中小型制造企业成本管理问题探讨

左风林

（浙江森尼克半导体有限公司，浙江 杭州 311200）

通常所说的成本是指，产品在制造过程中或企业在提供劳务、服务过程中所耗用资源的货币表现。换句话说，成本就是为了获得某种利益或达到一定目标所付出的代价。这里我们可以将成本管理理解为以一个生产型制造企业的全部整体为对象，按照企业管理者的战略发展要求有组织地将企业的制造经营活动进行规划、核算、分析、控制和考核等一系列科学管理活动。它的目的是充分协调企业全体员工，对经营活动的每个过程进行科学合理的管理，力求利用最少的资源和费用获得更多的所得。

一、成本管理的重要意义

（一）通过成本管理降低耗费，为企业生存、扩大、发展创造条件

在现有生产规模、工艺水平、人数、销量等因素既定的情况下，通过合理的协调管控，减少不必要的消耗，去掉繁杂的流程或非增值的作业，可以提高效率，帮助企业摆脱包袱，轻装上阵。

如果当这些成本资源已经降到最低极限时，我们可以通过改变成本发生的基础条件，比如开发新的原材料、新工艺、设计新的流程、引进新的人力资源等，使影响成本的组成性因素得到改善和优化，为成本的进一步降低提供空间。

（二）成本管理有利于增加利润，提高经济效益，取得竞争优势

利润是收入去除成本、费用后的结果。成本的控制和降低与增加收入一样，都是企业利润获得、提高的重要途径。成本管理，它要求企业的管理层能够将现代企业运行中涉及的所有成本，比如质量、销量、物流和人力等因素予以度量和分配，合理高效利用资源，最大限度地提高了企业的经济效益。

在竞争激烈的经济环境中，企业为取得竞争优势，抵抗内外部压力，往往会制定和实施相应的战略和战术。当竞争的强度不足以影响企业的生存发展或市场已决定了价格时，“修身养性”“炼好内功”、成本管理便成了管理者们取得优势的主要手段。

二、中小型制造企业成本管理中存在的问题

（一）缺乏成本战略思想

成本管理是企业运营管理的长期谋划，它应该和企业经营战略相配比。战略成本不仅关注企业的内部运营，并结合企业所处行业及整个产业链情况，分析自身不足、威胁，挖掘长久优势、机会和价值。一般来说，成本管理包括成本规划、成本核算、成本控制和分析评价四个内容，而成本规划才是管理成本的第一步。一些中小企业没有成本规划这样的事前谋略，所谓成本管理只是事中及事后的补救行为，企业的成本从根本上得不到有效的控制和降低；而有些企业片面地认为成本在生产过程的控制，是以提高产量来实现产品成本的降低，没有考虑到未来市场的需求量和饱和度及存货积压对企业的隐形成本、对整个资金连的影响等，缺乏全局性、关联性与长远性。

（二）成本管理的全局意识差

企业的成本是多方面、多角度的，它应该是全员参与的，包括但不局限在研发设计成本、生产成本、流通成本、费用等。我国国内大多数中小型制造企业往往只以产品生产过程为中心，只注重对生产成本的控制管理，却没有考虑到其他环节的成本，如：产品包装、售后维护、客户沟通、人力资源等流通环节大额耗费的支出。还有一些中小企业的员工成本管控意识非淡薄，他们认为成本管理只是企业财务部门或者管理人员的专项工作，认为事不关己，感受不到市场的压力，所以浪费、散漫现象严重。成本管理的工作得不到同事的认可和支持，更谈不上控制成本的积极性。

（三）成本管理方式、技术落后

现代企业运营，讲究的是规范化、流程化。目前有些企业的成本核算还处于手工或半手工操作阶段，或者仅依赖财务软件、仅局限于为遵守和执行国家法律法规中要求遵守的成本条例上，缺乏现代化管理手段，没有工作效率和效果，是资源的浪费。部分企业成本核算仍采用的是传统或固化的标准成本法、正常成本法核算方式。在标准成本法下，可能会设定不合理或难以达到的标准，比如标准的设定过程由于会涉及商业机密，可能会过于专断或隐秘，缺少沟通；而正常成本法，对于间接费用的分摊是按照预先设定的分配率，当实际生产量和预算产量不同时，会造成某些月份间接成本分配不足，但对于另外月份又过度分摊。在这两种核算方式下归集出来的成本信息严重失真、扭曲，误导管理者。

ZG公司2012年成本管控的指标在公司年度预算中体现。成本管控工作更多体现在柴油机在二车间装配环节的经营活动上，比如柴油机零部件采购价格的控制，对餐费、维修费、物流费、办公费、人员工资等经营费用的限额。采购部受到年度成本绩效考核的压力，在未与研发工艺部充分研判、沟通的情况下将原本进口件换成了国产件，虽然在上半年度看来，直接材料的成本确实有所下降，采购部也通过了上半年的考核。但柴油机在交付半年左右、满负荷运作后出现了较多的售后问题。为了解决这一问题，公司在技术、维修、服务、赔偿方面花费了更大代价。行政部在员工中餐费的管控上一味地抱怨餐饮业市场行情就是这样，外包送餐成本难以降低，到了下半年该发生的仍在发生，虽然换了送餐公司，餐费由原来的18元一餐降到了17元，但仍无法完成年度降本指标，行政主管认为这不是他个人能改变的。

另外，ZG公司采用传统的实际成本法核算成本，根据工时分配制造费用，工序相对简单但产量较大的二车间工段长抱怨，公司对他的绩效考评不公平，他认为自己负责的工段承担了太高的间接费用。从原材料的采购价格，再到公司费用的控制上，中高公司的管理层每年都花费了大量的人力、精力进行讨论、分析，但整个公司的成本却没有突破性、实质性的控制和降低。

三、中小型制造企业成本管理的对策

（一）建立战略成本管理模式

成本管理与企业的全局战略相联系，应该把成本规划作为成本管理的第一步，并为具体的成本管理工作提供导图和要求。成本规划根据企业的战略和所处的内外部环境制定，找出发展的机会、优势、潜在的威胁、劣势以及所处行业的价值链情况。不仅要洞悉价格和成本的关系，还要探讨质量、特性与成本的关系，同时站在生产者和消费者双方做出评论。

中小型制造企业在进行成本规划时，不能忽视影响成本管理的外部因素，诸如：行业规范和走向、法律法规、社会规范等。对内进行成本规划时，应先分析自身优势和劣势。比如先从企业有利的地理位置、技术能力、政府补助、人脉资源等因素开始，再到融资渠道少、招聘难等不利因素上去。我们还要着重加强对企业所处的上下游价值链分析。通常我们说产品成本由原材料、直接人工和制造费用三大因素组成，其实上游原材料的供应商在整个产品的成本中起着至关重要的作用。我们不仅要考虑向前整合，生产厂商直接把产品卖给终端用户（开直营店、直销等），这样客户的谈判杠杆较低；更要向后整合，与供应商签订战略合作协议，共同开发、联合经营。

ZG公司在2013年年初做成本管理规划时，摒弃了过去传统思维，公司总经理带头重新学习、培训、推进新的成本管理体系。以成本规划为起点，逐步建立战略成本思想。对外研究了国外及国家政策层面对航运业的影响、国内外造船厂的动态及走向、国内同行柴油机厂的订单情况以及关于柴油机、发电机组的一些技术更新等外部环境。在对内进行规划时首先从柴油机设计、研发环节着手，除了考虑技术革新、新工艺改进等，还充分考虑到进口件对柴油机材料成本的影响。通过加快工艺改进、开发新的供应商等等措施为进口件国产化提供了成熟的技术、工艺、流程支持，2013年经过一系列的成本管理、优化，仅柴油机、发电机组在制造环节的成本就比去年下降了6%，成本管理工作有了明显的成效。在做2013年年度总预算时更深层次的考虑各个环节、各项费用发生的实质与管控的支持条件。将员工食常改建纳入2013年资本性支出中，这样由外部送餐改为工厂食堂自供，工厂食堂除了提供基础的免费中餐外，还可以接受员工聚会餐、客户餐、加班餐、个性小炒等以盈利性质的餐饮服务，员工餐费从根本上得到了改善与控制，2013年中高公司的餐饮耗费由2012年的330万元下降到248万元，同比下降25%。

（二）提高全局全员意识，建立成本考核体制

成本控制的原则有三方面：全部、全程、全员。全部是指企业的全部、所有的经济活动；全程是指对产品设计、制造、销售、服务全流程进行控制；全员是指发动全体员工树立成本意识。随着人民生活水平的提高及电子商务时代的到来，产品在流通、服务环节的成本在增加，特别是快速消费品行业，我们不能只局限于对制造成本的管控。要真正达到三个全面控制效果，必须先调动全体员工的积极性，把员工个人的利益与成本控制结合起来，树立全员认同的价值观。在企业内部开展有关成本管理的培训，提高全员素质；学习先进的成本理念（丰田精益化生产），明确每个员工、每个部门在成本控制中的职责与作用，形成自上而下的全员控制体系。同时，建立起适合本企业的具有可执行性的成本绩效考核体系，明确奖惩制度。

ZG公司在拟订2013年年度总预算和KPI指标时，先建立公司级KPI指标，然后分解到各个业务中心，由各业务中心分解到部门的每个责任人和每位员工身上，让每个人都有一个自己的KPI。与这些KPI配比的还有一套激励制度。避免了之前对人员的管理仅以员工平日的表现或以个别管理者个人喜好为参考的主观情况。

在2013年度公司培训规划中，把成本研讨会、“全员降成本”系列的培训会、月度例会列为公司2013年度员工教育工作的重点，并把参会人员由原来的总监级以上干部参加，更改为由车间工段长、机修班长等一线主管以上的人员参加，逐渐建立全员成本管理意识。

（三）提高成本核算方式，搭建信息化平台

成本核算的关键是核算方法的选择。除了完全成本法，正常成本法，我们还可以灵活采用变动成本法、作业成本法。变动成本法下存货成本仅包含变动制造成本，把固定制造成本作为期间费用，避免利益相关管理者靠增加存货操纵利润，生产吸收更多固定制造成本的产品而对企业不利。作业成本法是对传统成本计算方法进行改进，它以提高客户价值、提高工作效率，增加企业利润为目的。在作业成本法下，对间接费用的分配不再是产品，而是作业活动。根据作业中心资源的耗费情况，将资源耗费分配到作业中心，再将分配到各作业中心的资源依据作业动因分配到产品上。它克服了传统成本法中间接费用责任划分不清或分配失真的缺点，指导企业有效地执行必要作业，消除和减少非增值作业。特别适合产品多样化，容易发生成本扭曲或客户定制生产的企业。

搭建以计算机及其软件为主的成本统筹信息化系统，构建交互式数据处理平台。例如：企业资源计划（ERP）、物料需求计划（MRP）、企业全面预算控制系统等。这些信息化平台的主要优势在于整合业务流程、智能化控制和运算、提高工作效率。

ZG公司总装车间技术要求较低、产量大、耗用工时较多；而机加车间的精准性高、产量较小、耗用的工时较少。2013年以前，中高公司对间接制造费用的分配以人工工时为依据，造成总装车间产品分配的成本偏高，而机加车间的产品成本又过低，扭曲的成本数据误导管理层以为总装车间制造成本高，营销中心的员工也认为总装车间的产品盈利水平低，仅2012年度就拒接了近300万的外来受托加工订单。在2012年底总结会上，ZG公司财务经理向管理层阐述了作业成本法的核算特点及它的优缺点。公司决定从2013年开始采用作业成本法核算成本。在每月的月度终了，财务部根据仓储系统及月度资源耗用情况表，将制造费用分配给机加、总装这两个生产车间，然后依据各个车间的作业活动及次数，如维修次数、焊接次数、质量检测次数等，将各个车间的制造费用分配到各自的作业中，再将各作业中心的成本归集到各自的工段产品上去。经过这样精准的分配，核算出来的产品成本跟2012年“一刀切”分配方式计算出来的成本，无论在成本数值上还是成本结构上，都有比较大的差异。用作业成本法核算出来的成本数据更精准，能帮助车间主管人员分析、评价作业、改进作业和识别、消除非增值作业，提高生产效率、提高员工的工作积极性，还能帮助上层管理者做出正确的经营判断和决策。

四、结束语

ZG公司通过学习、借鉴、树立新经济时代下企业成本管理思想，结合自己企业本身进行了一系列的成本管理工作的改革、推动及延续，使中高公司内部流程得到了优化，企业的运营成本得以梳理和控制，成本管理工作有了突破性的进展和明显成效。内部效能的提升，为中高公司生存、扩大和盈利能力的提升，自身企业竞争力提升创造了良好的基础和优势。中高公司的成本管理成功之路不是个例，在国内尚有一些中小型制造企业，特别是我们的民营制造中小企业，之前也存在很多的管理问题和困惑，但经过系统的学习、改革之后，使企业的运营上了一个新台阶，提高了企业的综合水平和素质。希望有类似成本管理问题的更多的企业能够受到启发，加入新经济时代新成本管理、创新的队伍中去。

二十一世纪的社会、经济、科技和信息的发展，不仅要求我们企业要不断提高自身综合水平、提高竞争力、提高效益，更是要求我们的企业人要一直不断地学习、研究和进步，才能与时俱进、才能跟上新时代社会的发展，才能把我们的企业做好、做大、做强。