数字经济下税收管辖权划分研究——基于数据资产权属转移的视角

◆辛 浩

内容提要：随着信息技术的快速发展，数字经济已经渗透到社会经济各个领域，对现行税收规则特别是税收管辖权的判定和划分规则造成冲击。国际社会为应对数字经济发展提出了一系列新的税收管辖规则，但未达成普遍共识。面对数字经济国际税收规则新变化，文章引入数据资产的概念，提出数据资产权属转移是数字经济价值创造的主要原因。对数据资产权属转移路径进行研究，将数据资产这个生产要素嵌入价值创造之中,提出围绕数据资产权属转移在价值创造和实现过程中的作用,合理确定和划分税收管辖权，以期为完善数字经济税收管辖权规则提供可以借鉴的路径。

在充分发挥数据资产的作用，实现生产资料快速配置，推动经济高质量发展过程中，数字经济已成为当代经济发展的重要助推力。随着数字经济迅猛发展，现行税收管辖规则面临严峻的挑战。数字经济背景下争取建立有利于己的税收管辖权规则已成为各国政府开展税收竞争的重要举措。为顺应我国国情和数字经济发展要求，基于数据资产权属转移研究制定数字经济下税收管辖权划分规则，对积极应对国际税收竞争，争取正当税收权益，防范税收流失，创造公平的税收环境具有重要意义。

一、数字经济的定义及特征

（一）数字经济的定义

近十年来，数字经济已成为全球经济增长的重要发动机，通过与实体经济的结合，创新发展出全新的商业模式，深刻改变了经济的运行模式，并逐渐成为世界经济发展和结构重塑的重要因素。1995年，英国经济学家唐塔普斯科特（Don Tapscott）在《数字经济时代》一书中首次正式提出数字经济的概念。2002年，美国学者Beomsoo Kim将数字经济定义为区别于传统工业经济的特殊经济形态，是“商品和服务以信息化形式进行交易”。2016年，《二十国集团数字经济发展与合作倡议》认为“数字经济是一系列经济活动，它以数字化的知识和信息作为关键生产要素，以现代信息网络为重要载体，以信息通讯技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力。”本文认为，数字经济是信息技术革命爆发以来出现的有别于传统农业经济和工业经济的一种全新经济发展形态。它以数字化知识和信息作为生产资料，以数据为载体，依托现代信息网络基础设施，可独立存在或与其他经济形态互联互通的新经济形态。通过自我实现或参与知识和价值的创造，数字经济的发展能优化经济结构，有效提升经济发展效率，并随着信息通讯技术发展不断拓展领域和范围。

（二）数字经济的特征和主要形态

1.数字经济的特征

数字经济作为新的经济形态，其核心是以新技术应用为基础，围绕数据的收集、分析、交易和利用，通过与其他经济形态重新组合或深度融合，展现出不同以往的全新特征：

一是数字经济高度依赖数据的利用。数据是指对客观事物性质、状态以及相互关系等进行记录并可以鉴别的一种数字符号，是现实物质世界在网络世界的数字映射。①崔伟群：《大数据时代的计量与计量的大数据时代》，《中国计量》,2017年第9期。数据是数字经济的基础，是数字经济发展壮大的核心资源。数字经济通过利用网络虚拟世界的数据信息，把真实世界转化为可识别的、抽象的符号数据，从而在网络上创造一个虚拟世界，建立起一整套依赖互联网和数据运行的全新商业模式。这种商业模式已经渗透到人类社会真实世界的经济社会活动中，或创造出新的产业，或与其他经济活动深度融合，形成了数字经济独特运行模式。

二是数据成为数字经济发展最重要的生产资料参与价值分配。数据资产是一种个人或组织拥有或控制，以物理或电子形式记录下来，能够被识别并为企业带来经济利益的数据。以数据为核心的经济活动正日益成为数字经济发展重要动力。独立经济个体争夺数据掌控权的活动日益激烈。2020年4月9日，中央印发《中共中央、国务院关于构建更加完善的要素市场化配置体制机制的意见》，明确土地、劳动力、资本、技术、数据等五种市场化配置的生产要素并参与分配。这是首次将数据作为生产要素写入政府文件，进一步说明数据是经济发展的基础资源、关键要素和生产资料。

三是数字经济基础设施成为新基建最重要的组成部分。2020年1月份，突然爆发的新冠疫情给中国经济带来严峻挑战。中央提出发展新基建为中国经济注入新的活力。按照国家发改委的认定，新基建是以新发展理念为引领，以技术创新为启动，以信息网络为基础，面向高质量发展需要，提供数字转型、智能升级、融合创新等服务的基础设施体系。新基建主要包括信息基础设施、融合基础设施、创新基础设施，都是围绕数字经济发展以及数字经济和其他经济形态深度融合而进行的基础建设。

2.数字经济的主要形态

从数字经济所包含的产业范围来看，基本上所有产业都可以使用数字技术从而纳入数字经济范围。但我们认为数字经济应该是以数据为载体，围绕数据的利用而实现资源再配置，推动经济更高质量发展的新经济形态。因而数字经济主要还是要围绕数字化的产业开展，既包括传统信息化产业，也包括因数字应用而衍生的新经济业态：一是传统的信息基础设施和信息产品制造。包括光缆、卫星、移动通信在内的通讯产业和计算机及移动通讯设备制造业传统上作为制造业纳入经济统计，考虑到他们是数字经济的核心内容，应纳入数字经济范畴。二是数字服务和软件服务。数字服务是利用计算机和通信网络技术对信息或数据进行生产、收集、处理、加工、存储、运输、检索和利用，并提供其他信息服务的活动。而软件服务实质上是利用数字为载体，以物理或非物理形式提供满足特定用途的产品或服务。三是电子商务。是指以信息网络技术为手段，以数据为媒介，以商品或服务交换为目的特定商务活动。四是互联网金融。是利用互联网技术和信息通讯技术实现资金融通、支付、投资和中介服务的新型金融业务。五是虚拟组织经济活动。以现代通讯技术、信息存储、机器智能技术为依托，在网络上各成员建立具有共同目标，遵守共同规则，围绕其共同目标开展的经济活动。

二、数字经济下税收管辖权面临的挑战

（一）传统税收管辖权的基本原则

传统税收管辖权指一个国家在征税方面所拥有的管辖权利。这种管辖权主要表现在两个方面，一是对人的管辖权；二是对地域的限制。国际上各国税收管辖权遵循的主要原则是属人原则（居民或公民管辖原则）和属地原则，或属人原则和属地原则并重。

居民税收管辖权是属人原则的重要体现。征税国对本国居民来自于境内外的所得均享有管辖权。我国对居民身份认定标准主要是住所标准、居住标准、停留时间标准和国籍标准四种。

来源地税收管辖权则体现了属地原则。征税国有权向跨国纳税人在该国境内取得的经济收入课税。这种经济收入体现在纳税人在所在地有常设机构，其取得的应税收入与征税国之间存在经济关联关系。此时，该国无论该纳税人是否为本国企业或居民，均有权向其征收税款。

（二）国际税收规则应对数字经济的新发展

2019年1月29日，经济合作与发展组织（OECD）在《政策简报—应对数字化经济的税收挑战》中提出推进数字经济征税规则建立主要应从以下两个领域着手。这两个领域在上述简报中被称为“支柱”。支柱一指重新界定实际联系规则和利润分配规则，特别是在利润分配上考虑向数字经济中的市场用户国给予必要倾斜，以解决征税权国家间税收分配的问题；支柱二则围绕BEPS没有包含的其他税收规则问题提出解决途径，包括建立有助于加强国家对所得税实际税率较低地区企业利润的征税能力相关规则等。2019年2月13日，OECD发布了《应对数字化经济的税收挑战》意见征询文件，就数字经济征税“统一方法”向公众征询意见。该征询意见文件中共涉及四个提案，其中三个针对支柱一提出的，旨在修正现有的关于实际联系和利润分配的规则，另外一个提案是针对支柱二提出的，名为“全球防止税基侵蚀提案”。文件建议以年收入7.5亿欧元作为门槛。由于新实际联系规则和新利润分配规则可能对各国税收收入产生深远的影响，各国由此对提案产生较大分歧，并未达成一致意见。2019年10月9日，OECD发布了另一份意见征询文件，提出使用“统一方法”用于确认“面向消费者的大型企业”。这类大型企业是指通过提供面向消费者这一因素的数字化服务或向消费者提供产品而获取收入的企业。但是，OECD并没有对此类大型企业指什么企业进行明确。按照本文作者的理解，“面向消费者的大型企业”不仅包含与用户通过网络进行远程互动的高度数字化企业，也包含其他通过使用数字技术手段销售产品拓展消费群的企业。这意味着一些传统领域的企业在进行数字转型后也可能被包含在内。

（三）数字经济下税收管辖权面临的挑战

1.数字经济对居民税收管辖权的挑战

世界各国对居民税收管辖权认定的核心因素是居民身份。数字经济的运转模式完全动摇了这个基础。当前，以电子商务、电子金融、共享平台、应用商店、在线广告、交互式网络平台、远程办公、网上授课等为代表的数字经济活动已成为社会生活的重要组成部分。数字经济代表企业的组织体系和业务架构不再遵从传统的模式。一个独立主体、一个独立法人、一个实体组织再也不是企业实体存在及其进行经营管理的必要条件。企业通过网络，将分布于全世界不同地区的非常设部门或人员组织起来形成一个完整的虚拟组织架构。从事数字经济的企业注册地可能在某个避税天堂，数据管理权在某一个地区，数据的实际存储地和数据的运行地在另外一个地区。企业可以有一个形式上的总机构，但可以不在经营活动实际发生地保留传统意义上的实体仓库和物流中心，而通过互联网实现远程经营管理。企业经营活动常常发生在某个地区，而交易地和发货地在另外一个地区。企业交易的产品可以是物理存在的实际物质，也可能是以数据为载体，通过网络交付的虚拟产品或服务。在交易过程中，企业获得的可能是具体的资金也可能是无法估价的电子服务或各种数据产品。同时，跨国企业还频繁利用避税天堂和数字交易的隐匿性逃避在总机构所在地的税收监管。在现实世界中就体现为某个实体税收区域税收不断流失。

2.数字经济对非居民税收管辖权的挑战

依托信息和通讯技术的快速发展，很多企业突破了传统的经营模式，建立全新的商业和收入取得模式，使其能够在市场国没有实际经营场所的情况下与消费者或客户进行远程互动。客户、交易企业注册地、交易数据存储地、货物或服务的发出地、资金支付和接收地经常属于不同地域范畴，而是通过网络形成一个线上的虚拟交易场所。企业由此可与市场国产生持续且重大的联系，却不构成传统税收规则下所说的常设机构概念，从而在当地不负有纳税义务。

其一，交易过程难以被追踪。当前常见的跨境电子商务、应用软件服务、在线广告、在线支付以及信息资源服务等其交易对象常以个人居多。个人无需取得相关凭证以证实交易的真实性，也无满足记账所需。这就限制了税务部门及时、准确了解或追踪交易信息。同时海量的线上交易时间、地点难以确认，交易金额小而琐碎，是否负有纳税义务也难以确定。

其二，常设机构判定规则全面失效。传统税收规则下，对本国境内发生的非居民所得征税有赖于常设机构的认定。一个管辖区的非居民企业只有在构成常设机构的情况下才需要就其取得的归属于常设机构的经营利润在当地纳税。而构成常设机构通常意味着在该管辖区有实际经营场所。数字经济实际的经营模式常常无需在该管辖区域设置常设机构，也可以通过第三方代设仓储、物流中心进行交易。交易的对象可以不是实体物品，也可以无需任何代理机构或代理人，直接通过网络进行产品或服务交割。

3.OECD第一支柱和第二支柱的缺陷和不足

OECD第一支柱针对数字经济发展现状，为破除现有的国际税收规则的漏洞，在“统一方法”中提出新实际联系规则。根据新实际联系规则，当一个企业与市场国有“持续且重大”的联系时，例如与消费者的互动，市场国就对此企业有征税权，而不再考虑此企业在市场国是否有实际经营场所。本文认为，根据价值创造理论，OECD摒弃了传统经营地和机构的限制，提出消费者、市场集群和内容互动等是价值创造的源泉。据此而出台的新实际联系规则和新的利润分配规则构成了OECD对市场国新征税权的定义。新实际联系规则虽然给予市场国征税权力，但是并没有理清为什么可以据此征税，也没有认定市场国家企业利用自身技术创造价值是具有独特性的。单纯归于消费者参与实现价值创造事实上没有说清价值创造的依据和规则，也进一步引发如何利用OECD规则制定合理的利润分配规则从而计算市场国家企业应获得利润的问题。这也是数字经济征税领域的国际争议。

OECD第二支柱是建立在第一支柱基础上，对企业剩余利润或超过正常状态利润进行分配后仍存在的税基侵蚀和利润转移问题提出的一项全球性反税基侵蚀提案。根据该提案，市场国基于收入纳入规则和低税支付规则可以设定一个最低税率，在居民国或来源国对低税利润进行征税，同时要求各国对税基侵蚀支付征税通过修改国内法和双边税收协定来实现。第二支柱设立的目的在于防止由于税收管辖区未行使或未完全行使征税权等原因导致的全球范围内的税基侵蚀和利润转移问题，其主要针对税基侵蚀。但其设置的理由已偏离第一支柱以基于价值创造的核心，直接简单设定一个最低税规则会同样会引发国际税收竞争。特别是对投资国和市场国设定适用总额计算下的最低税率本身就是对传统国际税收基本规则的极大突破。另外，何谓发达国家何谓发展中国家本身就不好给予明确区分，更何谈依据经济发展程度进行区分。

4.我国数字经济发展面临的多重税收困境

一是数字经济引发国内区域间税收转移，加大财政收支不平衡。随着数字经济，特别是电子商务的发展，一个更重要的问题是跨地区交易引起的地区之间税收转移和重分配。在我国，电子商务零售交易中超过80%的交易是跨省的交易。在传统的税制上规定，跨地区交易的税收归属有生产地原则和消费地原则两大类。在生产地原则下，税收由交易的销售方所在地政府获得；在消费地原则下，税收由最终购买方所在地政府获得。但电子商务最显著特点就是消灭了中间环节，也就是本地销售方，而是通过物流直接将货物送达消费者。电子商务平台上的销售者借用网络平台，不建立实体化经营场所而享受者无税优惠。这样，在整个电子商务交易链中，只有货物的生产者实际缴纳了税款。另外，现行税制下我国电子商务服务平台企业从跨区域交易中获得的服务利润全部归属于企业注册所在地。当地税务部门能通过增值税、营业税、企业所得税、个人所得税等方式向互联网企业征收税款，其他地区无任何税收收入。加上互联网金融的高渗透率，金融行业的影响尤甚。

二是数字经济引发税收征管难题，破坏市场公平环境。数字经济下，税务部门面临数字经济税收管辖难题。在数字经济发展过程中普遍使用税务筹划，利用数字经济的税制空白不缴纳税款。这种数字企业对税基的大量侵蚀让其在市场竞争中获得巨大的非对称税收优势，从而将非数字企业置于不公平的税收环境之下。在税收成本上的巨大差异，本身让市场竞争机制受到削弱，加速了传统行业的消亡。同时，数字经济所有交易的资金流、信息流、物流数据都存放在交易平台和支付平台中，现行征管法律法规没有税务部门获得相关涉税信息以及对其是否符合纳税范围的制度安排。特别是跨区域电子商务和服务，平台所在地之外的税务部门更无法获得相关信息。

三是国外单边数字税影响我国数字经济企业“走出去”的进程。数字产业化、产业数字化成为我国鼓励数字经济发展的重要方针。经过十几年发展，网络购物、移动支付、共享经济、社交媒体等数字经济新业态新模式蓬勃涌现。我国已兼具数据与数字经济大国的双重身份。伴随着经济数字化深入推进，部分国家开征数字服务税，全球数字经济企业未来税收征管模式势必发生变化。总体来看，中国互联网企业走出去的规模相对美国等主要投资国有限，短时间的影响并不明显。但中国数字经济发展的速度和规模都达到了全球第二梯队的水平。数字税的挑战，将是我国互联网行业，甚至整个信息产业所要重点考虑的问题之一。同时，如果国外单边征收数字税，可能对我国税权产生侵蚀，并不利于我国众多数字经济企业发展和赴海外投资。若我国支持并也征收数字税，可能导致我国互联网企业承受双重征税风险，税收负担加重不利于国际竞争。

三、基于数据资产权属交易的税收管辖权判断规则

（一）数字经济税收管辖权理论的研究现状

传统居民税收管辖权和来源地税收管辖权在受到数字经济发展的冲击后，税收管理研究领域学者纷纷提出要建立新的理论为数字经济量身打造税收管理制度。OECD基于对数字业务征税的潜在概念共识，特别关注数据作为价值驱动因素,提出关注联结度和利润分配规则。比较典型的依据就是价值和价值创造来源理论。就价值来源而言，数字经济中的数据本身可以直接出售变现，也可以交换其他资产，而且丢失或损毁的损失很难估量，尤其是那些经算法处理的、高度结构化的数据。就价值创造而言，数字经济中的数字产品与服务支撑了新型商业模式的创建、运作和发展。通过对数字经济和数字商业模式特征的更详细分析，OECD首次尝试提出用三种类型的数字价值创造和提供若干案例研究来证实“价值创造”一词。据此，各国学者进一步提出了价值的内容生成模型、参与深度模型、网络效应和外部性模型、品牌贡献模型等。其指向都是为促进税收规则的发展，将价值创造作为对利润征税的黄金标准，即纳税义务产生于数字服务或商品提供商所在的国家或地区。OECD则考虑了BEPS一揽子计划的实施和影响，并审查各国的临时税收措施。国内学者的研究基本围绕价值创造理论展开，重点探讨了数字经济部分税种征收的问题。有部分学者注意到数据价值的作用，但没有注意到数据是一种资产，通过数据来源国转移到使用地实质是一种资产的转移，数据使用方实际是基于数据资产的使用实现价值，而要围绕资产转移来研究税收管辖权的划分或判定标准。

（二）数据资产的权属属性划分

数字经济时代，无论是销售商品还是提供劳务，很多都是在虚拟网络上进行，以二进制代码为表现形式的数据信号流为载体。既然数据已经成为一种生产要素，具有资产的基本特征，可以独立创造价值，也可以与其他生产要素相结合在人类生产活动中发挥更大作用。“数字资产”一词最早由Meyer在1996年提出。2013年,Toygar等认为“从本质上说,数字资产拥有二进制形式数据所有权,产生并存储在计算机、智能手机、数字媒体或云端等设备中”。如果数据可以定义为一种资产，那我们就不能回避其权属属性这个基本问题。

数据权属构成十分复杂。而数字经济的快速发展及其征税与否的问题都不能回避数据资产作为一种财产并在数字经济发展中发挥作用需确认其权属属性这个先决条件。个人、企业和政府对数据权属的认识，数字经济发达国家和数字经济欠发达国家对数据权属划分存在明显差异。国外普遍关注数据产权，特别是数据所有权。Loshin（2001）认为，数据所有权指对信息的拥有和责任，所有权包括权利和控制。而对信息的控制不仅包括访问、创建、修改、打包、衍生利益、交易或删除数据的能力，以及将数据访问权让渡给他人的权力。国内学者普遍认为数据具有公共和个人两种属性。国家拥有数据主权，个人拥有数据权利。肖冬梅和文禹衡（2015）指出，数据有以国家为中心的国家数据主权和以个人为中心的数据权利两个维度。数字经济发展中，对国家和个人，企业和个人数据权属划分始终存在较大争议。

到底拥有何种权属属性，不仅直接关系到数字经济价值创造理论，也是我们讨论数字税权理论的一个基本依据，对完善即将到来的数字税或数字服务税具有重要意义。本文认为根据目前数据使用的主要形式，数据的权利属性应包括数据的所有权、数据的采集权、数据的使用权、数据的可携或复制权、数据的交易权、数据的分析挖掘权、数据的收益权和数据的接收权等。这几种权利可以同时存在，可以快速让渡、放弃，并由不同主体所获得。同时，应确立数据使用的应急规则，确保数据公共属性能够显现。具体见图1。

图1 数据权属关系

（三）基于数据资产权属视角下的价值创造

在数字经济运行所依赖的网络世界，数据在网络世界上快速移动交互，通过终端与现实世界的真实个人或企业连接。虚拟世界和现实世界是通过数据的交互而紧密联系在一起。数字经济发展及其业态创新在本质上是基于数据的价值再创造，而不是数据的直接变现。数据作为生产要素，本身并不能直接参与价值的分配，而是通过数据的收集、加工、整理、分析，并传输给数据的使用者将其应用到具体的商品生产、服务或消费场景中，通过具体的生产、服务或交易、消费活动，才能创造或实现价值。这个过程常常体现为数据的某个权属发生转移，从数据所有者转移到数据的使用者，数据的使用者经过数据加工处理过程，通过复杂的商业模式创造价值。这个价值来源于数据使用者让渡某种权利相关。

个人或企业作为互联网虚拟世界的个体，对其反映自身性质的数据等同于个人隐私数据先天具有所有权。网络数据采集者或使用者是所有者让渡了自身数据的使用权后进行数据再加工。这个过程中，网络数据的采集者或使用者投入了较大资源，产出的数据产品具有较大价值，并能够通过商业运行模式应用于市场中产生经济利益，也就是价值的实现。这个价值的实现是落后于数据权属转移的时间节点的。具体见图2。

图2 基于数据权属转移的价值创造关系

（四）基于数据权属转移的税收管辖权判定

数据是数字经济创造价值的重要源泉。由于现有的通信结构、技术形态加之法律上对数据权属问题缺失必要的规定，数据的收集乱象频出，数据交易灰色地带频现，谁收集谁拥有谁获利成为普遍的潜规则，形成领域数据寡头垄断的格局并为企业利用。同时，因数字经济的流动性和信息通讯技术的移动性，其价值创造结果所产生的所得很难依据关联度税收管辖权原则来判断归属。此外，企业依靠线上收集的数据创造价值而获取利润是否应在数据来源国征税，以及能否对数据做出合理定性和估值以便税收征管等都成为无法回避的问题。我们此处建立基于数据权属转移为基础的税收管辖规则，为数字经济税收管理提供必要前提条件。

在网络虚拟世界中，所有的参与者都是网络上平等的主体，无法清晰准确地划分区域界限，也无从形成区域的概念，也没有国别的概念。现实世界是通过网络上各个接入端口与虚拟世界发生关联。无论端口在何处，现实世界中的国家对虚拟世界的个体都应拥有平等的管辖权。基于这个原则，我们需要进一步讨论依托虚拟网络世界存在和发展的数字经济在现实世界中如何进行管辖和关联。

在这个过程中，谁应该参与价值的分配，价值创造的分配依据是什么进而引申出如果需要对数字经济进行征税，征税的对象是什么，征税的依据是什么等问题。按照数据资产权属属性的认定，是对数据所有者、使用者还是消费者进行征税，在什么环节进行征税，都成为数字经济不可回避的问题。同时，这里就出现了一个如何衡量这个价值创造的量，如何平衡不同权属属性之间对创造价值的分配，都有赖于对数据价值本身的确认，有赖于在价值创造中数据所有者、加工使用者、数据消费者之间在价值创造中所做贡献的确认。基于上文所述数据资产权属转移的价值创造，进一步建立税收管辖权的划分模型。既然价值创造实现晚于数据权属转移，可以认为数据权属转移是基于交易的后付费实现。具体见图3。

图3 基于数据权属转移的税收管辖权示意

虽然在权属转移时点，网络数据使用者通过某种方式给予数据所有者让渡所有权一定的补偿。这种对价补偿常常具有高度隐蔽性，本身又可能不具有平等性和对等性。因此，应给予数据所有权居民所在国对数据权属转移目标国的税收管辖权利。为简化征管，可以考虑分担国别设定固定税率对价值实现的具体体现，也就是对收益征税。

四、完善数字经济下税收管辖权的建议

（一）进一步明确数据的资产属性

随着数字经济的发展，数据作为生产要素具有资产的特性，其蕴含的巨大价值已被广泛认可。但在法律领域，数据权属属性认定缺失，保护规则缺失已经成为个人信息保护、数据商业化利用直至税权争议的主要原因。要从法律上明确数据这种特殊资产可以存在的不同权利属性，并明确不同权利属性的界限。要从数据权属转移的规则上明确数据权属转移具有资产转移的性质。

（二）围绕数字权属确立和完善数字经济税收管辖权基本原则

在数字经济商业模式的价值创造过程中，数据、参与者以及其他市场环境等因素是创造价值的核心要素。数据来源于用户和市场，也应用于用户和市场，并在此创造价值。因此，在确定创造重要价值的实质性要素时，除了被重点关注的以知识产权为代表的无形资产，还应从更广泛的角度认定有实质性重要价值贡献的数据资产这个关键要素。应基于数据资产权属认定，确认税收管辖规则基本原则，而不是依据实际常设机构，排除仓储和物流等豁免条款，也不是直接使用宽泛的将商业模式纳入认定范围的实际联系规则。对数字经济的跨境管辖，基于数据资产交易来区分，不用打破我国与各国签订的原税收双边协定“常设机构”的原定义。这样既不会对传统税收规则产生巨大冲击，也可以在短时间内完成对相关税收法规的修订。同时，应遵循实际受益人承担相应税负原则，依据经济实质原则、数据资产权属转移的关联规则，判定实际受益人，谁受益谁负担，企业在整个价值创造过程的各个要素在各个环节中所做出的价值贡献，以此为根据进行课税，以实现利润课税与实质性经济活动地和价值创造地相匹配。

（三）建立和完善数字经济税收法律法规

数字经济时代，网络上虚拟企业主体难以确认,提供的数字服务特别是跨境数字服务所得难以按照传统交易模式定性。要转变市场主体认定规则，将税收登记制转变为主体事实确认制。通过建立完善新税收主体事实确认制，明确电子商务、数字服务平台经营者应当依照税收征收管理法律、行政法规的规定，向税务部门报送平台内经营者的身份信息和与纳税有关的信息。各国对同一类型的所得定性各有不同，为企业避税提供了广阔的空间。既然提供数字服务的所得难以定性，可以借鉴欧盟提出的数字服务税方案，针对数字经济所涉及的收入建立以数字交易预提所得税为核心的数字经济税收体系。但税收管辖权不应基于宽泛的所谓实际关联，而要基于数据资产的权属转移，确认税收管辖权和管辖范围，避免国别税收竞争。同时要认真甄别产业或行业划分，不能仅将电子商务和部分数字服务纳入征税范围，而应该将互联网金融及其他数字服务也统一纳入征税范围。对第一产业和第二产业，包括制造业等行业领域的数字化，应谨慎从事，不能简单征收相关数字税收，要充分平衡发达国家和不发达国家的利益冲突。

（四）加强数字经济税收国际协作

数字经济的快速发展，一方面拓展经济发展新领域，一方面又与部分传统经济存在竞争关系，日益凸显替代性并造成传统产业税源快速流失。世界各国亟须加强国际协作，制定相应的税收政策，防范税收侵蚀，减少税收流失。一是加强数字经济国际税收规则制定。积极地参与OECD数字经济税收规则制定，参与BEPS行动计划。坚持多边合作为主，双边合作为辅助，不断为促进公平合理国际税收新体系建设发出中国声音。二是加强数字经济国际税收征管协作。充分依托《多边税收征管互助公约》开展跨国情报交换、联合行动。建立信息情报穿透机制，获取跨境数字经济企业交易信息、业务信息；建立数据权属交易下的价值创造模型，深入分析企业运行模式和交易价值链，分析企业价值创造和获取利润的方式，突破国际反避税难题，共同维护公平的国际税收秩序。

（五）强化数字经济下税收征管能力

数字经济的本质就是基于数据的应用。传统征管方式和手段难以适应数字经济新模式的发展。数字经济的隐蔽性、交易性导致税务部门难监管、难取证、难追踪。而获取涉税信息是实现有效征管的基础。因此，提高税务部门信息建设水平，特别是智能化水平是解决数字经济税收征管难题的关键。要积极推动以电子税务局，电子化缴税，电子化票证凭证管理的体系化建设，在社会化协作、智能化办税、电子化发票、信息化服务、智能化监管等方面加强加深现代信息技术与税务工作的融合。构建包括政府其他部门、银行金融交易机构、互联网交易平台等外部涉税信息交换互通机制，充分应用大数据、区块链和人工智能技术对纳税人交易行为实时监控。

（六）公平数字经济下税收优惠和纳税人权益保护

要根据中国国情，参考欧美发达国家税制改革内容，推动建立以数据权属转移为基础的数字经济税收管辖制度建设同时，采取强有力措施实施积极的数字经济企业税收减免和优惠政策，促进我国数字经济的快速发展和跨国发展。同时，积极应用国际税收协定加强对境外数字经济所得分类征税。既要建立对数据权属转移来源地和消费地创造所得课税，又要建立相关配套制度避免双重征税，积极扩大税收协定和税收饶让范围，减少境外跨国企业刻意避税行为。