企业所得税，会计充分协调运用税法与会计，帮助公司合理避税，从而增加收益。同时，房地产公司的会计人员在确认房地产公司收入时必须符合国家法律法规要求和企业会计准则要求来确定收入。这两个要求缺一不可，是确定其收入真实性和合法性的必备条件。

三、总结

本文主要介绍房地产公司的借款费用资本化和费用化存在的主要问题及解决建议，根据最新修订并正式颁布的新企业会计准则，其作用是为了更好促进房地产公司的会计在处理借款费用资本化时更加规范，能合理准确区分房地产公司资本性和经营性费用的支出，有效预防房地产公司随意将借款费用资本化，保障会计信息的准确性和真实性。根据新的会计准则修订，将其借款费用资本化的资产和借款范围扩大，这将真实反映出房地产企业的资产成本，更好地符合成本配比管理原则。房地产公司的会计人员并没有将其实际生产和企业经营方式直接联系在一起，这对房地产公司的会计操作管理流程将会造成一定的负面影响，可能会直接导致其会计报表中所反映的生产经营成本状况与企业实际不符，导致其会计信息完全失真。因此，房地产公司应当在其资产开发经营过程中，将其借款费用信息纳入涉及房产资本化的会计范畴内，以一种资本化的会计形式对其所有资产进行相关会计信息处理，促进房地产公司的会计信息的真实性、准确性和及时性，从而降低房地产公司的财务风险。