新政府会计制度下高校“平行记账” 核算模式实务研究

2021-11-24王崇

大众投资指南 2021年28期

王崇

（郑州职业技术学院，河南郑州 450121）

根据国家财政工作要求，2019年1月1日起高校开始全面实施新政府会计制度，采取“平行记账”模式进行会计核算。会计核算基础也由原来的收付实现制转变为权责发生制与收付实现制并行模式。这对于多数事业单位会计核算人员来说，无疑是一种新的挑战。面对新形势下的新政府会计制度，对高校“平行记账”核算实务进行研究迫在眉睫。

一、高校“平行记账” 核算模式的现状分析

首先，高校作为事业单位的一个特殊群体，在会计核算上具有资产种类多、收入来源多、收支规模大、下属管理机构多等特点。高校自身的财务特点本身已成为推行新政府会计制度的难点。再加上目前不少高校内部控制体系尚停留在预算会计制度下，内部控制制度没有得到完全落实，导致部分资金预算计划不合理，项目资金后期执行混乱，未达到全面适应权责发生制的要求，阻碍了“平行记账”核算模式的有效实施。

其次，高校财务人员对于新政府会计制度没有很深入的领悟和理解，加上财务人员业务素质的差异，导致日常会计核算中对于如何有效判定一笔经济业务是否需要平行记账，尚不能准确判定。对于纳入预算管理的收入和支出及未纳入预算管理的收入与支出，尚不能准确区分。由于专业知识的匮乏，在年末会计科目结转方面，很多财务核算人员更是觉得思路混乱。高校缺乏专业人才已成为普遍现象，现有人员专业技能水平不高，专业知识架构不完善，很多没有接受系统培训，甚至不能适应新制度要求。这将成为影响高校“平行记账” 核算模式推进实施的主要难点之一。

再次，由于很多高校师生比不足，财务人员数量有限，出现一人多岗现象，专业人员储存量不足。对于新旧会计制度衔接中，债权债务清理不到位、固定资产和无形资产盘点核实不全面。应收账款坏账计提、固定资产质保金、固定资产累计折旧、无形资产累计摊销等业务处理不到位。

最后，财务信息系统建设推进迟缓。“平行记账” 核算模式的推行，需要高校建立一套高效、便捷的会计信息系统作为支持，充分运用电算化记账软件的功能进行核算。一些高校尚未及时更新财务信息系统，导致“平行记账” 核算模式的推行缓慢。

二、新政府会计制度下高校部分经济业务会计账务处理及分析

（一）高校购入固定资产时的账务处理（假设采购固定资产100万元）

第一种情况：固定资产全款支付，验收入库。

财务会计记账为：借：固定资产100 贷：财政拨款收入/事业收入/零余额授权支付额度等100；预算会计记账为：借：事业支出100 贷：财政拨款预算收入/事业预算收入/资金结存等100；平行记账产生差异情况：产生正差异—购置固定资产产生的差异100。

第二种情况：固定资产未全额支付，保留质保金（假设质保金为固定资产全额的5%），且已验收入库。

财务会计记账为：借：固定资产100 贷：财政拨款收入/事业收入/零余额授权支付额度等95 其他应付款5；预算会计记账为：借：事业支出95 贷：财政拨款预算收入/事业预算收入/资金结存等95；此笔平行记账产生差异情况：产生正差异—购置固定资产产生的差异95万元（借方100-贷方5）。

质保金5万元实际支付时：

财务会计记账为：借：其他应付款5 贷：财政拨款收入/事业收入/零余额授权支付额度等5；预算会计记账为：借：事业支出5 贷：财政拨款预算收入/事业预算收入/资金结存等5；此笔平行记账产生差异情况：产生正差异—购置固定资产产生的差异5万元。

经上述分析，由于质保金的存在，导致购置固定资产产生的差异出现两次，最终固定资产差异合计100万元。

第三种情况：固定资产先行入库，款项未支付（此种情况较少见，一般出现在年末）。

先行入库时，财务会计记账为：借：固定资产100 贷：应付账款/其他应付款等100；预算会计不记账。实际支付全款时，财务会计记账为：借：应付账款/其他应付款等100 贷：财政拨款收入/事业收入/零余额授权支付额度等100；预算会计记账为：借：事业支出100 贷：财政拨款预算收入/事业预算收入/资金结存等100；此笔平行记账产生差异情况：产生正差异—购置固定资产产生的差异100万元。如存在质保金情况，可以参考以上所示第二种情况的核算方法。

（二）高校预付燃气费、水电费等费用时的账务处理（假设年末预付燃气费180万元）

财务会计记账为：借：预付账款180 贷：财政拨款收入/事业收入/零余额授权支付额度等180；预算会计记账为：借：事业支出180 贷：财政拨款预算收入/事业预算收入/资金结存等180；此笔平行记账产生差异情况：产生正差异—预付账款产生的差异180万元。

收到燃气费、电费发票时：

财务会计记账为：借：业务活动费/单位管理费180 贷：预付账款180；预算会计不记账。此笔业务产生负差异，即预付账款形成费用180万元。

（三）高校收缴学费、住宿费等款项的账务处理

由于此类资金需要先上缴财政，然后再通过国库拨回至学校使用，所以要遵循“收支两条线”的方式核算。

收到该款项时，财务会计记账为：借：银行存款贷：应缴财政款；上缴该款项时，借：应缴财政款贷：银行存款；预算会计不记账。待该笔资金财政国库拨回后，再按照具体支付事项进行平行记账处理。

（四）小结

虽然“平行记账”采用收付实现制转与权责发生制并行的会计核算基础，这种记账方式可以实现“双功能”“双基础”“双报告”新效用，但是“平行记账”不等于“双账套、双凭证、双分录”。究竟哪些业务需要进行平行记账，尚需要根据业务实际情况进行职业判断。

一般情况下，按照以是否纳入预算管理以及现金流入与流出为进行“平行记账”的标准。对于纳入预算管理的理解，比如高校取得的收入是纳入预算管理的，需要在确认财务会计收入的同时再确认预算会计收入。而有些资金虽然出现了流入，但需要计入应缴财政款，不纳入预算管理，不进行预算会计核算。一般不纳入预算管理的资金有：应缴财政款（如学费、住宿费、国有资产有偿使用收入、国有资产处置收入等）、受托代理负债（如党费、团费等受托代理款项）、教材款及履约保证金等往来类代管资金以及直接计入专用基金的资金等。

另外，标准中的现金是一个广义范畴，具体包括库存现金、银行存款、其他货币资金，零余额账户用款额度，财政应返还额度，财政直接支付资金，财政收入类代管资金等。

在同一经济业务的会计核算中，由于财务会计和预算会计存在不同的收支缺失的时点，所以便出现了记账差异问题。常见的有预收账款业务导致的收入差异、接受非货币性资产捐赠导致的差异、预付账款业务导致的支出差异、由资本性支出导致的支出差异、计提折旧及摊销导致的支出差异、购置固定资产支出所致的差异等。一般而言，当期确认为收入而没有确认为预算收入的、当期确认为预算支出而没有确认为费用的，属于正差异。当期确认为预算收入而没有确认为收入的、当期确认为费用而没有确认为预算支出的，属于负差异。

三、高校“平行记账” 核算模式实施途径

（一）加强高校财务人员的专业培训，应用好政府会计制度要求的平行记账模式

政府会计制度的有效实施，必须以高素质的财务人员为软基础。对于大多数高校财务记账人员来说，相对于财务会计而言，更加熟悉预算会计。“平行记账” 核算模式中，财务记账人员不仅需要具有熟练操作计算机的技能，还需要有很强的职业判断能力。比如会计科目的正确选择，特殊事项差异的正确登记等都需要有一定的专业知识。另外，对经济业务是否需要平行记账的判定、对于纳入预算管理资金和不纳入预算管理资金的区分、对基本支出和项目支出的判断等，都需要根据财务人员职业判断能力进行核算。

为此，高校应重视培养高级复合型会计人才，组织财务人员积极参与政府会计制度有关的培训和业务学习，深入解读平行记账核算模式，对于实际工作中的问题及时研究、分析，也可以与兄弟院校进行交流，更新财务人员知识结构，与新制度接轨。同时，要加强人才引进，与会计师事务所、管理咨询等第三方机构进行合作，吸收外部专业人才，提升会计核算业务水平。

（二）进行债权债务全面清理，全面盘点固定资产和无形资产，做好新旧会计制度衔接，保证“平行记账” 核算的有效实施

虽然政府会计制度已经全面推行两年之久，但是很多高校在财产清查工作上，尚未实施到位。为保证财务数据的完整性和准确性，高校需加紧进行单位财产的全面清查，认真梳理合同，确定债权债务及固定资产、无形资产能准确、及时登记入账。各高校资产管理部门需及时对单位内部各项固定资产、无形资产数据进行细致核实，并进一步核查已有资产的使用年限及原值，生成统计项目表，将漏记、错记的固定资产价值和无形资产及时登记账目，保证账实相符。

（三）健全内部控制制度，提升内控水平

目前很多单位虽然建立了内控制度管理体系，但是没有真正落实。对于不相容岗位要分离，不适应新政府会计制度要求的规章制度要进行完善，设置专门内控管理人员或者部门，监督管理财务工作各个环节，按照三重一大要求决定重大项目，落实绩效管理，有效分割管理决策的权力，避免职务犯罪，为事业单位会计制度与新政府会计制度有效衔接工作提供基础条件。