政府会计制度与民间非营利组织会计制度的差异

2021-12-02章尤

大众投资指南 2021年33期

章尤

（中国广播电视社会组织联合会，北京 100866）

行政事业单位和非营利组织都面临着规范财务管理的要求，但是从资金性质来说，行政事业单位和民间非营利组织存在着明显差异，所以需要实现的财务管理也存在很多不同。行政事业单位因为有财政资金，审计要求更加严格，对于会计处理也有更高要求；而民间非营利组织则没有这么高的会计要求，会计制度的作用更多是为了提高会计工作的效率和质量，保障资金使用合理化。尽管二者存在着许多不同之处，但是会计工作原理是相通的。本文着重研究两会计制度的异同，这对于行政事业单位和非营利机构，尤其是对我国一些需要同时兼顾两种会计制度的社会组织，进一步提高会计核算质量具有重要的意义。

一、政府会计制度概况

政府会计制度从2019年1月1日开始施行，是指导适用的行政事业单位进行会计核算和编制会计报表的基本遵循，是当前我国的会计制度体系中的重要组成部分。它对行政事业单位的收入支出提供了核算处理方法，涵盖了行政事业单位的各种业务事项。分为财务会计和预算会计两部分内容。财务会计以权责发生制为确认基础，相应出具政府财务报告。预算会计以收付实现制为确认基础，与预算编制和部门决算报表编制对应。财务会计和预算会计有区别又紧密联系。

二、民间非营利性组织会计制度概况

根据财政部2004年颁布的通知，民间非营利组织会计制度自2005年1月1日起实施。它依法对中华人民共和国境内设立的符合该制度规定的民间非营利组织财务管理核算规定做出标准，适用于不以营利为宗旨和目的，符合国家法律、行政法规登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂等机构的财务管理核算。

三、政府会计制度与民间非营利性组织会计制度的特点

（一）政府会计制度的特点

1．具备财务会计和预算会计双功能

党的十八大后，为落实中央行政管理科学化精细化要求，行政事业单位的资金管理工作中有两个方面的基本需求，一方面是履行财务会计职能需求，另一方面是满足预算会计要求。单纯的收付实现制或是权责发生制无法同时满足这两方面的基本需求。所以，政府会计制度在原本行政单位会计制度和事业单位会计制度采用的收付实现制核算基础上，引入了权责发生制。改革后会计要素增加了，变为“5+3”模式，主要以预算收支表和资产负债表两种形式呈现出来，由此实现了财务会计和预算会计的双重功能。

2．具有比较完备的准则体系

2015年10月23日，财政部公布《政府会计准则——基本准则》后，陆续发布了存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施、政府储备物资、负债、会计调整、财务报表编制和列报、政府和社会资本合作项目合同等一系列政府会计准则，较为明确地规定了相关的标准、规则，建立了一套完备的核算管理体系，兼顾了原来行政单位会计制度、事业单位会计制度和企业会计制度的特点，大幅提升了行政事业单位的资金管理水平。与政府会计制度执行前相比，各行政事业单位的资金状况更加透明、公开，资产情况更符合实际情况，债权债务价值更准确，更加符合管理需求。

3．对资金进行了全面详细的核算

行政事业单位的资金管理水平在一定程度上体现了该行政事业单位工作能力强弱和工作效率高低。政府会计制度要求行政事业单位资金管理实行“双分录”核算，比其他会计制度的核算更加详细全面。核算的资金包括了行政事业单位的财政补助资金和自有资金。既包括了单位的各项日常开销，也包括了各种项目的支出。

（二）民间非营利性组织会计制度的特点

1．适用范围具有特殊性

民间非营利性组织会计制度适用于在中华人民共和国境内依法设立的，并且符合该制度规定特征的民间非营利组织。民间非营利组织要同时兼备的三个特征是：一是不得以任何营利为组织宗旨和目的；二是不得向资源提供方做出任何经济方面的回报；三是在民间非营利组织中资源提供者不得享有组织的所有权。

2．会计科目设置及其核算具有特殊性

民间非营利性组织会计制度在资产类、净资产类、收入类和费用类四个科目设置上与其他会计制度相比具有特殊性。

（1）资产类与净资产类科目的特殊性

资产类科目特殊性：因为民间非营利性组织因为其独有的特征，会收到大量的艺术品、文物捐赠用于展览或研究用途，所以民间非营利性组织会计制度中文物文化资产科目被确定为资产类科目的一级总分类项目。

净资产类科目特殊性：民间非营利性组织会计制度不仅在费用类科目设置简洁，同时在净资产方面也只划分了限定性净资产于非限定性资产两种。限定性净资产是指组织的资产或者资产经济用途受到国家有关法律法规和资源提供者限制。但是当限定性资产使用的限制解除以后就作为非限定性资产进行核算，除此之外，没有受到政策和资源提供者限制的资产就是非限定性净资产。

（2）收入类科目的特殊性

民间非营利性组织会计制度在收入类科目设置中会费收入和提供服务收入两项与其他制度相比是最有特殊性的。首先，民间非营利性组织采取会员制，可以按民政部相关规定，根据章程等的规定设置会费收取档次，合法合规收取会费。对一些民间非营利性组织来说，它是最重要的收入来源。民间非营利性组织会计制度中明确规定会费收入作为非限定收入认定。其次，民间非营利性组织享有行政事业单位没有的一些重要资源，作为行政事业单位管理职能的延伸，它可以对外提供咨询、培训、合作、办学等服务，可以收取咨询收入、学费收入、医疗费收入、培训收入等。提供服务收入是民间非营利性组织会计制度特有的科目名称，作为非限定性收入进行核算。

（3）费用类科目设置方面的特殊性

民间非营利性组织会计制度所规定的费用类科目设置简洁，只设置了关于民间非营利性组织在业务的活动成本、管理的费用、筹资的费用和其他的费用这四类科目。其中业务活动成本和筹资费用科目两项科目较为特殊。民间非营利性组织会计制度有与政府会计制度中相似的业务活动成本科目。民间非营利组织开展项目活动或者提供服务时产生的费用是它的核算对象。而筹资费用，专门指民间非营利组织为了筹集它业务活动需要的资金，如为了获得捐赠资产而产生的支出，包括宣传资料费用、活动费用、印刷费用等。

四、政府会计制度与民间非营利性组织会计制度的差异

（一）适用范围不同

政府会计制度是针对行政事业单位财务管理核算所做的一种规定，它的适用对象是各级各类行政单位和事业单位。民间非营利组织会计制度适用对象是不以任何营利为宗旨和目的的且符合国家法律、行政法规依法登记的社会团体、基金会、民办非企业单位和寺院、宫观、清真寺、教堂。两者的适用范围通常不一样，但是也存在交叉。在我国还存在一些特殊的社会组织，虽然本身属性是社会组织，但是因为有事业编制，财政会给予补助，需要在执行民间非营利组织会计制度的同时，兼顾执行政府会计制度。

（二）会计要素的差异

政府会计制度与民间非营利性组织会计制度共同之处是包含能反映财务状况的会计要素资产、负债、净资产、收入、费用五项，不同的是政府会计制度包含了民间非营利性组织会计制度未提及的预算收入、预算支出、预算结余三个预算会计要素。在相同的五项大类里，每一项的构成内容也有非常大的差异。如政府会计制度中净资产包括了累计盈余、专用基金、权益法调整、本期盈余、本年盈余分配、无偿调拨净资产、以前年度盈余调整等七类。而民间非营利性组织会计制度净资产类只有限定性净资产和非限定性净资产两类。

（三）核算基础的差异

政府会计制度和民间非营利组织会计制度在核算基础上存在着显著差异。政府会计制度核算的基础在权责发生制外还有收付实现制。有些业务不涉及预算，只需要进行财务会计的处理，而对于纳入部门预算管理的现金收支业务，它同时需要进行预算会计核算。由此也产生了预算单位相关会计科目财务口径和预算口径核算数据之间的差异。民间非营利组织的会计制度核算基础是权责发生制，不涉及预算相关业务，相对比较简单。

（四）报表差异

因为政府会计制度和民间非营利组织在会计核算基础上的差异，导致了二者会计报表的差异。政府会计报表因为实施双基础，其报表也包括以权责发生制为基础的政府财务报告和以收付实现制为核算基础的部门决算报表等两套报表。财务报表主要包含资产负债表、收入费用表、净资产变动表、现金流量表、附注等。预算会计报表主要包括预算收入支出表、预算结转结余变动表、财政拨款预算收入支出表以及其他一些辅助报表。民间非营利组织使用权责发生制，所以会计报表也相对简单。一般包括资产负债表，业务活动表和现金流量表。因为政府会计制度下的财务报表和民间非营利组织会计制度都以权责发生制为基础，所以对同时需要执行政府会计制度和民间非营利组织会计制度的单位来说，两者的报表数据必须符合一定的逻辑对应关系。