区块链技术在税收风险管理中的应用探析

楚文海 江爱芳

【摘 要】 随着我国税制、税收管理制度改革的不断深化，税务部门对税收风险管理的重视程度与日俱增。但涉税数据获取质量不高、涉税行为难追溯、涉税证据链条不完整、纳税人主动遵从度较低及税收风险防控信息化水平较低等问题仍制约着我国税收风险管理的质量和效率。区块链技术具备的去中心化、不可篡改、可追溯性、公开透明和智能合约机制等特点为以上问题的解决提供了新途径。文章探讨了区块链技术在税收风险管理中应用的可行性，分析了该技术与我国税收风险管理需求的良好契合性，并提出了将区块链技术应用于我国税收风险管理的具体建议。

【关键词】 区块链; 税收风险管理; 涉税信息

【中图分类号】 F812  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2020）23-0156-05

随着我国新一轮税制改革、税务机构改革的不断深入，税收风险管理已经成为完善税收管理体系、强化税收管理能力、推进税收管理现代化的重要抓手，国家税务总局及各地税务部门已陆续成立税收大数据和风险管理局，体现出对风险管控的重视。

风险管理的发展，需要技术手段的支撑。近年来，区块链技术以其独有的技术特性引起了各国的关注。2019年10月，在中共中央政治局组织的以区块链技术发展现状和趋势为主题的第十八次集体学习时，习总书记强调要把区块链作为核心技术自主创新的重要突破口，加快推动区块链技术在各领域的应用与发展。税务系统也在积极探索区块链技术在税收领域的应用，深圳、广州、云南、福建、北京等省（市）税务局在税务总局的统筹推动下，先后开展了涉税领域的区块链应用试点，并取得了一定成效。税收风险管理是税收治理的关键环节，国家税务总局于2019年12月成立了税收大数据和风险管理局，但我国税收风险管理起步较晚，目前还存在诸多困难亟待解决。本文认为区块链技术蕴含着解决某些税收风险管理难点的技术可能性，并就此提出将区块链技术应用于税收风险管理的方案建议。

一、加强税收风险管理的必要性

风险，即不确定性。风险管理，就是定义、识别、评估目标系统中的不确定性，并采取有效举措将各种不确定性可能导致的损失控制在可接受范围的管理行为。从税收管理主体的角度出发，税收风险管理就是基于对各种涉税信息的获取、判别、分析，尽量将税收执法管理过程中不可预见的、不可控的、不可接受的各种不确定性，转化为在一定程度上可预测的、可控的确定性，并通过风险预警、应对机制，防范化解其中的某些不确定因素对税收收入的平稳性、税收执法的严肃性、税收调控的有效性等方面可能造成的破坏性影响的管理活动。

风险管理的实质就是强化对象的确定性，在信息论中，确定性就是信息。换言之，风险管理的核心目的就是尽可能掌握更多、更及时、更准确的关于管理对象的信息。但目前税收执法管理活动中所接触的涉税数据、应用模式和数据管理机制还存在一些问题。

（一）目前税收风险管理存在的主要问题

1.数据的信息丰度不足、获取质量不高，不能为风险管控提供有力依据

在信息技术领域，数据符号和结构都被用于描述、表达信息，且对于既定的符号系统而言，通过数据结构的变化表达信息以及信息之间的关联操作等方面涵义的灵活性、可扩展性远远高于符号，数据结构可记载、表达的信息量也远远高于符号本身。因此，以符号形式而非有效结构形式存在的数据所记载、表达的信息量是比较有限的。

在税务工作中应用产生的各种税收数据是税收风险管理中最常使用的数据资源。税收数据记录和反映了各类涉税经济活动的详细信息，是深入分析涉税经济活动发展变化规律的宝贵资源，是纳税人纳税义务、征税人征税依据及征纳过程与成果的数量描述。税务管理是长期系统的过程，记录税收活动的税收数据也就体现了税收法律制度的系统性和税收管理活动自身的系统性，税收数据的这种内在逻辑为收集、整理和组织税收大数据提供了系统框架，由此形成的税收数据集合也就成为税收角度对经济活动的系统性描述。税收活动是严格依据税法规定的周期性活动，保证了税收数据能够及时、连续、周期性地反映各类经济活动主体的涉税经济活动。税收法律制度对税收数据获取和业务处理的严格规范，确保了税收数据来源的客观真实性、精确性、可追溯性，在这样的强约束条件下产生积累的税收数据及其结构，蕴含着关于涉税经济活动的大量有效信息。但是，在目前的数据利用模式下，税收数据一旦脱离其产生的业务场景，往往就脱离了原有的应用结构，该结构中所蕴含、表达的信息也就损失了。

此外，税务系统内部处于多个涉税业务信息系统并存的状态。具体而言，有增值税防伪税控系统、金税三期管理系统以及出口退税审核系统等，系统之间没有统一的数据接口，各部门存储的信息缺乏统一整合，未实现数据互联互通，导致数据孤岛现象依然存在，数据的准确性、全面性和完整性无法得到可靠保证，难以为税收风险的管控提供有力的数据依据。

2.传统的数据应用模式难以留存和追溯其来源

在税收征管的传统模式下，由于纳税人（企业和自然人）与税务部门之间存在先天的信息不对称，税务部门未能精准且全面地掌握纳税人的全部收入和支出信息，纳税人的涉税违法行为时有发生[ 1 ]。目前，纳税人相关涉税信息仍处于税务部门内部共享阶段，与财政、法院、工商、公安等其他政府部门及第三方机构尚未确立信息共享机制，信息孤岛现象在各部门机构中依然存在，相关涉税信息未能做到互联互通。因此，税务机关无法仅根据内部存储的涉税信息来准确辨识纳税人信息的真实性，对其涉税行为也不能做到及时有效地追踪，大量潜在的税收风险点将难以被及时发现与处理。

纳税人出于自身利益考量，不免恶意应对自身纳税义务。虽然税务机关已严厉打击涉税违法行为，但虚开虚抵发票、拖欠税款、偷逃骗抗税等行为仍屡禁不止，由此产生了各种各样的税收争议，究其根源在于涉税证据链条不完整，税务机关难以及时获取有效证据对涉税违法行为进行定性定案，从而给违法行为者可乘之机。一是纳税人的发票流、业务流和资金流相分离，税务机关仅凭借金税三期系统中纳税人的有关涉税信息，难以辨別其业务往来的真实性，对纳税人存在的发票重复报销、虚开虚抵等行为难以取得有效证据。二是税务部门与财政、工商、银行、法院等部门及其他第三方机构未能形成信息共享机制，未能全面掌握纳税人的经营行为、财务状况、发票信息、纳税信用、风险情况等各种信息，相关涉税证据的获取难度加大，造成涉税证据链条断裂。三是我国税收稽查实行属地管理模式，除大案要案可由跨省大区特派办查处外，其他规模较小的案件仍由省级及以下稽查局负责办理。属地稽查模式下产生跨区域协调，一方面使得组织协调成本上升，另一方面造成违法犯罪行为链条延长，税务稽查战线拉长，势必给违法者带来周旋余地。因此，税收执法难度明显加大，税收流失难以有效避免。

3.涉税数据用户不参与数据管理，合作意愿不高

税收风险管理以减少税务风险、促进合作性遵从、提升纳税人主动遵从度为目标。根据BISEP模型，从税收行为学和心理学的角度分析，税收遵从主要受公司、行业、社会、经济和心理五类因素的影响[ 2 ]。具体来看，纳税人的税收不遵从行为既有无知性不遵从，又有自私性不遵从，社会上仍存在不少纳税人由于自身对税收政策的认知度较低及自身纳税意识薄弱等原因而未能履行其主动遵从的纳税义务。另外，目前税务机关对纳税不遵从行为的披露和惩戒力度较低，因此有一大部分纳税人出于自身利益最大化考虑，对纳税不遵从的成本和风险与所获利益进行比较后，往往选择纳税不遵从，合作性遵从意愿较低。综合来看，我国纳税人的主动纳税意识相对较为薄弱，普遍缺乏合作性遵从意愿，这不仅造成不可估量的税收流失，而且也不符合我国税收管理现代化对促进纳税合作性遵从和提高纳税人满意度的要求。

目前，大多数税务部门的税收征管模式仍处于“管户制”与“管事制”并行阶段，少数税务部门正在尝试“管数制”征管模式，信息化管税水平总体偏低[ 3 ]。面对日益繁杂的纳税主体和涉税行为，传统的征管模式显得力不从心。2019年12月12日国家税务总局成立税收大数据和风险管理局，目的在于指导全国税收大数据和风险管理相关工作，标志着我国税务总局在国家层面上对利用大数据等新兴信息技术防范化解税收风险工作的重视。然而，全国各地税务机关的税收风险管理意识普遍还比较薄弱，各地风控平台管理水平也参差不齐，难以实时监控和发现潜在税收风险点，造成风险防控的静态化和被动化，影响我国税收风险管理的质量和效率，这也成为我国推进税收风险管理信息化以及税收治理现代化的一大阻碍。

（二）在税收管理中运用区块链技术的可行性分析

区块链技术作为集数学、计算机科学和密码学等学科知识于一体的新技术，是一种由数据组成的特殊数据结构，它将加盖了时间戳的数据以链条方式相连，并使用密码加密确保数据不被篡改与伪造的分布式共享账本[ 4-6 ]。通过加密算法可完整记录每一笔交易事项，任何记录在链上的事项，其后续每一个环节的变化都会在可连接和可追溯的链条下游产生另一个数据区块，其产生的交易数据可完整地保存在区块链中，且不可篡改和伪造，既可靠又安全。

基于区块链独特的技术原理，区块链具有去中心化、不可篡改、可追溯、公开透明和智能合约机制等特性[ 7-8 ]。

1.去中心化

去中心化是区块链与其他计算机科学技术的显著区别，指区块链是不存在中心节点的完全分布式结构，区块链中任一节点的损害或破坏都不能破坏整个系统的运行。这种新技术使得每一个节点都居于平等地位，可同时记录并保存真实而完整的交易事项，共同维护区块链整体网络平稳运转，其中任何节点都无法单独记录交易信息，避免了传统的单个中心化记账模式可能引起的被单一节点控制而伪造虚假信息的弊端。

2.不可篡改

基于区块链的时间戳技术，链上所有数据区块均加盖了时间戳，确保了全部数据区块均按时间顺序排列。在共识算法下，区块链系统中存储的信息需经过多数节点的验证，只有验证通过的信息才可永久地保存在链上且不可逆。任一节点的篡改数据行为，必须有系统中半数以上节点的认可才能通过，而这需要十分强大的算力才能实现，在现实中要做到是基本不可能的，从而保证了链上信息的唯一与可靠。

3.可追溯性

在區块链网络中，通过共识算法验证并写入区块的数据都会“印”上对应的时间戳，为链上数据添加了时间维度，并且区块上的信息可永久保存。如果交易主体上链，其任意交易行为都将在区块链网络中留下痕迹，且交易的每个环节都会在每个节点上实时动态复制并保存，不能撤销也不能篡改，实现了链上数据的全方位追踪，亦可追溯任一环节的信息与变化。

4.公开透明

区块链的公开透明体现为两点：一是区块链的共识机制确保了只有经过大多数节点的“同意”后，才能将一定时间段内的信息打包成区块并按时入链，此为运行规则之透明;二是每一个在链上完成的交易事项及其后续变化都在自身节点留下永久并不可改变的痕迹，且各节点会实时复制相关数据，形成数据的开放共享，此为数据信息之透明。虽可能存在部分信息被系统加密，但各节点参与者只要通过设定的公开查询接口或凭借对应的“公钥”与“私钥”解密即可查询相关交易信息，整体运行规则、操作环节和数据信息均是准公开透明状态，形成巨大的公示效应。

5.智能合约机制

智能合约是一个以数字形式呈现的承诺，包含合约参与方履行这些承诺所行使的协议。以代码形式将参与者达成一致的交易条约履行的判定条件写入区块链网络，只要发生的真实交易完全满足预设的触发性条件，所述合约条款便可自动执行。这是一种完全自治的交易模式，无需第三方参与即可进行可信交易。

二、区块链技术与税收风险管理需求的契合性

通过上述对区块链技术原理及其特点的剖析，不难发现区块链技术对解决目前税收风险管理中存在的问题具有天然优势和高度契合性。

第一，区块链技术的去中心化可实现多方涉税数据的共享，助力税务机关获取全面完整的涉税信息。由于去中心化的特性，区块链网络系统中任一节点均可独立地存储完整数据，无需中介机构的参与即可在共识机制下保证各节点均存储完全一致可信的信息，节点间的信息传递满足设定条件下可做到畅通无阻。税务机关可作为其中一个具有特殊权限的节点，与链上其他各部门机构节点保持信息的互联互通，提升涉税信息获取的广泛性与完整性。另外，区块链的不可篡改性进一步保证了涉税信息的准确性。

第二，区块链技术的可追溯性保证了所有涉税行为的可溯源以及涉税证据链条的完整性。在区块链系统内，所有交易行为的发生与后续变化都将在各节点留下痕迹并以时间维度永久地存储在链上各节点。应用联盟链的模式，将税务机关、纳税人、财政部、工商局等其他政府部门及其他第三方机构等均纳入区块链节点，形成关联网络，那么税务机关的税收执法行为、纳税人的申报纳税行为、其他政府部门的用税行为及其他第三方机构等相关涉税行为都会在区块链系统上留下痕迹，从而形成井然有序的涉税数据链条。基于涉税证据链条的完整性以及涉税行为的可溯源，既可进一步规范税务机关执法行为，亦可有效震慑纳税人的违法行为，减少税务执法风险与税收流失风险。

第三，区块链技术的公开透明将推动纳税人与税务机关涉税行为的双规范，提升税务机关执法水平，促进纳税人的主动遵从度及满意度。基于区块链运行规则、操作环节及数据信息的公开透明，税务工作人员执法的各个操作环节都将处于公开状态，无形中产生强大的监督作用，将有效规范税务工作人员的执法行为，可快速发现并纠正执法中存在的问题，不断提高税务机关整体执法专业度及纳税服务水平，促进纳税人满意度提高。

第四，区块链技术的智能合约机制可以实现税收风险管控的自动化和智能化。凭借区块链上数据的不可篡改与唯一性，可将相关数据参与方之间达成交易共识的合约协议内容代码化，智能合约会通过预先设定的触发条件，实现规则执行的自动化。将这一机制运用到税收风险管控系统中，可在系统中预置税收风险识别指标、风险级别排序及风险预警条件等信息，当区块链中各参与主体的涉税行为信息符合预定条件时，即可通过智能合约机制精准识别潜在税收风险点，自动对风险进行评级排序与预警，从而有效防范和化解潜在税收风险。

三、区块链技术在税收风险管理中的应用建议

税收风险管理中应用区块链技术，可建设基于区块链的涉税信息共享平台，为税收风险管理提供高质量的大数据基础，利用可追溯性和不可篡改性形成完整可溯源的涉税证据链条体系，利用智能合约机制实现税收风险自动识别和预警，利用区块链的公开透明促进纳税人的主动遵从。

（一）构建基于区块链的涉税信息共享平台，为税收风险管理提供高质量的大数据基础

获取全面真实的涉税信息是税收风险得以有效管控的起点，当前税务部门获取涉税信息渠道狭窄、准确性不足及各涉税信息业务平台处于“孤岛”，亟需一个能够全面记录所有涉税主体原始交易信息的涉税信息共享平台。可用联盟链形式将税务机关、海关、工商、财政、社保、公安和银行等部门、涉税企业及第三方机构等涉税主体连接起来，形成一个“去中介化”的涉税信息共享平台。政府监管部门作为特权节点，不参与交易并制定统一的平台准入规则和流程，各参与主体均需按标准入链。入链的涉税企业需实名认证并向监管部门申请、提交审核资料，经监管部门审核通过后向全网直播，在网络中经其他参与主体共识验证后，方能成为其中一个节点。涉税企业在正常开展经营活动中产生的交易信息和涉税信息，均需按规定向链上其他参与者进行广播，达成多方共识后才可存储入链。由此产生的巨大涉税数据会在一定期间内打包成区块，并加盖时间戳，以链条式相连永久地存储于区块链上。基于区块链的分布式存储功能，各参与节点的涉税信息互联互通，有效消除了信息不对称。

在该区块链涉税信息共享平台中（如图1所示），涉税企业以实名身份入链，对其产生的涉税信息的真实性负责。通过各参与节点的共识机制验证入链的涉税信息都将不可篡改，并按时间顺序永久存储在系统上。由此，一方面对入链企业的涉税信息实现了再验证，保证了信息的真实性;另一方面各部门机构间可相互联通，实现信息高度共享，进一步保障了涉税信息的完整性。税务机关作为其中一个节点，可通过政府监管部门授权从系统中提取税收风险识别所需的一切信息，而这一批准提取环节将通过区块链的智能合约自动执行，为税收风险的高效、高质量管理提供全面可靠的大数据信息支撑。

（二）应用可追溯性和不可篡改性形成完整可溯源的涉税证据链条体系

搜寻获取涉税证据，是税务机关严厉打击涉税违法行为的重要一环，获取证据的及时性和有效性直接影响税务稽查中打虚打骗的工作效率和效果。应用区块链技术的可追溯性和不可篡改优势可助力形成完整可溯源的证据链条体系。任一违法者的所有交易操作都将在链上留下痕迹，一方面，税务机关可据此及时获取所有相关涉税信息，形成有效证据链条，快速锁定涉税违法者及相关交易方，提高涉税违法案件的侦破效率;另一方面，能有效震慑税收违法行为，使更多纳税人迫于自身涉税行为的透明化而对税收违法行为却步，即从源头上减少涉税违法行为的发生，大大降低因此产生的税收流失风险。另外，由于涉税证据链条的形成涉及各区域和各行各业，其成本之大及各方面协调问题纷繁复杂，难以一蹴而就地形成全国联网的涉税证据链条体系，因此建议在部分地区和行业先行试點，后续再逐步推广全国，通过联盟链形式实现各区域和行业间的不断连接，最后形成全国联网同步的涉税证据链条体系。由此，任何涉税违法行为的发生都将无处遁形。

（三）应用智能合约机制实现税收风险自动识别和预警

税收风险管理一般包括税收风险的识别、等级排序、风险处理和管理绩效评价四个主要环节[ 9 ]。传统的税收风险管理更多依赖于税务人员的手工操作，管理效率和质量可想而知。智能合约作为一种可将各种合规条款编程代码的数字合约化协议，可内嵌于区块链数据系统的任一节点。如图2所示的区块链税收风险管理智能合约模型，通过智能合约，为税收风险管理的各环节提供适应性的解决方案，可实现风险管控全环节的动态化和自动化，既提高了税收风险管控的效率，又减少了人工出错的可能性。具体地，税务机关可在税收风险管理系统中，依据各环节需求预先部署风险识别、等级排序和预警规则，涉税企业发生或改变交易行为均在税务机关的实时监控之下，一旦相关行为触及预先设定的条件，系统便会快速反应，实现税收风险的实时监控、自动识别和风险级别的客观排序以及主动性的风险预警，而税务专管员收到系统的实时反馈后，即可依据不同等级风险迅速采取差异化的风险防控举措。在最后的绩效评价环节也可适当利用智能合约，设置相关评分机制对风险管控举措产生的成效进行打分评价，及时反馈管控效果，不断完善税收风险防控机制，真正做到防控税收风险“心中有数，防控有力”。

另外，还可以通过人工智能和大数据等技术，基于涉税企业的纳税和经营行为结合典型调查，为涉税企业做更加精准的画像，完善税收风险识别和预警的指标体系及特征库，更为精准地识别涉税风险与有效预警，改进目前较为被动迟缓的税收风险管控，向主动高效的税收风险治理转变和发展。