汽车配套行业成本管理存在的问题及改进

邓祠海

（重庆秦川实业（集团）股份有限公司，重庆 401122）

成本管理是企业管理的核心内容，企业成本和收入是利润的原因。在收入既定的前提下，成本决定了企业的盈利能力和生存发展空间。暴利时代过去后，成本控制也显得日益重要。一方面是竞争的需要，另一方面是精细管理和产品提升时，发现传统的成本核算和管理方法，不能满足大量大批多步骤复杂生产方式下的管理要求，也不能满足全生命周期成本管理的实施。这就需要引入现代成本管理理论，根据企业所处行业的实际情况，运用目标成本法、标准成本法、作业成本法的管理工具和思路，结合汽车行业特征进行分析、查证原因、寻找对策。

一、汽车零部件制造业的成本管理现状

（一）成本管理思路问题

成本管理思路问题在各行业均为通病，但汽车行业繁杂的供应链体系研究和管理中，因产生诸多新型的管理模型和思想，所以该问题更为明显。成本管理中，财务部是企业核心数据的加工中心，所以该类问题主要集中体现在财务部门。

1．财务管理人员观念陈旧，墨守成规

传统财务人员均以恪守规则为荣，认为创新、发展是业务部门的事，财务只需要坚持原则即为合格财务人员。在这样的思想束缚之下，财务人员没有能力对业务部门的降本活动提出建设性意见。在降本活动中，对于需要财务进行综合决策时也表现得极为保守，对于业务部门的方案，也不敢发表意见和专业指导。常见的现象是，财务管理人员只对原则性规定进行阐述，如何推动实施则无法构思，也不能正面回答业务工作的实际问题，造成横向沟通困难，影响成本管理工作推动。业务部门在推行降本活动时，往往缺乏财务专业意见时也陷入一种茫然，担心违反财经法规及税收管理制度而不敢放开手去开展工作。

2．财务不善于与业务部门交流，管理思路很难跟上现有业务发展

财务部门因职业习惯原因，一般为被动接受型思维，不善于学习市场和业务知识。这使得企业的成本控制思路、理念跟不上总车厂的发展步伐。

3．固守于会计准则和税收法规的条款限制，没有正确融合运用

会计准则的成本核算要求主要体现在口径的统一和恰当的会计分期，旨在客观真实反映经营成果，税收法规的成本主要基于历史计税基础的真实性，旨在保护税基税源不受侵蚀。财务人员机械套用会计准则和税收法规对于成本的概念，兼顾账务处理的便利性，没有考虑成本管理工作本身的重要性。

（二）间接成本分摊问题

传统成本法主要采用单一的人工工时或标准系数作为分配基准，只是一定程度合理简便可行。传统成本计算是将制造费用按直接材料、直接人工或机器工时分配到产品，这种做法隐含着一个假设，即产品对制造费用的消耗与直接材料、直接人工或机器工时成比例。但事实并非如此，故传统成本计算的结果是不准确的，它扭曲了产品成本信息，并有可能导致产品决策的失误。

以上情况呈现出两类现象，一是误导成本控制的方向，管理层并不熟悉成本计算的过程细节。二是经营分析会上出现无意义的争辩。业务部门因非常了解产品生产的实际情况，他们判断在开发和工艺制程上花费较高的产品，与财务成本报表数据解读的信息往往不一致，这些情况源于间接费用分摊的方式过于简单粗暴，也导致业务部门质疑财务成本数据的现象是有发生。

例如，某公司只生产以下两种半成品，车灯用装饰框由PP注塑成型，车灯用配光镜由PC注塑成型。单个产品耗时分别为20秒和30秒，如果传统成本法下统一按工时为分配标准，这两个产品的成本分配占比为40%和60%。事实上生产PC的注塑机和模具要求更高，价值和折旧分摊更大，动力能耗也更高，同时配套的辅助设备要求更为先进，辅助人员费用等合计预估会占80%以上。这很显然用不合理的间接费用分摊方式会误导成本构成而影响决策，也会误导工艺改善的降本出发点。

（三）先期开发费用分摊问题

汽车研发到投产有一个较长的时期，客户支付巨额的模具等先期开发费用有一次支付或未来交付产品时约定一定数量分摊支付两种方式，所以配套厂的分摊方式也演变得十分复杂。以税务为导向的账务处理是财务人员会计处理的常见问题。因模具合同约定配套厂没有所有权，多数财务处理仅以会计准则长期待摊费用的指导意见一次或分三年内摊销计入损益。而事实上有的零部件开发经历两三年后，新车因各种原因并未上市，此时先期开发费已转为各期间成本费用，相应的项目收益却并未实现，导致收入与成本费用严重不匹配，严重扭曲了各报表期间的盈利情况。

（四）没有关注整个生命周期的成本管理问题

监管缺失，考核不合理导致经营责任人的短期行为。缺乏完善的监管机制，经营班子为了新订单的业绩目标，可能接受亏损订单。曾有子公司负责人汇报业绩时避重就轻，强调收取新项目开发阶段的设计、模具、实验费用的利润贡献。对于量产后的材料、费用仅停留在一种设想状态，或者认为能够实施行之有效的降本方案。最后公司不得不面对项目亏损的事实，而当时的总经理已经跳槽。企业需要关注整体生命周期的成本管理问题，根据主机厂的业务惯例和经验在各个阶段都要有应对策略，防止监管缺失和短期行为给企业带来损失。

汽车零部件的项目推进存在的问题可分为以下四个阶段：第一，开发阶段。该阶段又分设计、开发和实验三个子阶段，往往过于乐观估计模具成本的可控性和设计、实验的成功率，或自身水平及实施能力等原因，并未能满足客户要求。最后迫于现状不得不自行安排资金修改设计方案、修改模具和增加实验等，造成成本增加和开发费用亏损。第二，试产阶段。试产阶段的产能爬坡、合格率不能按预期实现。体现在人员熟练度不够，操作人员水平仍需提高；设备、模具性能不够稳定，新品的工艺未完成掌握。试产过程中发现工艺流程不尽合理，对人员效率利用和流水线瓶颈的协调性需要优化或改善缺陷。第三，量产阶段。量产过程中，人员操作标准程度不够，设备模具保养不到位。如出于操作员的舒适感、随意性或管理松散，没有严格按作业指导书操作；由于管理不到位，设备模具未按规定维护保养。这些都会影响工人效率或机器效率的利用、合格率提升，严重的还会引发质量事故和工伤事故。第四，售后阶段和产品借用。售后阶段因产品逐年降价容易出现亏损，同时因为交付数量减少在总车厂要求降价时容易妥协达成。事实上总车厂即将停产车辆往往因为售价优势追加订单的情况屡见不鲜，导致项目亏损进一步扩大。

还有一种情形就是产品借用，即车型项目改款、升级时，原零部件可以继续沿用。从投入角度来说是一件好事，可以节省开发成本和模具投入，但对于配套厂也存在很多不利因素。一是沿用产品经过历年的逐年降本，本身是微利或亏损状态；二是模具在使用中的质量稳定性和合格率已受影响，修模成本的不确定性和投入成本是否能合理回收均是需关注的问题点。

二、成本管理的对策及改善建议

（一）转变观念、加强教育，推进业财融合的培训学习

加强财务成本人员的全面学习和培训，只有真正把财税理论知识学习透彻了，再加上熟悉实战业务，充分结合公司情况，才能正确引导成本管理相关工作的开展。特别是成本管理的负责人，需要有创新性的管理思路。财务领导应当具有广阔的视野，具备专业的深度和广度。如熟悉会计报表、税务申报与管理报表之间的关系。三者要求均在建账和核算体系中充分兼顾，杜绝因为税收法规的要求，本末倒置地混乱了会计核算和成本管理的边界。

熟悉目标成本法、标准成本法、作业成本法及优缺点，从这些管理工具的精髓中寻找指导日常工作的思路。要具有目标成本法的思路，综合市场、客户、公司战略等因素确定目标成本和控制目标，避免盲目制定目标或漫无目的的降本活动。具有标准成本法思路，从行业标杆企业成本、客户报价成本、最优理想状态成本中，选择适合自身情况的成本确定为标准成本，为成本差异分析提供依据。具有作业成本法的思路，合理恰当进行成本核算和管理，为成本的真实可靠提供保障。

（二）改进间接成本分摊方法

间接成本分摊引入作业成本法的指导思路，作业成本法基于“作业消耗资源、产出消耗作业”这一基本分摊假设，首先通过资源动因将资源费用归集到不同的作业成本库，然后使用作业动因将作业成本库中的间接成本分配到成本对象。采用多种成本分配标准，立足于成本产生的原因进行成本分配。使成本分配结果更加趋于合理，为更加精准的成本核算和企业管理决策创造了条件。作业成本法的推行往往借助于如SAP等大型ERP系统辅助实施，通过设备、模具或流水线上的芯片设置自动记录和计算各步骤的投料与产出、开关机时间、运行的能耗等业务信息，自动按预置模型进行成本计算，从而精确计算各产品分步骤的作业成本。规避了简单粗暴的直接分配方式，更为精确地反映间接费用分摊结果，为成本控制提供直接有用的信息。

（三）改进先期开发费用的分摊方式

1．按合同的车型项目进行归集，按价值补偿方式结转成本费用

客户一次性支付先期开发费用时，在确认模具销售收入时结转成本。如果约定未来交付产品时，按一定数量分摊的，则按约定规则结转成本。如某车型共归集先期开发费用2000万元，约定在首次交付产品10万套内摊销，则配套厂交付的前10万套产品销售单价会另外加上摊销成本单价200元/套，某月销售数量为5000套时，当月结转为成本的金额为100万元。

2．正确处理先期开发费用的财税处理与成本管理报表关系

先期开发费用采用与业务高度吻合一致的思路，更加符合会计准则中收入与成本配比原则，与公司原有固定资产折旧、长期待摊费用摊销政策有差异的可以酌情修改公司的会计核算管理办法，旨在追求更为真实可靠的财务信息。与税收规定有冲突的，可以在纳税申报时依法按税会差异进行调整处理，避免追求税务为导向的账务处理，影响成本分析工作。

（四）解决各生命周期的成本问题

汽车行业中，多数车型的生命周期在2-4年，各零部件正式量产后，因为产品已经定价、工艺和流程已经确定，再想降本往往很难实现。

1．竞标新项目的监管

确定公司的发展战略，完善公司的考核方式，规避经营班子的短期行为，特别关注部门经理或总经理工作稳定性问题。签约新项目的盈利能力应当作为考核的重要内容，激励兑现应与项目实际执行一起实施。建立科学合理的评价体系，听取汇报内容的同时，还要收集各业务部门信息以相互印证。

2．新项目设计开发阶段应当进行充分的试验

需要考虑新品开发、试模试机、量产、售后件、其他车型借用代用等环节的不同成本特性，首选全生命周期成本最低的方案，控制未来成本的不确定风险。在设计和开发过程中，项目小组成员应当是各岗位丰富经验的人员担任，对于重要的、关键的工艺步骤必须实际验证，严禁仅凭理论可行或原有类似经验而放松警惕。严防设计和开发缺陷导致质量损失和成本失控，避免自身原因修改模具、调整工艺而增加成本。

3．试产爬坡阶段抓好培训工作，及时调整优化

试产阶段，严格按开发设计的工艺流程组织培训和操作，项目小组应当实地带领生产人员试产。一是确保操作人员按既定标准掌握操作技能，制订作业指导书；二是试产过程中及时发现问题和纠正，高效率沟通和调整产线，解决瓶颈工序，提高设备利用率，降低单位产品的水电成本及共耗成本摊销；三是积累经验，为公司储备设计研发资源。

4．量产阶段的成本建议和应对措施

量产阶段是企业生产经营的主要状态，是生产获利的转换过程，该阶段的成本管理成功与否决定着企业的生产经营目标是否实现。严格按作业指导书生产，确保质量与安全生产。质量和安全是企业的生命线，任何质量或安全事故均会给企业造成难以弥补的损失。持续强化人员教育和设备保养，通过人、机、料、法制度的落实确保质量稳定，减少报废损失，控制额外成本。获取可靠的市场动向，与主机厂的各部门充分沟通，有序推进VAVE降本活动，分成共享降本利润。受国际原油、外汇汇率影响，材料采购成本、物流成本容易失控影响降本目标达成，所以降本活动既要避免盲目推行，又要及时对产销量稳定的项目实施工艺改造和零部件替代方案。

5．售后阶段和产品借用的成本管理

实际工作中，售后阶段因为交付量少，配套厂容易妥协同意降价，进而出现亏损情形。需要关注的问题有：一是因成本优势和技术成熟，总车厂是否延迟终止项目，继续大量装车，超出配套厂预期亏损额度。二是因模具寿命原因，产品合格率不达标，造成废品损失增加，应根据开发协议向总车厂申请修模费用，或者约定调整某些不影响安全或功能的质量等级接收产品。三是售后订单数量较少，充分根据市场需求结合最小经济批量和采购量进行生产。

产品借用的问题，后续的模具重做或维修成本要及时与总车厂沟通并形成书面依据。对于总车厂的年降目标需要用专项降本活动分享来应对，实现配套厂与总车厂成本控制双赢的结果，避免企业亏损。

三、结束语

汽车行业的成本控制，除一般制造业的常见问题外，同时需要着眼于特征和业务特性。加强相关人员学习，掌握顺应发展需要的各方面知识，紧扣行业特征进行成本核算，真实准确反映成本数据，为成本控制指引方向。而成本控制活动要因地制宜，深入客户的市场业务而推行降本。汽车行业的庞大供应链管理过程中，成本控制要兼顾全生命周期的特点，针对各环节的特殊性策划应对措施和策略，确保成本控制活动的成功实施。