财务报表审计与内部控制审计整合研究

于静 马胜容 解庆伟

摘要：近年来，整合审计在我国发展较为迅速，然而当前的整合审计体系还不够完善。本文分析了整合审计的可行性，并探讨了整合审计流程体系的重构和提高整合审计水平的措施，以供参考。

关键词：财务报表;内部控制;审计;整合

1整合审计的可行性

1.1两种审计的目标具有一致性

内部控制审计，是要在确认企业资产安全性、完整性和确认企业财务管理状况有效性的基础上，评价企业内部控制的情况;财务报表审计是要对企业财务状况、经营成果、现金流量的真实性和公允性发表意见。两者都最终服务于股东、债权人和监督部门等相关的信息使用者，两者的最后目标都是为了报告使用者提供高质量的审计报告，也是为了提高企業的整体利益和发展水平。

1.2两种审计实施程序具有重合性

由于财务报表审计与内部控制审计在工作范围和内容上有不少重复的工作，将两者整合可避免企业重复提供相关材料，在一定程度上减少其负担。另外，注册会计师在内部控制审计过程与财务报表审计各阶段收集的相关证据可以互为补充、互相利用，有效节省各种资源。

1.3两种审计采用的模式基本相同

在内部控制审计中，主要采用“风险导向”的模式，按照公司层面—公司账户—相关的业务流程这样“自上而下”的顺序进行审计。在财务报表审计中也是以风险为导向为基础，按照初步评估被审计单位的审计风险—划分风险等级—判断重大错报的风险—确定审计程序的顺序进行审计。

2整合审计流程体系的重构分析

2.1整合审计准备阶段

（1） 确定初步业务活动。在进行审计前，接受审计任务的事务所和被审计的企业先要对审计业务活动约定内容达成一致意见，通过对接，在审计前确立审计目标、确定审计费用和划出审计范围，并将内部控制固有局限性、双方责任和沟通形式达成协议，在双方都无歧义的情况下签订委托协议。

（2） 迅速组建审计小组。审计项目小组的组建是整个审计活动的前提，审计小组成功的组建可为高质量地完成审计工作打下良好的基础。事务所可以从降低成本和整合资源的角度考虑，调出一组人员同时执行财务审计和内部控制审计，这就要求审计人员有比较全面和扎实的业务水平，能同时满足两种审计的要求。

（3） 整合审计计划。在计划审计工作时，审计人员应明确使用者对审计信息的需求程度及自身对企业状况的基本了解程度，根据自身的审计工作经验和执业判断来定义计划的重要性水平。

2.2整合审计实施阶段

（1）风险评估。风险评估程序是整合审计的关键点。在整合审计的风险评估中，审计人员应分析了解企业的内部和外部环境、被审计单位的性质及其会计政策的选择和运用，被审计单位的经营战略目标和相关经营风险以及被审计单位是否存在内部控制等详细信息。在充分掌握信息的基础上，对企业的总体风险进行评估。此阶段决定着审计资源的后续分配，应向高风险领域有适当的倾斜，进而为确定进一步审计程序做好后续准备。

（2）进行拟测试程序。在审计人员对企业的整体风险状况有了初步了解之后，可以针对企业层面的控制、重要账户、列报错误来源及认定等作出鉴别，为后续的审计工作指明方向。企业层面识别工作一般包括：与环境有关的控制;针对管理层的特殊的控制;公司的风险评估过程及监控经营成果的控制，公司期末财务报售流程的控制以及控制风险的相关政策等。审计人员在结合询问、观察等方法的基础上对以上各环节进行一一识别验证、分解和测试，而后理清思路，依据得到的信息对有可能成为内部控制结果产生重要影响的控制进行测试。

（3）进行实质性程序。实质性程序是财务报表审计中必须进行的环节，包括实质性分析和细节测试。在整合审计中，审计人员应根据风险评估和控制测试的结果来决定实质性程序的性质、范围和时间。此外，注册会计师还可以将实质性分析取得的信息与内部控制审计取得的信息用于相互验证。审计人员在实施实质性程序之后，还需探讨是否存在内部控制的遗漏问题。而在发现企业内部控制存在的问题之后，审计人员需要利用定量和定性的方法确定具体数量和影响程度，并利用财务报表审计中获取的信息进行准确性方面的验证。

2.3评价内控缺陷阶段

针对内控缺陷导致的错报问题，注册会计师可以从定性和定量方面进行评估：考虑报表列示金额的准确性是否会受到内控缺陷程度的影响;相关资产负债项目对损失或者舞弊造成的影响程度;确定数据时的主观性、复杂性和判断程度，以及缺陷未来的可能后果。

2.4审计报告阶段

审计报告阶段包括提出审计意见和出具审计报告。发表审计意见阶段，注册会计师需要对审计的证据及发现的差异给予总结，出具审计意见，完成初步审计。在整合审计中，主要是对审计的业务流程予以整合，但由于财务报表审计和内部控制审计在工作内容和结果中的差异较大，使得出具整合审计报告存在较大困难。在整合审计中注册会计师可以对出具报告的形式进行自由选择，可以是独立报告也可是合并报告，但考虑到整合报告的复杂性，注册会计师最终一般选择分别编制财务报表审计和内部控制审计两份报告。

3提高整合审计水平的措施

3.1加强制度建设

结合我国经济社会的发展情况和审计工作的实际需要，应尽快完善整合审计的理论体系，制定并出台相关的准则和法律制度，建立一套针对整合审计模式的操作规范，明确整合审计的具体流程、步骤和方法，对整合审计操作层面给予具体化的指导，以便于注册会计师在实施整合审计的过程中更好地开展工作。

3.2加大推广，加强监督管理

加大对整合审计的推广力度，通过相关政府部门和事务所来对整合审计的理念、模式、方法和优点进行积极宣传，积极采取措施普及整合审计知识，提升全社会对整合审计的认知。同时积极构建整合审计信息技术系统，充分利用信息化的技术和手段开展整合审计工作。

4结语

将财务报表审计与内部控制审计进行整合是存在理论和实践上的必要性和可行性的。但在实施整合审计过程中也不得忽视对审计目标和注册会计师的独立性及胜任能力的更高要求，以保证审计报告的质量和可信度。

参考文献：

[1]刘卫华.企业财务报表与内部控制整合审计体系重构探究[J].审计月刊，2018（8）.

[2]邝兴吉.财务报表与内部控制整合审计案例研究[J].财会通讯，2018（31）.

（作者单位：山东山审会计师事务所有限公司）

作者简介：于静（1987.9.8），性别：女;学历：本科;职称：中级会计师;职务：审计师;研究方向：审计与内部控制。