基于舞弊三角理论的企业财务舞弊动因及防范策略研究

梁登博 贾丽红 马秀丽

摘 要：随着近些年我国影视行业的大发展，影视行业面对极大的竞争压力，极易成为财务舞弊的高发区。我们应该加强对影视行业上市公司的关注，本文运用了案例研究的方法，基于财务舞弊三角理论的研究思路，选取H影视公司财务舞弊事件来进行分析，通过“压力”“机会”“借口”三个维度对H企业财务舞弊案的舞弊动因进行分析。针对上所分析的原因，从财务舞弊三角理论出发，提出了加强管理层人员和财会人员道德素质和加大舞弊的惩罚力度，制定合理的公司战略措施来降低公司进行财务舞弊的风险。

关键词：舞弊三角理论;影视行业财务舞弊

1 H企业财务舞弊案例概况

H企业成立于2006年9月，是一家以影视剧制作发行和艺人经纪为主同时兼顾周边衍生业务的影视公司。代表作有《古剑奇谭》《天下长安》，于2016年通过资产重组的方式借壳上市，股票代码000892。

H企业于2017年7月发布公告称因为涉嫌信息披露违法违规被证监会立案调查。经证监会调查证实H企业主要通过以下四种方式来实现财务造假：

（1）通过将收入确认时间提前的手段来增加利润。证监会调查显示H企业在2013年通过此种手段使营业收入提高了近7000万元;2014年通过同样的手段使收入提高了近3000万元，分别涉及了《古剑奇谭》《微时代之恋》和《少年四大名捕》等三部电视剧。

（2）虚构收回应收款项，存在少计提坏账准备。H企业通过这种办法，造成2015年年报少计提坏账准备425万元，2016年采用同样的手段，少计提了坏账准备467万元。

（3）将计提应收账款坏账准备的时间拖后。H企业通过这种手段实现了在2013年少计提5.2万元的坏账准备，2014年少计提了20.8万元的坏账准备，2015年少计提234万元的坏账准备。

（4）控股方股东及关联方占用资金。H企业在年报中没有就关联方占用资金的情况对公众进行公布，据资料显示H企业在2013年和2014年隐瞒了关联方占用资金300万元的情况。2015年和2016年没有对外公布关联方占用资金3000万元的情况。

综上所述，H企业的财务造假历时四年，累计造假金额高达亿元。

2 H企业财务舞弊后果

2019年11月4日，H企业发布公告显示一连收到了重庆证监局三份行政处罚决定书，分别涉及H企业以及其原股东欢瑞文化和当前实际控制人陈援与钟君艳夫妇。根据行政处罚决定书显示累计处罚金额高达452万元。

受到财务造假的影响，H企业在资本市场上的信誉受到严重影响，其股价也从2017年的每股10元左右跌至现在的5.14元。除此之外，在受到证监会调查的几年中，H企业旗下的艺人流失严重，像杨幂、杨洋和李易峰等当家艺人先后选择解约，更糟糕的是据H企业的2019年财报显示，其2019年营业收入同比下降59.3%，被年审事务所出具了保留意见的审计报告。

3 基于三角理论的H企业舞弊动因分析

财务舞弊三角理论是由美国注册审核舞弊师协会创始人W.Steve Albrecht提出，该理论认为企业之所以舞弊，是“压力”“机会”“借口”三因素相互作用形成的，三个要素缺少任何一个都形不成企业财务舞弊。针对H企业的财务舞弊一案，本文按照财务舞弊三角理论从压力、机会、借口三方面进行分析。

3.1 压力

行业竞争压力。进入21世纪，互联网新媒体的蓬勃发展带动了影视行业快速的发展，吸引了大批的资本进入影视行业。据统计目前注册的影视类公司超过两万家，远远超出了我国影视市场的需求，大量的影视剧积压，提高了公司营运的成本，加剧了行业竞争，伴随着近年监管政策的收紧，影视行业进入调整出清阶段。

迫于业绩承诺的压力。2015年H企业开始运作30亿元借壳星美联合的计划，同时非公开发行股票募集配套资金15.3亿元。基于此，H企业对股东承诺，2015年至2018年公司净利润分别不低于1.7亿元、2.41亿元、2.90亿元、3.68亿元，扣除非经常性损益的净利润分别不低于1.52亿元、2.23亿元、2.70亿元和3.43亿元。在面对如此高额业绩承诺压力之下，H企业不得不铤而走险地通过提前确认收入和少计提坏账等手段来粉饰利润。

3.2 机会

机会因子是指公司实施财务舞弊时由于舞弊者在公司内拥有一定的权力，并且得不到相应的监督和制约，就有机会通过非法的会计操作来实现不当得利。本案例中，H企业之所以能够进行舞弊，同内部控制制度不完善和外部的审计机构监督不力有着很大的关系。

在H企业财务舞弊的前后四年时间里，H企业都声称企业内部控制没有发现重大缺陷，但是H企业内部控制却没有得到有效地实行，给予了公司能够实现财务造假的机会。在公司前前后后占用关联方资金时，H企业内部控制中的关联方交易相关制度未能履行相關的义务，说明H企业的关联方交易系统建立和实施并不完善，内控制度存在重大的缺陷，为公司实施舞弊提供了条件，没有能够及时阻止公司的造假行为。

在H企业舞弊案中，本该承担公允评价公司经营管理成果和财务状况的外部审计机构监督不力。本该为H企业提供财务指导的新时代证券并没有发觉H企业的舞弊行为，而负责审计的天健会计师事务所居然出具的是无保留意见的审计报告，不得不让人怀疑事务所是否切实履行了应承担的审计责任。

所以，H企业财务舞弊是由于公司内外部联合创造的机会造成的，其公司的内控制度不完善导致没有阻止公司的财务造假行为，再加上外部审计机构的监督不力，审计质量没有得到保证。

3.3 借口

当企业满足了“压力”和“借口”两项因素的时候，就需找一个自我合理化的借口来掩盖公司实施财务舞弊的本质。H企业以会计差错的借口来回应证监会对其的指控，其实掩盖了实际控制人和高管为个人利益考虑的本质，值得一提的是在H企业成功上市后，身为实际控制人的陈援夫妇以及众多艺人股东身价均翻倍，获得了巨额的利益。

4 基于三角理论的财务舞弊的防范措施

4.1 针对“压力”因素

从“压力”的角度来防范公司的财务舞弊情况主要是降低公司的不良需求，H企业进行财务舞弊的原因之一就是行业竞争压力激烈，为了实现融资而上市，影视行业是轻资产的行业，对于资金的需求比较大。所以，H企业为了上市融资不惜采用财务舞弊地方法来粉饰利润。因此，要通过拓宽公司的融资渠道来缓解公司的资金难题，削弱公司财务舞弊需要的可能性。

此外，公司要对自身有一个清晰的判断，制定合理的扩张策略，H企业就是没有考虑清楚自身的实际情况，没有对公司未来的利润水平做出一个合理的预期，从而做出了错误的业绩承诺，最后迫于业绩的压力，走上了财务造假的歧路。

4.2 针对“机会”因素

从“机会”因子方面来防范公司财务舞弊的可能性，首先要完善公司的内部控制制度，公司应该严格遵循内部控制规范分离不相容职务，保证信息完整真实地披露，让制度对公司起到风险控制和防范的作用，从而控制公司的舞弊机会。在H企业财务舞弊案中，H企业的内控制度失效，没有发挥应有的作用，使得公司众多关联方交易没有被真实完整地披露，致使广大投资者蒙受损失。

其次还应当完善公司的治理结构，发挥独立董事和监事会应有的监督作用。独立董事和监事都对上市公司起着监督作用，一旦这两种机制失去了效用，那么也会为舞弊的产生提供机会。在本案例中，如果公司的独立董事和监事能够发挥应有的作用，就不会使H企业如此肆无忌惮地造假，所以在证监会的处罚报告中对H企业的独立董事和监事也进行了相应的处罚。

最后，还应当加强外部审计机构的作用，会计师事务所负责对本审计单位的财务报表的真实性和公允性进行审计，负责维护广大投资者的利益。但在本案例中，会计师事务所出于自身利益的考量，并没有发挥自身的审计作用，为H企业的舞弊提供了机会。

4.3 针对“借口”因素

对于从“借口”角度来防范公司的财务舞弊，首先要提升公司管理层的道德素质和法律意识。公司的管理层直接负责公司的相关决策，通过提升其可以减少公司在财务困境下进行舞弊的可能性，因此必须提升公司管理层的道德素质和法律意识以降低舞弊风险。

其次，还应当着重培养提升财务人员的职业道德素质。在H企业这个案例中，财务人员在高层的授意下，通过各种手段进行财务造假，可以看出公司财务人员并没有坚持职业操守，或为利益驱动，或迫于压力，为公司舞弊创造了机会，所以通过会计地继续教育以及宣传模范等手段来培养提升公司财务人员的职业操守。

此外还要加大对财务舞弊的惩罚力度。在做決策时肯定要衡量成本和利益，当舞弊所带来的成本高于舞弊的利益时，公司自然不会考虑去财务舞弊。

最后还应加强对中介机构的监督。试想在H企业财务舞弊的过程中，如果新时代证券和天健会计师事务所能够切实履行自身监督义务，保持应有的职业道德，那么H企业就不会带来这么严重的后果。所以加强对中介机构的监督尤为重要，可通过建立执业人员诚信档案和建立会计师事务所评估制度等办法来加强对中介机构的监督。

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