年终奖纳税盲区分析与筹划

杨 萍

年终奖在税法上定义为：全年一次性奖金，是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。它不限于年终发放，可以是一年发放一次的综合性奖金。包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。

一、年终奖的纳税现状分析

（一）旧税制下，也就是2018年10月1日以前取得的全年一次性奖金是依据《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）规定计算缴纳的。纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、薪金所得计算纳税，并按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴。

1.确定适用税率和速算扣除数。先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。

2.将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按上述确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：

如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规定的费用扣除额的，适用公式为：

应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数

如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：

应纳税额=（雇员当月取得全年一次性奖金-雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率-速算扣除数

（二）新税改下2018年10月1日-2018年12月31日期间取得的全年一次性奖金，沿袭了这种计算原理，但全年一次性奖金计税方法，纳税人在一个纳税年度内只能享受一次。财税〔2018〕98号文件规定：对于在2018年10月1日-2018年12月31日期间取得的全年一次性奖金，个人工资收入低于5 000元的，可以先从全年一次性奖金中减去“当月工资收入低于5 000元的差额”，就其余额按上述办法查找适用税率和速算扣除数计算税款（新月度税率表查找适用税率和速算扣除数）。

例：某人2018年每月工资3 000元，2018年年终奖18 000元，18 000/12=1 500元，对应的税率为3%，所需要缴纳的税费为18000×3%=540元，到手年终奖为17460元；如果年终奖18001元，18 001/12=1 500.08元，查税率表，对应的税率为10%，所需要缴纳的税费为18 001×10%-105=1 695.1元，到手年终奖为16304.9元。这么算下来，只看员工到手年终奖，年终奖发18 001元比发18 000元的少拿1 155.1元。

思考后我们发现原来计算年终奖时，速算扣除数用的是105，是一个月对应的速算扣除数，应纳税所得额却用了一年的年终一次性奖金18 001元，应纳税所得是一个月的12倍，而速算扣除数却没有相应的扩大12倍，这就是导致多一块钱多缴纳1 155元。

年终奖这种怪现象不仅仅是一元钱的事那么简单。

经过测算，在旧个税法下，年终奖在18 000～19 283这个阶段就会存在多发钱却实际收入减少的不合理现象，不仅仅在这个档位，在54 000～60 188，108 000～114 600，420 000～447 500，660 000～706 538.46，960 000～1 120 000档位都会存在年终奖这种纳税盲区，所以各等级年终奖发放时应避免这些区域。

在2019年新个税下，年终奖纳税计算也存在这种盲区现象。《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）第一条：一、关于全年一次性奖金、中央企业负责人年度绩效薪金延期兑现收入和任期奖励的政策：居民个人取得全年一次性奖金，符合《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）规定的，在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，按照本通知所附按月换算后的综合所得税率表（以下简称月度税率表），确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。计算公式为：

应纳税额＝全年一次性奖金收入×适用税率－速算扣除数

居民个人取得全年一次性奖金，也可以选择并入当年综合所得计算纳税。

自2022年1月1日起，居民个人取得全年一次性奖金，应并入当年综合所得计算缴纳个人所得税。

也就是说，新个税下，个人年终奖的计算原理平移了以前个税计算原理，只不过纳税人有权选择使用或者不使用选择权；不用再减当月收入不足扣除费用（2018年10月1日后为5 000元）的差额后，再除以12个月。

又如：某人2019年工薪报酬为取得代扣专项扣除后的工资80 000元，专项附加扣除10 000元，其他扣除没有，应纳税所得额=80 000-60 000-10 000=10 000元，适用3%税率，汇算清缴应纳税额为：10 000*3%=300元。假设2019年年终奖36 000元，纳税人选择单独纳税，36 000/12=3 000元，36 000*3%=1 080元；我们再假设该某人取得2019年年终奖为36 001元，那么多一元钱多纳税的情形又出现了！36 001/12=3 000.08元，36 001*10%-210=3 390.1元，两者间的差额=3 390.1-1 080=2 310.1元。即多缴个税2 310.1元。

经过测算，在新个税法下，年终奖在36 000～38 566.67这个阶段同样会存在多发钱却实际收入减少的不合理现象，不仅仅在这个档位，在144 000～160 500，300 000～318 333.33，420 000～447 500，660 000～706 538.46，960 000～1 120 000档位都会存在年终奖的这种纳税盲区，所以各等级年终奖发放时要避免这些区域。

我们用财务管理中的每股收益无差别点来分析这一现象。每股收益无差别点是指发行股票筹资和负债筹资，筹集相同资本后，企业每股收益相等的那个筹资金额点。当预计的息税前利润EBIT大于每股收益无差别点时，负债筹资方案比较好；当预计息税前利润EBIT小于每股收益无差别点时，发行股票筹资比较好。按照这样的思路，我们用图形表示两条相交的直线，在交点之下和交点之上选择的对策是不一样的。但交点处是一样的效果。

假设某人在第一档（年终奖36 000元）的年终奖纳税盲区上限是X，则有下面的公式：X-（X*10%-210）=36 000-36 000*3%，经过计算，X=38 566.67元，即第一档的纳税盲区为：36 000～385 66.67；同样的计算原理，假设第二档的年终奖纳税盲区的上限是Y，则同样有下面的计算公式：Y-（Y*20%-1 410）=144 000-（144 000*10%-210），经过计算，Y=160 500元，即第二档的纳税盲区为：144 000～160 500；同样的计算原理得出不同档次的个人年终奖纳税盲区。

二、年终奖的纳税筹划

年终奖的筹划是与国家的税收政策导向相一致的，不是偷税、漏税或骗税。随着金税三期大数据时代的到来，金三系统查漏税功能不断强大，因避税不当被税局稽查的案例屡见不鲜。个税年终奖的筹划，就是以国家的税收法律、法规、规章及政策、规范为依据，合理设计和运筹，切实减轻纳税人税收负担的经济行为。

（一）年终奖筹划的意义

1.有利于增强纳税人的纳税意识。纳税人进行纳税筹划的目的是少缴和缓缴税款，在采取合法手段进行税收筹划时，必然会学到各种财税知识。为了能进一步提高纳税筹划的效果，纳税人还要学习各种财税政策、法规，增强纳税意识，实现诚信纳税，这样就自觉抑制了违法行为的发生。

2.有利于降低纳税人的税收征收额度。各企事业单位作为个税年终奖的代扣代缴义务人，通过个税筹划，可以增加职工的可支配收入，大大提高职工的工作积极性，增加人员的稳定性，对单位长远发展产生有利的影响。

（二）年终奖的简单筹划

年终奖的计税除单独计算应纳税额外，还有并入全年综合所得纳税。财税〔2018〕164号实施给了纳税人自由选择的权力。举例：某纳税人2019年工资薪金所得为80 000元，专项附加扣除合计为63 000元，若发年终奖40 000元，有两种选择：年终奖单独计算和并入综合所得纳税。

第一种情况，单独纳税：40 000*10%-210=3 790元；

第二种情况，并入综合所得纳税：40 000+80 000-123 000=-3 000元，不用纳税！

同样的数据，假设该某人年终奖金增长到100 000元，纳税人同样有两种选择，第一种情况纳税，单独纳税：80 000元不用纳税，100 000*10%-210=9 790元；第二种情况，并入综合所得纳税：100 000+80 000-123 000=57 000，57 000*10%-2 520=3 180元。当然，该纳税人如果做个税收筹划，比如将100 000元拆开，21 000元作为年终奖金单独核算，21 000*3%=630 元，79 000 元 并 入 综 合 所 得 计 税，80 000+79 000-123000=36 000元，36 000*3%=1 080元，合计纳税=1 080+630=1 710元。比第一种情况节税8 080元，比第二种情况节税1 470元。

新个税的实施，给了纳税人税收筹划丰富的空间。在合理规避纳税盲区，预期应纳税所得额的基础上，保障个人利益最大化，是我们每个纳税人最终的目标。