政府会计制度改革对艺术院校的困扰及其应对策略

郭新涛（北京电影学院北京100088）

改革开放40年来我国经济发生了翻天覆地的变化，伴随着财税体制改革的不断推进，高等教育也取得了跨越式发展，然而长期以来我国高等学校会计制度确认基础一直采用收付实现制，日新月异的内外部环境变化给高等学校财务管理模式及会计核算方式带来了新的挑战。艺术院校作为我国高等教育体系的重要组成部分，肩负着新时代建设社会主义文化强国的重任。引入权责发生制的政府会计制度能够准确地核算艺术院校收支情况，客观反映艺术院校运行成本，真实反映艺术院校的会计信息质量，对提升其财务和预算管理水平，科学评价其运营绩效起着至关重要的作用。

一、政府会计制度改革的主要内容

政府会计制度确立了政府会计核算新模式，构建了政府财务会计和预算会计既适度分离又相互衔接的会计核算体系，是全面深化财税体制改革的重要举措，提升了政府会计主体的财务管理水平和预算管理水平，具体表现在以下几个方面：

（一）实现了会计核算的“双功能”。在同一个会计核算体系中，通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算，通过资产、负债、净资产、收入和费用进行财务会计核算。

（二）实现了会计核算的“双基础”。以权责发生制原则为基础进行财务会计核算，以收付实现制原则为基础进行预算会计核算。特别是财务会计核算引入了权责发生制原则，强化了财务会计功能，反映了政府会计主体的财务状况和运行成本。

（三）创新了平行记账的“双分录”。一项经济业务发生后，分别依据财务会计和预算会计核算要求编制财务会计分录和预算会计分录。

（四）实现了“双报告”制度。通过财务会计核算形成财务报告，通过预算会计核算最终形成决算报告。二者相互协调，相互补充，共同反映了政府会计主体的预算执行信息和财务信息。

（五）创建了“3+5”的会计要素模式。政府会计制度预算会计要素包括预算收入、预算支出和预算结余三大会计要素。财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用五大会计要素。政府会计制度改变了原有高等学校会计制度的资产、负债、净资产、收入、支出5大类会计要素，科学地创建“3+5”要素的会计核算模式，体现了政府会计8大要素之间的既独立又相互协调的关系，从而科学地反映政府会计主体的运营成本、预算执行信息和财务信息。

（六）实现了基建会计并账核算。政府会计制度明确要求单位基建会计统一纳入单位大财务账核算范围，单位基本建设投资不再单独建账，保证了单位会计主体、账务体系、会计报表的完整性、统一性。

二、艺术院校政府会计制度实施过程中出现的问题和挑战

政府会计制度要求会计核算依据权责发生制原则和收付实现制原则并行的双会计核算基础原则。由于艺术院校长期以来以收付实现制为基础进行会计核算，相比其他高校财务核算基础相对薄弱，往往重视预算收入，轻视支出，相关资产管理、负债管理、合同管理等基础制度管理非常薄弱，这些使其在实施政府会计制度过程中面临巨大挑战。

（一）固定资产计提折旧困难。由于艺术院校固定资产数量大、种类繁多，部分固定资产入账时间模糊，从普通桌椅到大型艺术设备单价波动范围较大，而且技术含量高的设备更新换代速度很快，无形中增加了固定资产计提折旧的难度。另一方面，由于现有资产库中缺少折旧年限和项目信息，资产入账时没有核算到具体项目，与财务支出更是难以一一对应。如现行市教委所属的艺术院校使用某资产软件，如果按资产分类、使用方向计提折旧，财务部门按资产三联单计入固定资产，形成的预算会计支出方向，可能与资产部门计提折旧提供的费用方向不一致，最终导致财务部门经过折旧后资产的账面价值和资产部门的数据矛盾。固定资产如何计提折旧才能更科学、更合理是面临的问题之一。

（二）收入、支出确认计量特别是科研收支的确认、计量困难。长期以来，艺术院校收入的确认和计量都是遵循传统的收付实现制原则，会计核算比较简单。日常账务处理人员不参与收入管理，也不能把握收入具体确认时间，收入的确认和计量时点与支出环节也完全脱节，易造成账务漏记和错记问题。依据权责发生制原则，将已经实现的收入和已经发生的支出应该按照是否由本期负担为原则来确认本期的收入和支出。不属于本期发生的收入和支出应根据经济业务事项的实际情况，收入和支出的配比性原则，在未来的会计期间进行摊销。收入的确认和计量，未来会计期间的摊销都需要建立在良好的合同管理基础之上。但艺术院校合同数据十分庞大，特别是科研合同信息化程度较低，管理不细，相对分散，作为科研项目归口管理部门对项目合同的完成进度的确认难度加大，权责发生制的收入支出核算实现困难。

（三)“双基础”核算带来平行记账差异。政府会计制度要求财务会计和预算会计平行记账，在“双基础”平行记账的要求下，经济业务的发生依据权责发生制原则进行财务会计的账务处理，依据收付实现制原则进行预算会计的账务处理。由于核算的范围和确认的时点不同导致收入与预算收入、费用与预算支出之间出现永久性和时间性差异。如收到预收款项时，依据权责发生制原则不确认当期收入，然而依据收付实现制原则预算会计形成了现金流入，预算会计应确认收入。如支付预付款项时，财务会计要求按权责发生制不确认支出，按照收付实现制原则形成了现金流出，预算会计应确认支出。这些都是暂时性的时间性差异。而艺术院校接受的非现金捐赠，需要进行财务会计核算，而预算会计不涉及现金流入不用记账。艺术院校收到受托代理资产、固定资产、无形资产计提折旧摊销、应收账款计提坏账准备等非现金业务需要进行财务会计核算，不需进行预算会计核算。

（四）政府会计制度实施的复杂性给艺术院校财务工作带来新挑战。随着我国社会和经济的快速发展，社会对艺术的需求不断增加，艺术院校招生规模不断扩大，艺术院校财务人员紧张局面更加突出。原本会计核算基础就相对薄弱，在政府会计制度的“双分录、双基础”的核算模式下，财务人员如何清晰、准确地对经济业务进行合理的分析和判断，从而编制正确的财务会计凭证和预算会计凭证，对财务人员的业务素质提出了新的更高的要求。特别是固定资产、无形资产计提折旧摊销，应收款项往来业务单位相关信息披露业务量的增加，不但增加了财务人员的工作量，而且其处理业务的复杂性也大大增加，艺术院校财务管理及核算工作面临巨大的压力和挑战。

（五）基建账务并入财务大账产生的问题。目前，艺术院校基本建设投资账务在并入学校财务大账的过程中操作方法简单，不规范，仅仅参照基本建设投资账目的科目发生余额进行简单的账务处理，科目发生余额并入学校财务大账过程中没有做到明细核算，虽然在学校财务大账中有相关的基建账务信息，但这些信息仅仅是数据的简单罗列和数据汇总，不能反映基建项目的本期明细发生额，甚至有的个别项目的基建信息还有所缺失，致使艺术院校的管理者不能掌握当月该基建项目的资金流量情况。艺术院校基建账务按季度或半年并入学校大财务，虽然这样操作容易，工作量小，但这种并账方式会因并入不及时导致财务报表中对基建项目运行过程中的收支情况不能及时掌控，对基建项目净资产和负债情况不能及时掌握、及时监督管理，造成会计报表信息的不准确，从而无法进行准确判断，无法实现对基建项目投资运营情况的有效内部控制。

（六）艺术院校的信息系统特别是财务系统与政府会计制度的信息化要求严重滞后。政府会计制度要求“双分录、双基础”的核算模式，而艺术院校一直沿用收付实现制的“单分录、单基础”会计核算模式，财务信息化系统中的各项业务模块如预算管理模块、财务核算模块、收费模块、薪酬管理模块建立时没有统一规划，之间相互独立，功能各不相同，数据之间无法互相传递，原有的财务信息化系统无法满足政府会计制度的要求。同时各职能部门各自为战，信息系统开发时针对性较强，功能单一，与财务信息系统不能有效对接，无法实现数据的互融互通。再加上缺少既懂业务又懂信息化的财务人员，对于一些棘手的经济业务短时间很难找到最佳解决方案，当前艺术院校迫切需要与政府会计制度改革相适应的成熟信息化方案的落地。

三、应对策略

（一）完善固定资产管理制度，依据项目核算对固定资产计提折旧。艺术院校要依据政府会计制度的要求，结合学校自身实际情况，修订、完善学校的固定资产管理制度。根据制度的新要求对固定资产重新分门别类，明确、细化管理者对固定资产的责任，科学地确定固定资产折旧确认范围、方法和年限。将入账的固定资产每月都应按费用科目计提折旧，具体折旧方法如下：按具体资产使用项目计提折旧；按部门设置归集项目计提折旧：如按经济学院、计算机学院、文学院等部门计提折旧；按费用大类归集项目计提折旧：如教学、科研、行政、后勤等计提折旧；按照学校整体资产项目归集计提折旧。通过明确折旧方法，定期对固定资产进行折旧处理，使其账面净值更直接真实客观地反映资产的真实价值，准确反映单位财务状况和运行成本，强化财务会计核算的权责发生制原则，有利于优化资源配置，盘活存量，提高资产的利用效率和使用效益。

（二)完善合同管理制度，按照合同的进度“以支定收”。艺术院校要依据政府会计制度的要求，结合学校自身实际情况，健全、完善合同管理制度，加强细化合同的归口管理。建议财务人员参与收入管理。政府会计制度对财政拨款收入统一按收付实现制原则来确认，事业收入和科研经费则按照权责发生制原则来确认。事业收入中，教育事业费收入中对于应缴财政款，应在实际收到相关款项时予以确认。科研收入应按照合同的完成进度确认、计量，如可以采用合同成本的累计实际发生额占合同预计总成本的比例法；已经完成的合同工作量占合同总工作量比例的工作量法；已经完成的时间占合同期限比例的期限法；实际测定完工进度的方法实际法确认计量。这样可以使科研收入更好地实现以支定收，科学合理地核算艺术院校科研成本的大小。

（三）准确掌握平行记账科目对应关系，消除不同核算基础差异。基于政府会计制度“双基础”功能准确掌握平行记账的科目的对照关系。财务会计科目中的货币资金等科目和预算会计系统中的资金结存科目存在一一对应关系。基于“双基础”平行记账原则，经济业务只要纳入艺术院校预算管理，能够真实反映资金流入和流出，就要同时进行财务会计和预算会计核算，同时平行记账。如果资金流入流出是不纳入艺术院校预算管理的，即使经济业务涉及现金的流入和流出，可以通过“其他应收付款”和“受托代理资产负债”等科目进行核算，无须进行平行记账。但由于收支确认时点不同导致预算会计和财务会计核算会产生时间性差异，进而将影响艺术院校的财务核算，因而在经济业务中出现预算会计和财务会计差异时要登记备注，及时分析处理，消除差异。

（四）加强财务人员自身素质，提升财务部门整体管理水平。组织多种形式政府会计制度的学习，增强学习的有效性。通过学习，不仅了解掌握政府会计基本准则、具体准则，还要了解新旧会计制度的区别。通过座谈、研讨会和和兄弟院校远程会议等形式开展业务交流，共同研讨工作中遇到的问题，保障财务人员真正理解、正确执行政府会计制度各项规定，提高核算经济业务的质量，提高分析问题、解决问题的能力；通过学习交流，转变工作思维，创新工作思路，提升专业水平和工作能力，不断探索艺术院校财务管理新模式。

（五）强化艺术院校基建项目并账管理工作。以政府会计“3+5”要素构成为指导，研究基建会计和政府会计两套会计要素对应关系，将基建会计要素与政府预算会计要素、财务会计要素的预算支出、预算结余、资产类、负债类、净资产类会计要素有机结合。按照基建账务设置的科目体系，依据对应归类的方法，将基建会计的科目发生余额与相关政府会计科目进行对应归类整合和相关账务处理，并建议基建业务账务按项目分别核算。艺术院校基建业务发生时，为能够反映资金的流入和流出，要进行财务会计核算和预算会计核算，同时平行记账，这样充分体现了政府会计制度的“双基础”“双功能”“双分录”的会计核算模式。基建会计并入学校大账便于统一核算、统一管理，使基建账务信息在财务报表中及时准确地反映，艺术院校可以在财务报表中对基建项目运行过程中的收支出情况及时掌控，对基建项目净资产和负债情况及时掌握、及时监督管理，有利于降低国有资金使用风险，同时也便于艺术院校管理者统筹安排资金，提高经营管理效率和效果。基建会计纳入财务大账统一核算，实现了艺术院校会计核算的真实性、统一性、完整性，同时也进一步加强完善了艺术院校内部管理控制。

（六）加快艺术院校信息化建设。立足于政府会计制度改革对艺术院校信息化系统进行全面提升改造，从而为政府会计制度实施建立有利的信息化保障。利用大数据和云计算等先进的信息化管理方式，促进艺术院校各职能部门的业务信息系统与财务信息化系统的集成和整合，建立统一门户，从而实现艺术院校财务部门与审计部门、资产管理部门、科研管理部门等院系各职能部门信息共享、数据传递、互联互通。优化财务管理流程，实现财务管理信息化，建立业财融合的财务管理体系，促进艺术院校在财务管理方面向精细化方向发展，促进教育教学、科研创新、科技成果转化。

四、结束语

政府会计制度改革对艺术院校财务管理模式及会计核算方式带来了新的挑战，提出了更高的要求。艺术院校要以此次改革为抓手，认真学习政府会计制度，并结合学校自身实际情况，深入思考，找出学校的问题和薄弱环节，弥补和完善学校财务管理制度的不足，强化财务人员素质，提升其财务管理水平，完善艺术院校内部控制制度，加强学校财务工作的风险管控，推进政府会计制度改革，促进艺术院校可持续性发展。