关于新收入准则对电网企业的影响研究

周扬 广东电网有限责任公司东莞供电局

引言

2017年7月，我国发布了新的企业收入核算准则。新的收入准则与国际准则趋同，颠覆了旧收入准则的核算模式，需要准则使用者重新学习研究。企业收入的核算对企业经营业绩的展现至关重要，但是目前电网企业对新收入准则的研究尚少。本文通过对新收入准则的研究，定位电网企业面临的新收入准则实施风险，试图帮助电网企业规避相关风险。

一、新收入准则的主要变化

（一）统一收入确认模型

在2017年新收入准则发布之前，企业会计准则中有两种收入确认模型，分别是以风险报酬转移为确认原则的旧收入准则和以合同为确认原则建造合同准则。在某些情形下两个准则可能同时有效，针对同一种交易，不同的企业可能选择不同的准则，这样就导致同一种交易的确认结果，在不同企业之间的差异较大，企业之间的会计信息丧失可比性。新收入准则将原有的两种收入确认模式统一为按合同确认模式，明确了收入确认的“五步法”模型，提高了企业会计信息的可比性与可靠性。

（二）明确收入确认时点

旧收入准则未对如何确定风险和报酬的转移作出详细的规定和指引，收入确认的时点太过模糊，实务中不同企业对收入的确认时点产生不同的理解，导致收入确认出现混乱。新收入准则规定按照控制权的转移时点确认收入，并创造性地提出按照“五步法”来确认收入和相关金额，为如何确定收入确认时点提供了详细的指导，有利于解决收入时点难判断的问题。

（三）规范特殊交易处理

旧收入准则虽然有关于特殊商品交易的规定，但是并没有提供详细的规范指引供企业在实际操作中参考。另外，随着我国产业结构不断升级，新行业、新业务不断地涌现，旧收入准则已经不能及时地为这些业务提供指引。所以，新收入准则对有商品回退权的销售、可变对价合同、售后回购等八种特定交易或事项的会计处理给出具体的指引，为企业特殊商品交易收入的实务操作处理提供了强有力的依据。

（四）细化会计信息披露

旧收入准则要求企业在附注披露的收入相关内容较少，如不同收入类型、不同收入比重、各类收入金额等，且对企业信息的列报和披露缺少约束，使一些企业在进行收入信息披露时可以做手脚。新收入准则对需要披露的收入信息提出了更明确和具体的指示，附注内容应该明确收入确认的合同基础、涉及可变对价的判断、客户可回收性评估、确认时点的判断等相关细节内容。

二、新收入准则对电网企业影响

（一）识别客户合同，持续关注电费收回可能性

根据新收入准则规定，收入确认需要同时满足五个前提条件，分别是合同得到承认、权利与对应义务清晰、明确如何付钱、具有商业实质以及款项很可能收回。在合同开始日，如果上述条件均满足，则后续除重大变化外，无须重新评估，否则需要持续评估。根据电网企业供用电标准合同的有关内容，收入确认的五个条件中，需要重点关注可能发生重大变化的对价很可能收回。电网企业应该关注用电客户经营情况，持续评估收回可能性，针对不满足对价很可能收回条件的用户，应该及时停止确认相关售电收入。

（二）识别履约义务，电能构成可区分商品承诺

电网企业应该在签订供用电合同后对合同进行评估，识别供用电合同所包含的各单项履约义务。在供用电合同中，电能商品能够使客户获益，转让电能商品的承诺也明确可区分，不存在合同其他不可区分的承诺，所以向电力用户提供符合标准的电能商品构成电网企业的单项履约义务。

（三）确定交易价格，代收基金应该确认为负债

供用电合同中的对价金额，依据客户用电计量装置的记录和经物价主管部门批准的分类电价核算确定，不存在价格可能发生变动、实物对价的评估等，供电企业应该直接将上述对价金额作为合同的交易价格。此外，电网企业除了向电力用户收取依据客户用电计量装置的记录和经物价主管部门批准的分类电价核算确定的电费外，还替国家有关部门代收随电量征收的基金及附加。新收入准则明确企业替第三方收取的款项，需要将其款项作为负债进行处理，不可将其作为交易的价格，电网企业应该在电费收入确认的同时将代征基金及附加确认为负债。

（四）分摊交易价格，合理反映每一项履约义务

合同中的交易价格应该能够反映履行合同义务可以收到的对价。合同签订后，企业应该判断合同包含的履约义务，如果合同只有一个履约义务，交易价格完全反映该项履约义务；如果合同中包含多个履约义务，企业应该考虑分摊交易价格，使各履约义务能够得到公允反映。在供用电合同中，只包含电网企业向用户供电的单项履约义务，所以一般不存在需要分摊交易价格的情况。

（五）确认履约收入，提高电费收入确认及时性

电力商品具有特殊属性，电能在提供给用户瞬间即刻转移了实物、所有权、主要风险及报酬，电力用户也接受并使用了电能，供电企业享有现时收款权。所以供用电合同中的履约义务属于某一时点履行的履约义务，应该在提供电能时即确认收入。高可靠性供电服务收入是指电网企业为客户提供高可靠供电而收取的一次性费用，考虑到较多客户会中途临时取消高可靠性供电服务的情况，目前电网企业在实际收到客户缴纳的高可靠性供电费用的当月确认高可靠性供电服务收入。根据新收入准则，电网企业应该根据高可靠性供电服务合同履约节点确认收入，并持续关注用电客户情况，持续评估收回可能性，针对不满足对价很可能收回条件的用户，应该及时停止确认相关高可靠性供电服务收入。

三、电网企业应对建议

（一）加强合同管理，完善内控体系建设

电网企业应该全面梳理合同处理流程，完善合同相关制度体系，将合同管理嵌入到各管理流程中，重新整合内部控制流程，加强对合同处理的各环节的监控，降低合同履约过程中的运营风险，确保准确获取收入确认的基础数据。同时，电网企业应该重视合同对企业收入确认和现金流量带来的积极作用，合理筹划利用合同为企业创造价值。

（二）适应体制改革，加强业务提前规划

随着国家电力体制改革的步伐加快，电力交易市场建设正在不断地完善，电力交易方式不断丰富，从市场建设初期的中长期交易，到刚推出的现货交易，后续可能还会引入期权、期货等衍生金融交易产品，电力市场交易的结算会越来越复杂。电网企业应该主动适应电力体制改革，财务人员应提前参与筹划电力市场交易的方式，规范交易合同管理，规划结算流程，规避合同处理风险，防范电力市场结算对企业经营业绩的影响。

（三）深化业财融合，优化财务系统建设

新收入准则是以合同为原则的收入确认模式，促进了业务管理与会计管理的深度融合。一方面，收入的确认过程需要财务人员在综合分析大量相关合同条款后作出判断和估计，合同信息需要营销、客服、物资等多个业务部门配合提供。另一方面，企业财务人员也需要提前介入合同管理，合理统筹利用合同创造效益。新收入准则需要业财的深度融合，也对财务系统提出更高的要求，以会计核算为主的旧财务系统已经无法满足需求。新的财务系统应该能够汇集各业务归口数据，关联所有合同有关信息，形成合同数据库，支持对合同多维度统计分析，挖掘数据内在联系，预测企业经营变化趋势，辅助电网企业经营决策。

（四）提升人员素质，推动管理会计转型

新收入准则以合同为基础的颠覆性阐述使内容变得晦涩难懂，另外在践行“五步法”过程中会计人员需要运用大量的职业判断和会计估计，这些都对会计人员职业素质提出更高的要求。供电企业应该更加重视会计人员专业知识的培训和职业能力的提升，避免因为职业判断和会计估计导致收入确认发生重大差错，影响公司的经营业绩。此外，新收入准则要求企业会计人员提前到合同签订时就开始介入合同全过程管理，会计人员需要协助控制合同风险、分析行业数据、评估客户经营风险、筹划合同整体收益等。会计人员的定位已经从事后核算型转向价值创造型。为适应定位的转变，电网企业会计人员应该注重管理会计能力的提升，加快向管理会计转型，进行全面参与企业的管理。

结语

综合以上论述，新收入准则对电网企业的收入确认未造成重大影响，但是在代收基金及附加的核算、高可靠性收入核算、合同对价是否可收回评估、电费及辅助收入核算的及时性等方面也造成局部影响。本文通过对比新旧收入准则的差异，归纳新收入准则的主要特点，逐一梳理电网企业各项收入确认模式，运用“五步法”分析电网企业收入确认各环节风险，确认新收入准则对电网企业的影响，合理谋划应对措施，为电网企业经营管理工作提供建议。