新金融工具准则对企业会计信息质量的影响研究

袁锋 四川省烟草公司雅安市公司

引言

2017年，受国际经济形势变化影响，我国继2006年之后，又一次对金融工具准则进行了修订，发布了《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期会计》三个具体会计准则（下文统一称之为新金融工具准则）。在这一政策出台背景下，我国企业的会计准则将会更加规范化，在执行过程中能够保证我国的财报标准更加接近于国际社会的相关规定，进而使企业发展与国际经济形势相契合。根据新金融工具准则文件的相关规定，对于A股已上市企业，应该在2019年1月1日之后执行，而对于未上市企业，应该自2021年1月1日遵照执行。从本质上讲，新旧金融工具准则的顺利衔接，能够防范化解相关企业在发展过程中所面临的各项金融风险，进而促进其长期健康发展。

一、新金融工具准则的变化

（一）金融工具分类变化

在旧金融工具结构框架内，金融资产的分类是以企业领导层持有资产的目的及意图为具体依据，具体而言，就是将差价出售从而获取经济效益的金融资产划分为以公允价位计量且将其变动计入当期损益的金融资产，即FVPL；将回收金额、日期固定的企业持有资产划分为持有至到期投资，即HTM，除此之外，还包含对贷款及其他应收款（L&R）、可供出售金融资产的划分（AFS）。这种旧金融工具结构框架对于金融资产的分类具备较强的主观性，与会计处理一致性较差，不利于会计信息可比性的发挥[1]。

相比于旧金融工具准则，新准则对于金融工具分类的科学性有所提升，具体而言，新金融工具准则将金融资产按照维度的不同进行区分，按照合同现金流、金融资产角色综合判定金融资产具体类别。具体而言，其将合同现金流不只包括本金和利息的划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（FVTPL），即新FVPL；而对于合同现金流仅包括本金与利息的情况，则按照金融资产角色来进行划分，将角色为收取合同约定现金流的债务工具分类为以摊余成本进行计量的金融资产，即AC。除此之外，新金融工具准则还对其他情况下的金融资产进行了具体分类，本文限于篇幅限制，不对其进行赘述。

从上述分类方式的变化可知，新金融工具准则在一定程度上提升了金融资产分类的合理性，避免了企业由于准则局限性而导致的不必要利润波动。

（二）金融工具减值变化

除了对金融工具分类进行全新规定以外，新金融工具准则还对会计处理中的减益性处理内容进行了重新调整，要求相关单位根据预期信息损失情况对金融工具进行减值性处理。

在这一方面，旧金融工具准则奉行的是按照已发生损失模型，在有直接证据表明金融资产减值之后才能开展计提减值准备，而新准则则要求，只要有信息表明金融资产有可能发生减值，即可以对未来可能发生的损失进行计提。总体来说，相比于旧金融工具准则，新准则的计提时间提前，且计提范围明显扩张，具备一定的前瞻性，能够有效规避企业金融风险[2]。

具体而言，预期损失法的实施主要分为三个阶段：① 初始确认阶段。即对未来12个月可能发生风险及其预期造成的损失进行确定。② 确认可能损失。这一阶段在交易对象信用风险存在显著增加情况下正式启动，对资产存续期内出于风险可能造成的损失按照账面总额进行利息收入的计算。③ 当客观减值情况出现时，以预期信用损失为依据进行计提，并以账面净额计算利息收入。

二、影响企业会计信息质量的因素

企业会计信息质量投资者进行投资决策以及企业内部主要领导人进行战略发展决策的主要依据，其准确性对于企业发展具备十分重要的意义，因此，企业必须在一定程度上保证自身披露会计信息质量符合要求。具体而言，会计信息质量主要包括可靠性、相关性、重要性、及时性等具体范畴，这些内容的披露对于企业战略决策的制定以及投资者的决策都具备一定程度的影响。在实践中，部分企业出于获取大量投资等原因，会在所披露的会计信息中进行造假，这一情况会严重影响投资人的经济利益，并阻碍我国市场经济长期健康发展。国家方面为了保证市场经济长期健康发展，出台了多项政策以限制各种因素对于企业会计信息质量的不利影响[3]。

具体而言，影响企业会计信息质量的因素有很多，其中既包括企业内部的经营能力、监管体系完善程度以及财务杠杆等因素，也包括法律法规、国家政策、市场经营形势等外部因素。新金融工具准则重新规定了金融资产的分类依据，在一定程度上提升了分类的准确性及其与会计处理的一致性，但是，与此同时，新金融工具准则也在一定程度上降低了企业利润的稳定性。

在实践中，新金融工具准则改变了传统企业财务人员处理会计信息的方式，降低了企业金融风险，提升了相关企业所披露会计信息的透明度，在一定程度上提升了会计信息质量，有助于我国市场经济长期稳定发展。本文主要对新会计准则实施后对企业会计信息质量的影响进行研究[4]。

三、新金融工具准则实施对企业会计信息质量的影响

（一）对企业会计信息可靠性的影响

首先，新金融工具准则对于金融工具的分类在一定程度上影响了企业会计信息的可靠性。具体而言，与旧金融工具准则相比，新的金融工具准则所规定的分类方式摒弃了传统以主观目的作为分类依据，而另行规定了通过两个维度综合对金融工具进行分类的全新模式，这一新的分类方式具备较强的客观性，能够对具体现金流量属性作出反映，并在此基础上便于企业对不同种类的金融资产进行管理。同时，采用双重维度对金融工具进行分类能够减少种类、强化效果，进而减少企业内部财务人员处理会计信息时的不稳定性，但是，这一分类方法也会在一定程度上提升对于企业会计人员的能力要求。新金融工具准则对于金融资产的分类更加清晰、明确，能够帮助企业相关工作人员更清楚的对企业内部资产类型进行分类，进而避免金融工具之间出现概念重合现象，经过这一改变，我国的会计准则逐渐向着规范化方向发展，与国际市场的相关概念已经具备了较强趋同性，提升了会计信息质量的可靠性，而原来的会计准则分类标准极为模糊，无法清楚、准确覆盖所有的金融工具特点。此外，在实践中，大部分企业普遍没有认识到对金融工具进行精确分类的重要意义，对于金融工具特点标记较为不充分，很容易在一定程度上使企业出现经营风险。而新金融工具准则规定的分类方式能够保证会计报表的完整性，对于提升其准确性与可靠性具有非常重要的现实意义[5]。

其次，新金融工具准则改变了传统金融资产减值计提处理模式，这也在一定程度上对企业会计信息的可靠性造成了影响。具体而言，新准则舍弃了原本以已发生损失为依据对损失进行计提的传统方式，而是引进了国际会计准则中“预期损失模型”，企业可以根据预期损失情况，采取三阶段方式对金融工具进行减值性会计处理。从这一角度讲，新金融工具准则正式实施之后，更多的金融资产将会被进行计提，从某种角度上讲，这体现了会计信息处理的谨慎性，能够帮助相关企业规避大量在未来发展过程中可能遭遇的不确定风险，符合当前时代背景下经济领域的剧烈变化态势。对于投资人来说，其能够获得更多、更可靠的会计信息，进而提升自身投资安全系数。

（二）对企业利润稳定性的影响

稳定性是企业发展的重要基础，从现实角度讲，由于金融周期等因素影响，资本市场在一定时间周期内很容易出现剧烈变化，这一情况很容易对企业造成一定影响，这是市场经济发展的重要规律，是不可避免的。但是，企业也可以通过对风险进行预测来降低市场波动对企业造成的危害。因此，如果企业内部出现某项财务人员不能确定具体核算方法的经济业务时，相关人员应该保持谨慎心理，对企业可能遭遇的风险进行预估，并将评估结果详细展现在财务报表中。此外，会计利润的稳定性还应该着重考虑企业的经济利益，主要包括股权投资预期收入等。根据首付实现制，企业自身的目标以及管理层的希望，想要稳定的利润，可以延后确认会计利润，在这种情况下，企业会计利润与实际利润的差值也会增加。

基于预期信用损失模型对金融资产进行计提需要具备一定证据，与旧金融工具准则相比，新金融工具准则提前了计提时间，并扩大了计提范围，能够使企业领导者与外部投资者等相关主体提前预估企业金融资产减值风险，在新准则初始实行阶段，由于计提提前，企业的会计利润会相对下降，但从长期角度讲，该政策能够在一定程度上降低企业金融资产系统性风险，进而提升企业利润稳定性。

新金融工具准则对于金融资产的重新分类也会在一定程度上对企业利润稳定性造成影响，具体包括以下几个方面：① FVOCI范围缩小。新金融工具准则在一定程度上提升了FVOCI的范围划定严格性，这一变动使部分原本可以纳入L&R的金融工具被重新定位。例如，旧金融会计准则下，应该计入FVOCI的公允价值如果需要做出调整，其覆盖范围较广，需要会计人员投入大量的时间以及精力。而在新金融工具准则框架下，只有能够通过SPPI的债务工具投资才能记为FVOCI，其划定范围较小，因此，在新金融工具准则实施后，能够留在FVOCI的金融工具数量只会越来越少。② FVTPL种类增多，根据上述对于新旧金融工具准则比较一段内容可知，在新金融工具准则下，超过一半的金融资产都能够划分为FVTPL。例如，在旧金融工具准则下由于金融资产角色与合同现金流量特征不符而只能归类到AC的金融资产在新金融工具准则下，更有可能被归类为FVTPL。③ 企业利润流动性增强。根据经济学理论可知，企业利润表是能够反映企业自身金融资产投资实际情况的最佳材料，但是在实践中，一旦资本市场出现了剧烈变化，那么企业所持有的金融工具价值也会发生变化，最终影响企业经济效益。在旧金融工具准则下，可供出售金融资产应当以公允价值的变动计入FVOCI，待实际资产出售后再将其转为“投资收益”，进而降低企业利润表的波动性。但是在新金融工具准则下，不满足以AC计量以及FVOIC要求的金融资产都被划分在FVTPL，这会在一定程度上造成企业息税前利润变化。在实践中对几家可供出售金融资产占比较大的上市公司进行对比时发现，股权投资发展较优的企业更偏向于将资产归类与新金融工具准则规定的FVTOL。反之，内部利润波动性较强的企业更愿意将可供出售金融资产分类移至FVOCI。

四、企业应对金融工具新准则影响的部分策略

（一）建立健全的会计信息体系

从本质上讲，新金融工具准则对于企业内部控制、风险管理等方面的运行质量提出了极高的要求，因此，相关企业必须制定出完善、全面的会计信息处理系统，并选择最优化的金融资产减值模型，有效规避金融风险。同时，完善的会计信息处理系统还能够在一定程度上提升企业经营效率，为企业领导者制定下一阶段企业发展决策提供更加精准的信息指引。

（二）提升会计人员业务水平及综合素质

新金融工具准则在一定程度上对资产分类方式、减值计提处理模式进行了较大的变动，此外，由于计提时间的提前，需要相关企业的工作人员具备一定的远见，能够合理运用前瞻性的会计信息，这在一定程度上提升了对于会计工作人员的综合素质要求。因此，各大企业应该采取以下方式提升财会人员综合素质与专业水平：① 在人才引进层面，相关企业应该适当提升录用门槛，将具备更高素质的人才纳入麾下。② 在内部人才培训方面，相关企业应该定期对会计人员进行新金融工具准则方面的培训，使其能够充分理解新旧金融工具准则内容方面的不同，才能提升企业会计信息质量[6]。

（三）有效利用大数据

新金融工具准则与旧准则相比，在一定程度上提升了信息的重要性以及其在企业发展过程中的地位，这里所指出的信息不仅包括企业历史会计数据，还包括金融产品在运行过程中的评估及分析数据。而通过传统手段，企业必须花费大量的时间和精力在信息获取上，有些得不偿失，但是在信息化时代，企业可以积极利用大数据技术，提升信息获取的速度与有效性，进而有效降低信息获取成本，并为企业发展提供全新的解决方式。

结语

纵观全文，当前我国正处在经济体制改革的关键时期，并面临着经济全球化这一重大的历史转折点，为了促进国内企业快速发展，规范化转型，国家在2017年出台了新金融工具准则，并于2021年已经全部正式施行。从本质上讲，这一全新的金融工具准则对金融资产进行了重新分类，并改变了传统情况下对于金融资产减值计提的处理方式。在一定程度上提升了企业会计信息的准确性与相关性。针对这种情况，本文认为，可以通过控制企业盈余管理能力的方式进一步提升企业会计信息质量，并采取针对性措施建立完善的会计信息处理系统、提升会计人员业务水平以及综合素质、有效利用大数据。只有做到以上几点，相关企业才有可能满足新金融工具准则对于企业提出的新要求，进而提升自身的核心竞争力，最终促进企业长期健康发展。