财务舞弊审计对策研究文献综述

摘要：随着当前我国社会主义宏观经济的不断变化和发展发展，会计舞弊行为屡禁不止，这极大程度上影响了我国社会主义市场与经济的平衡与稳定，损害了广大投资者的正当合法权力。本文从对公司财务造假事件的调查可以看出，公司财务舞弊在中国金融市场上屡见不鲜且有愈演愈烈之势。在对多个财务舞弊审计事件进行深入研究之后，本文对其相关概念进行了阐述，最后针对舞弊手段提出了相应的对策。

关键词：财务舞弊、审计失败、审计对策

一、财务舞弊的基本概念及动因

（一）财务舞弊的基本概念

财务舞弊这一概念，全球范围内的学者并未形成统一的确切界限。在目前世界范围内使用的较为广泛的是国际内部审计师协会对财务舞弊的定义：任何以欺诈、隐瞒或个人违背信用活动为特征的非法行为，这些活动不依靠暴力或胁迫。在目前我国第1141号文件就针对有关企业财务报表审计过程中存在舞弊问题华人相关条款进行了明确的规定，将舞弊定义为被审计单位的管理者阶层、治理阶层、工作人员等利用欺骗的手段获取不正当或非法利益的一种故意性行为，舞弊行为主体的范围很广，可能是被审计单位的管理者阶层、治理阶层、工作人员等。其中还具体区分了舞弊与错误，财务报表的陈述错误可能是由舞弊或错误导致的，关键点在于在于导致财务报表错报是故意行为的还是无意行为。侵占资产以及对财务信息做出虚假报告导致的错报都与财务报表的审计息息相关。

（二）财务舞弊动因

在我国，财务舞弊行为的发生主要来源于公司的内部动因以及外部动因。在动因的分析上，主要存在以下几种理论。

1.三角理论

1995年会计舞弊三角理论的思想最初是由美国内部审计之父劳伦斯索耶提出来的，之后作为美国注册舞弊审核师协会（ACFE）的第一任主席Albrecht博士对舞弊学理论的发展起到了促进作用。他认为企业舞弊的产生需要同时具备压力、机会和自我合理化这三个因素，就跟温度、氧气和燃料这三个因素一样，缺少其中一个因素就不会发生燃烧现象。在会计舞弊三角理论中，如果缺少其中任意一个因素，就无法形成财务欺诈的环境，而且压力在舞弊三角理论中起到至关重要的作用。

2.GONE理论

GONE理论中的四个字母分别解释为G（贪婪）、O（需要）、N（机会）、E（暴露），舞弊行为是否会发生完全取决于这四个因子的中和作用。前2个与个体特征有关，后2个则更多与环境有关，正是由于贪婪、需要、机会、暴露这四个诱因的相互作用，管理舞弊行为才得以实施。

3.舞弊风险因子理论

舞弊风险因子理论是G.Jack.Bologana & Lindquist Robert在GONE理论的基础上提出来的，该理论认为舞弊是由于舞弊风险因子的存在而产生的，个别风险因子与一般风险因子就归属于舞弊风险因子的范畴。个别风险因子是指因人而异、不受企业控制以及外部环境难以控制的因素，包括道德品质与动机等。一般风险因子是指能够被外部环境控制的因素，如舞弊的机会、舞弊手段的运用、被披露的概率以及被发现后舞弊者受罚的性质和力度等。“舞弊风险因子理论”与“GONE理论”紧密联系，通过相关分析可以发现，“GONE理论”中的贪婪和需要就属于“舞弊风险因子理论”中的个别风险因子，还有“GONE理论”中的机会和暴露属于“舞弊风险因子理论”中的一般风险因子。

4.冰山理論

1999年BolognaG.Jack & Lindquist Robert提出了“冰山理论”。该理论将舞弊行为比作海上的冰山，根据舞弊的结构和行为可以把舞弊分为海面上和海平面以下两部分，暴露于海平面的部分是对舞弊结构方面的考虑，是舞弊发生的表面原因，这部分内容很容易被发现和察觉，主要包括了内部控制、治理结构、经营情况和目标、财务状况等;而对舞弊行为方面的研究需要探究处在海平面以下的部分，它是舞弊发生的根本原因，该部分内容并不明显，尤其是当被行为主体故意隐瞒和掩饰时候，更加难以察觉，主要包括了舞弊主体的价值观、道德标准、贪婪程度、诚信观等。根据这一理论，在海面之上的仅仅只是舞弊考虑因素的一小部分，而导致舞弊的关键因素是海面以下的行为方面，在这当中真正起主导作用。因此，在研究舞弊时，既要考虑结构性因素，也要考虑行为因素，需要重点关注的是行为方面的因素，它是舞弊发生的最根本动因。“冰山理论”与“GONE理论”也有着相互联系的方面，“GONE理论”中的机会、需要和暴露因子属于“冰山理论”中海平面上的部分，是舞弊结构方面的因素;“GONE理论”中的贪婪因子属于“冰山理论”中海平面以下的部分，是舞弊行为方面的因素。

二、财务舞弊手段

现在财务舞弊手段越发频繁，既有上市公司虚增资产、提前确认收入、虚减负债以及频繁更换会计师事务所;还存在注册会计师与上市公司串谋，共同舞弊从而躲避监察部门的监管。有些企业选择更加“高明”的手段来挑战注册会计师的专业能力，单一的业务模块往往被侦察的机率较高，现在很多企业通过对完整的业务流和现金流的作假来达到整个证据链的虚假性以逃避相关部门的监管，舞弊的手段愈加复杂、证据链越来越完整、虚实混同，大大增加了审计和监管难度。

2019年许涛在财务舞弊手段浅析中谈到大部分的公司主要通过虚构客户以及销售合同，收入造假、通过不公允的关联交易虚增收入，虚增营业利润、隐瞒成本费用，虚增利润、利用虚拟资产造假等;2021年李朋涛在对瑞幸咖啡的研究中上提出了新型造假方式，将虚增的收入计入门店的名下，而虚增的费用则由集团公司承担，投资者单一的沉浸于门店的利润而没有考虑集团的亏损，这种手段就躲过了大家的视线。

三、财务舞弊审计对策

（1）审计人员专业素质加强

随着经济和科技发展，企业商业模式不断创新，经营方式日益复杂，需要结合被审计单位具体情况采取创新、不可预见的审计程序以期获取充分、适当的审计证据。审计人员应该把视线看得更远，仅仅停留在对企业内部经营状况的了解根本跟不上当今经济高速发展的现状，而应该观察该企业所属行业的发展状况以及外部宏观环境。审计人员还应该灵活掌握各种分析工具，这样在对企业本身所具有的优劣势以及外部环境对公司所造成的机会和威胁进行系统比较分析的时候，才能更加准确的掌握企业发展过程中所遇到的困难以及继续发展的动力，从而在审计人员调查上市公司舞弊行为的时候才会更加便捷，准确性也会随之提高。

（2）注重保持注册会计师的职业怀疑

根据证监会发布的多个行政处罚可以发现，之所以很多的造假行为没有被发现，很大程度上是注册会计师没有各尽职守，没有实施相关的审计程序。在辉山乳业财务舞弊案中，从财务报表可以发现苜蓿草作一种优良的饲草资源和奶牛的数量明显不成正比;还有在康华农业财务舞弊案中，康华农业没有健全的内部治理机构以及不具备足够的责任意识等，这些都需要注册会计师保持质疑的思维方式，不能把企业提供的信息不假思索的作为审计证据，应该严格实施审计程序，从而有效遏制上市公司舞弊行为的发生。

（3）严格规范审计程序

注册会计师在保持独立性的前提下，应该依照规范的审计程序对相关上市公司实施审计。整个审计程序中各个环节缺一不可，不仅不能漏做，而且不能敷衍、错误的做，正确的执行审计程序也是消除财务舞弊成立的条件之一，尤其针对上市公司资金流出以及隐形关联的交易等疑难杂症，严格执行审计程序才能辨别这复杂交易中的真实性，从而降低财务舞弊审计失败发生的概率。

（4）强化内部控制体系

健全的内部控制体系是有效防止财务舞弊的一大法宝，公司的内部控制体现在企业员工的职业道德、职业素养和职业能力等公司的软实力方面;还有企业管理理念、经营理念以及企业的组织结构方面，内部控制的良好运行有利于遏制财务数据的造假行为。注册会计师在审计的同时应兼顾着对公司内部控制的研究，这不仅仅能更加全面的了解被审计单位，还能够更准确的识别审计所需要关注的重点环节，从而识别风险，做出正确的审计报告。

参考文献

[1]张青，上市公司财务舞弊动因及防治措施.科技创新与生产力，2015（07）：第17-19页.

[2]许涛，新三板挂牌公司财务舞弊手段浅析.财会学习，2019（12）：第225+ 235页.

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[4]王荣慧与韩杨，财务造假导致的审计风险及其审计对策——以瑞幸咖啡为例.现代营销（下旬刊），2020（11）：第216-217页.

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[8]王猛，现代风险导向审计在财务舞弊审计中的应用.

作者简介

邓滔（1998-），男，漢族，重庆市开州区，硕士研究生，研究方向：审计。