金融资产的分类

万旭仙

摘  要：当前，金融资产已成了企业资产的重要组成部分。金融资产分类是金融资产确认和计量的基础，只有经过恰当的分类，才能保证各项金融资产会计处理的准确性。本文分别介绍了会计准则和学术研究中金融资产的分类差异，为企业合理确认和配置金融资产种类提供依据。

关键词：金融资产;会计准则;Penman-Nissim财务分析框架

金融资产分类是金融资产确认和计量的基础，只有经过恰当的分类，才能保证各项金融资产会计处理的准确性。而关于金融资产的分类，会计准则和学术研究中存在着差异，现将两者的分类进行一下的归纳整理，为企业合理确认、配置金融资产種类提供依据。

一、国际会计准则中关于金融资产的分类

①FASB的分类

1993年，美国财务会计准则委员会（FASB）发布了《对某些债务性和权益性证券投资的会计处理》（SFAS115）。SFAS115对金融资产的分类进行了如下规定：“除权益法核算的权益投资等外，其他权益证券和债务证券企业应按持有意图将证券投资分为以下三类：持有至到期类、交易类、可供出售类。在上述分类中，并未包含贷款和应收款项。其中，持有至到期类按摊余成本计量，交易类和可供出售类按公允价值计量。

1998年，FASB发布了《衍生金融工具和套期保值会计准则》（SFAS133），认为金融工具分为以下四类：现金、实体所拥有的权益工具、一实体向另一实体交付金融工具的合约义务和另一实体收取金融工具的相应合约权利、一实体与另一实体交换金融工具的合约义务和另一实体要求同前一实体交换金融工具的合约权利。

2010年5月，FASB发布了金融工具征求意见稿（FASB’s proposed ASU），拟将公允价值广泛的应用到各项金融资产和金融负债，将金融资产进行了两分类：以公允价值计量的金融资产，以摊余成本计量的金融资产只是一个例外情况。其中以公允价值计量的金融资产又分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

②IASB的分类

1999年，国际会计准则委员会（IASC）发布了《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》（IAS39），2001年4月国际会计准则委员会（IASC）改组为国际会计准则理事会（IASB），在这期间，多次修订了IAS39。2003年修订的IAS39中引入公允价值的重要概念，加入了公允价值选择权的使用;2004年再次修订了IAS39，增加了行使公允价值选择权限制条件。

2008年，全球性金融危机爆发，使得各界纷纷指责IASB对金融工具会计准则的规定制定，IAS39的改革势在必行。IASB于2009年11月颁布了IFRS 9，重点解决了金融工具分类和计量问题，将金融资产分类从四分类简化为两分类，完成了取代IAS39项目的第一阶段计划。IFRS9要求企业依据以下分类基础对金融资产进行分类：①企业管理该金融资产的业务模式;②该金融资产的合约现金流量特性。IFRS9将金融资产分为两类：后续以摊余成本计量的金融资产、后续以公允价值计量的金融资产。IFRS9指出，金融资产若同时符合下列两项条件，则归类为以摊余成本后续计量的金融资产：①企业管理该金融资产的业务模式为以收取合约现金流量为目的而持有该金融资产。②该金融资产的合约现金流量仅为支付的本金及流通在外的本金产生的利息。金融资产若不能同时满足以上两个条件，则归类为以公允价值后续计量的金融资产。

二、我国会计准则的分类

2006年2月，财政部发布了新的《企业会计准则》，其中CAS22号对金融资产的分类做了如下规定：金融资产应当在初始确认时，依据会计主体持有某项金融资产目的或意图，划分为下列四类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;持有至到期投资;贷款和应收款项;可供出售金融资产。

2017年，财政部针对原有准则中金融资产分类核算中出现的问题以及与国际会计准则趋同的实际需要，对CAS22进行了修订，其中金融资产的分类做了重大调整，由原来的四分类变为三分类，并于2018年1月1日开始执行，修订后的CSA22规定企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：以摊余成本计量的金融资产;以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产;以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。新准则的分类标准更加重视事实依据，更具有客观性，其会计核算也越来越重视业务模式的核算。

三、其他分类方法

Penman and Nissim（2001）的 “Penman-Nissim财务分析框架”，将公司资产分为经营资产和金融资产，经营资产指销售商品或者体用劳务所涉及的资产;金融资产是利用经营活动多余资金进行投资所涉及的资产。宋军，陆旸（2015）根据上述财务分析框架，将上市公司财务报表科目的资产分为经营资产和金融资产，其中金融资产进一步分为货币类金融资产和非货币类金融资产。

闫海洲，陈百助（2018）从金融资产投资风险的视角，将金融资产划分为安全金融资产和风险金融资产。安全金融资金主要为企业持有的现金及现金等价物资产（含企业存款类金融资产）;风险型金融资产主要为流动性金融资产、非流动金融资产、企业持有的投资性房地产。

参考文献

[1]  FASB.Accounting Standards Update（ASU）：Accounting for Financial Instruments and Revisions to the Accounting for Derivative Instruments and Hedging Activities.2010.

[2]  宋 军，陆 旸. 非货币金融资产和经营收益率的U形关系——来自我国上市非金融公司的金融化证据[J]. 金融研究，2015，（6）：111-127.

[3]  闫海洲，陈百助. 产业上市公司的金融资产：市场效应与持有动机[J]. 经济研究，2018，53（7）：152-166.

项目基金：丽水职业技术学院青年基金项目（LZYC201608）;中国商业会计学会课题项目（KJ201432）