新收入准则对房地产行业的影响

姚菲

摘要：2017年7月，财政部公布了《企业会计准则第14号——收入》，主要目的是希望能够与国际接轨，与国际收入准则保持同步。新收入准则对房地产行业各方面的影响十分显著。文章就新收入准则对于房地产行业的影响展开讨论，首先介绍新收入准则针对房地产行业所发生的变化，主要是收入确认、计量、特定交易以及信息列报方面的变化;然后通过分析房地产行业的业务来思考新收入准则对企业的各种影响;最后分析新收入准则在房地产行业实行过程中可能遇到的问题以及提出相应的对策，使得房地产企业可以顺利实行新收入准则。

关键词：新收入准则;房地产行业;收入确认

一、引言

房地产行业与国家的经济紧密联系，我国经济、科技的飞速发展也使得房地产行业呈现蓬勃发展的景象。但由于房地产开发业务需要较长时间，成本较高，一般通过组合方式来筹集资金，存在很大的风险。因此，我们国家允许房地产开发业务采用预售的模式以缓解房地产行业的资金压力，使其更好的运营，这就导致了房地产行业收入确认的特殊性。新收入准则的施行使得房地产行业收入方面的问题有了更加明晰的衡量标准，这将对房地产行业以及信息使用者产生积极、深远的影响。本文主要通过研究新旧收入准则对于房地产行业的影响来进行对比分析，从而发现新收入准则实施以后对于房地产行业的优势与挑战，提出问题的解决措施，这样有利于企业能够为新收入准则的施行做好充足的准备。

二、新收入准则在房地产行业的主要变化

（一）收入确认方面的变化

旧收入准则下，收入的确认以商品的风险和报酬的转移为标准，而在房地产行业，房屋是一件特殊的商品，销售房屋时，房地产企业应和购买方订立购房合同，企业交付房屋钥匙，交钥匙后房屋的风险和报酬转移给购买方，这样企业才可以在会计上确认为主营业务收入。而新收入准则确定了统一的、全新的“五步法”。在房地产业，销售已经盖好的商品房显然属于某一时点确认收入，而对于期房销售而言，客户所选择的房屋已经确定，而且合同中也表明了支付房屋价款的具体日期，所以许多房地产商在房子完全建好之前就已经收齐全款，即使有一部分价款没有按时收到，企业也有权利收取剩余房款，由此可知，属于某一时段内履行履约义务，能够根据履约进度确认收入;而当房地产企业不满足条件时，就属于某一时点确认收入。

（二）收入计量方面的变化

在旧收入准则下，房地产企业在确定项目收入的金额时以客户订立的合同价款为标准。在计量出售物品、提供各种服务、让渡资产使用权等等所取得的收入时分别采用不同的方式，根据准则执行时，计量过程十分复杂、繁琐;而在新的收入准则下，收入计量的核心内容是计量的金额应该反映企业预估的因交付房屋或其它相关商品而有权获得的对价，同时如果合同中有多项履约义务，那么在计量各项收入时，各项履约义务要按比例对交易价格进行分摊。

（三）特定交易方面的变化

在旧收入准则下，企业销售房屋若附带退回条款，如果企业可以按照平时的经验对退货的可能性做出合理预估，应在交付钥匙后，按估计不会退货的部分确认收入;如果不能合理预估退货可能性，则需要在条款失效之后确认收入。而新收入准则对于这方面的规定也发生了一定的改变，要求房地产企业将销售房屋的账面价值减去以后可能因为退回而额外需要支付的价款费用（例如由企业承担的房屋重新装修的费用、退回房屋价值的减少值等等）后的实际数额确认为一项资产，这是旧规定所没有的。

（四）信息列报方面的变化

在旧收入准则中要求将企业使用何种会计政策来确认收入以及所确认的收入数额列报在附注中，对于其它方面并未有过多的严格要求。而新收入准则对列报方面的规定也更加繁琐，要求房地产企业应当在附注中披露：对确定收入确认具有重大影响的事项以及这些事项的变更，包括确定履约进度时应该采用投入法或产出法以及采用该方法的原因、评估所售房屋控制权时点的相关判断等;与合同相关的信息等等。准则对于信息披露的要求增多，表明社会对于房地产业的监督力度加大，这就需要房地产企业要更加规范自身，认真学习新收入准则。

三、新收入准则下房地产行业的案例研究及影响

（一）多项履约义务的分摊

例：A企业于2017年1月1日与客户签订了房屋销售合同，向客户销售1套商品房并赠送一套电器，共计260万元，客户于当日交纳了全部的款项，并收到了房屋钥匙。依据当前市场情况，该套商品房的市场售价为250万元，电器的市场售价为20万元（成本是15万元），确认各项收入。

新收入准则：根据上述合同中可知，电器和商品房相当于捆绑销售，客户能够从电器的使用中获得利益，且電器与商品房两者之间并没有极大的联系，因此一共有两项履约义务，两项履约义务按照市场售价的比例分摊合同总价款，分别确认收入。旧收入准则：A企业为房地产公司，而所赠送的电器是A企业外购的，用于促进房屋销售速度的一种商品，不是A企业自营的，所以应该按收到的全部合同价款计入商品房的收入，赠送的电器不分摊相应的收入，电器也不确认成本，而是当做销售费用计算。

（二）房屋预售业务

例：2014年1月，A公司进行项目开发，全部为高级别墅住宅，共规划了10套。2014年3月取得住房预售许可证。2014年4月1日起，A公司对该别墅区开始预售。2014年6月30日，房屋已全部出售，项目共收到全部价款2540万元。项目的履约进度根据投入法来确认，投入比例如下：2014年6月30日，项目投入比例为30%;2014年年末，比例为70%;2015年4月工程完成，履约义务结束，6月1日将房屋交付给客户。公司与客户签订了房屋预售合同，合同中具体规定了建筑物主体结构、具体房屋位置（几单元）、建筑面积等等信息，房屋具有不可替代性，唯一性。

新收入准则：根据案例已知只有一项履约义务，同时房屋在预售时，客户所选择的房屋已经确定，具有唯一性，而且A公司已收取了全部价款，由此可知满足新收入准则的规定，属于某一时段内履行履约义务，能够根据履约进度确认收入。旧收入准则下：2014年6月30日，此时房屋还没有盖好，房屋的风险和报酬并未转移到客户手中，不能在此刻计算收入，计入预收账款，在交付钥匙时确认收入实现。旧收入准则下，项目进行的前期并未确认收入，项目净利润为负值，而在后期交付房屋时，由于一次性收入的确认，利润又会突然间非常高，造成利润表的波动非常大;而在新的收入准则下，在一段时间内逐步确认收入，各期利润较为平均，不会出现利润突然上涨的现象，平滑了利润，真实地反映了企业的盈利能力，增加了利润表的可靠性。

（三）销售退回业务

例：某公司在2016年12月将多处商品房对外销售，与客户乙签约，规定了住房具体位置、建筑面积等等，同时，收到了房屋的全部价款。而在2017年2月客户乙在入住之前，检查房屋时发现其中一套商品房有严重的质量问题，于是该套房屋被退回。该套商品房的售价为60万元，但是在退回之前，企业没有交付钥匙给客户。

新收入准则下：企业与客户签订了销售合同，收取了全部款项且客户要马上入住，说明该商品房的控制权已经转移给了客户乙，根据新准则已完全具备了确认收入的条件，所以在退房之前，企业计算了收入。旧收入准则下：由于企业并未交付钥匙给客户，此时没有计算收入的数额，计入预收账款下。在旧收入准则下企业在实际交付后才会结转损益，此时开发商未将全部的风险报酬都转移给了客户，销售合同并未完成，所以即使退回也不会影响利润额;而在新收入准则下，企业已经在2016年确认了营业收入，计算了2016年12月的利润额，而在2017年2月发生了要求退房的情况，这样就高估了企业的实际利润，使得财务报表使用者利用错误的信息做出错误的决策和判断。

四、新收入准则在房地产行业实行的问题及对策

（一）实行过程中可能存在的问题

1. 客户违约风险将会提高

旧收入准则下，是在企业实际交付房屋后，才可以确认收入，结转损益，此时企业已将全部的风险报酬都转移给客户，销售合同已经履约完成，不存在违约的风险。而新收入准则下，如果企业是根据履约进度确认收入，在确认收入时，尚未将标的资产的控制权完全转移，可能会面临客户违约，这样就会高估了企业的利润，造成企业以及外界投资者、债权人产生错误的判断。

2. 加大利润操纵空间

当根据履约进度来确认收入时就有可能存在人为调节利润的情况，企业一般采用投入法或产出法来确认履约进度，但是产出法往往难以衡量，所以一般根据已经投入的成本比例来确认进度，从而确认收入。然而，履约进度完全可以由企业内部进行控制，来确定已投入成本占总成本的比例，所以出于美化报表等原因，有时会人为调节利润，虚造经营成果。

（二）解决对策

1. 加强财务人员的职业判断能力，防范客户违约风险

新收入准则的实行势必会影响到企业的生产经营，因此对于房地产企业相关的财务人员更要持续关注新准则的动态变化，为企业的收入确认提供准确判断。此外，为了防范客户违约风险对財务工作者的能力有了更高的要求，应该对企业财务人员加强培训，让其财务人员更好地衡量收入确认的时点及标准，增强其业务能力，在确认收入时要谨慎考虑，保证收入确认时的准确性。

2. 完善内部控制系统，防范客户违约风险

在企业内部建立有效沟通以及联动机制、完善内控政策以及程序以对应有关风险、建立更为完备高效的内部控制是十分必要的。同时，企业外部的沟通也尤为重要，有利于促进企业内外部信息的循环，在市场中掌握更多的信息。完善的内部控制机制可以一定程度上避免因新旧收入准则交替而产生的各种风险，平稳度过交替期，未来更好的发展企业。

3. 加强监管力度，防止企业操纵利润

由于收入准则的变化，有可能会使企业为了美化报表，吸引投资等等原因而操纵利润，所以监管部门应该建立完善的惩治机制，加大监管力度，规范行业行为，遏制不良行为的发生。监管部门不仅要发挥监管作用，还要正确地引导企业健康、平稳的发展，尽可能出台相关的说明和案例介绍，使企业人员深入地理解和运用收入准则。

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（作者单位：北京工商大学）