合并商誉减值及会计处理方式探析

闵泽豪

摘要：随着经济全球化的不断发展，各类企业的并购业务逐渐增多，企业在并购的过程中，除了经营规模发生变化以外，在会计处理方式上也发生了巨大的变化，其中最明显的就是增加了大量的合并商誉。商誉作为一种长期资产，其增减值变化直接影响着企业的盈利状况，因此，为了避免亏损，企业必须要加强对合并商誉减值的测试，掌握正确的会计处理方法，争取在确保企业会计工作顺利开展的同时，也能实现企业经济效益的最大化，从而促进企业的长远发展。

关键词：企业并购;合并商誉减值;会计处理方式

引言

合并商誉，也叫购买商誉，主要是指企业在并购过程中发生的会计事项。从本质上来讲，合并商誉并不属于一项独立的投资，因此在进行会计处理时必须要单独进行计算。企业在发生并购业务之后，由于受多种因素的影响，导致合并商誉减值的发生概率极高。这就要求相关会计人员必须要做好合并商誉减值的会计处理，通过合并报表如实反映商誉减值的具体情况，以便为企业重大决策的制定提供可靠的参考依据，从而为促进企业的可持续发展创造有利的条件。

一、合并商誉减值的实质内涵概述

从当前国内会计准则对商誉的定义来看，目前我们所说的商誉通常指合并商誉，其实质内涵为未来超额收益的资本化价值。合并商誉是在企业并购活动中产生的，并购企业在企业合并的过程中对对方企业的各种资源进行定价，从而获得其未来收益的现值。从性质上看，合并商誉是被购企业因所具备的一系列优势而形成的一种无形资产，且这种无形资产在并购业务发生时可以准确地计量[1]。通常来说，被购企业的优势主要包括地理位置优越、信譽良好、技术先进、生产效益良好等，这些都是吸引企业开展并购业务的主要因素。从数值上来看，合并商誉是母公司对子公司的投资成本减去子公司的净资产的差额，差额越大，表示合并商誉的价值越高，对企业盈利能力的提升就越具有显著的促进作用，反之，将会降低企业的盈利能力。一旦企业出现合并商誉减值损失，将会严重降低企业的核心竞争力，企业未来超额收益的资本化价值也会不断减少，这对企业的长远发展极为不利。鉴于此，企业及财务会计人员必须要加强对合并商誉减值测试的重视程度，通过合并报表反映出合并商誉减值的具体情况，促使企业能够制定出针对性的改善措施，从而降低企业的经济风险。从长远意义上来说，企业每年都需要进行合并商誉减值测试，一旦发现资产减值损失的迹象，应立即采取有效的整治措施，为了提高合并商誉减值测试的有效性，企业需要明确合并商誉减值的认定界限及标准，这样才能规范合并商誉减值的会计处理活动，从而帮助企业获取巨大的经济效益。

二、合并商誉减值的会计分析

由于合并商誉减值关乎着企业的盈利能力，因此企业每年都需要进行合并商誉减值测试，这不仅是满足企业长远发展的实际需要，同时也是落实会计准则基本要求的必经之路。下面将对合并商誉减值的会计处理方式进行详细的介绍，希望能够为广大会计人员提供一些参考依据。

（一）合并商誉减值测试的方法

1.确定资产可收回金额

这项内容是进行合并商誉减值测试的基本前提，只有确定资产可收回金额，才能进行合并商誉减值计算与计量，从而获得精确的会计处理结果。而要完成此项任务，会计人员需要对资产的公允价值减去处置费用的差额进行估算，同时还需要对未来的现金流量进行估计，然后将二者的估算值进行比较，数值较大的就被确定为资产可收回金额[2]。在估算的过程中，会计人员可以根据实际情况判断是否需要对所有金额进行估算。从理论上来说，只要有一项金额高于企业资产的账面价值，就说明企业并未发生资产减值损失，因此可以省略对另一项金额的估算，这样能够在很大程度上减少会计工作内容。

2.利用公允价值确定资产可收回金额

资产可收回金额的确定不仅受企业自身的影响，同时还会受到市场价值的约束，当企业因管理层协同作用而获得额外的商誉时，为了明确资产可收回金额，企业可以利用公允价值来确定。在确定公允价值时，企业可以将资产市场价值作为参考标准，同时也可以将交易活动中的资产销售价格作为标准，以便确定出资产的公允价值。

3.利用未来现金流量确定资产可收回金额

除了公允价值以外，企业在确定资产可收回金额时，还需要对未来的现金流量进行估算。在合并商誉减值测试中，企业需要对近五年的资产及现金流量进行预测，同时要附上企业近期的预算报表。值得注意的是，为了提高未来现金流量值的准确性，企业在估算的过程中应该除去资产升级改造或筹资活动所获得的现金流量，同时还应该结合实际情况选择合理的折现率，这是因为折现率的选择关系着估算值的差额，一旦选择不合理，将会影响未来现金流量值，进一步会对合并商誉减值测试结果造成一定影响[3]。

（二）合并商誉减值的确认与计量

上述内容为合并商誉减值测试的一般过程，会计人员通过确定资产可收回金额能够判断企业是否存在合并商誉减值损失，如果资产可收回金额大于企业资产的账面价值，就说明企业不存在合并商誉减值损失;如果资产可收回金额小于企业资产的账面价值，那就表明企业存在合并商誉减值损失，具体损失多少，还需要会计人员进行下一步的计算与计量。从理论上说，一旦出现合并商誉减值损失，需要对减值损失进行顺序分摊，首先，将减值损失分摊到资产级中的商誉价值上;其次，按照比例抵减除商誉以外的其他资产的账面价值。如果出现未能分摊的减值损失，应根据相关资产组的资产价值比重重新分摊，直至全部分摊完毕。

（三）合并商誉减值的披露

当分摊的商誉账面价值在商誉总账面价值中所占的比重较大时，会计人员需要对其进行披露。一方面，企业需要对当期的资产减值金额进行确认，结合合并报表找出问题的原因，以便采取行之有效的解决对策;另一方面，企业需要对资产可收回金额的确认方法进行评估和确定，以便明确资产可收回金额。

三、合并商誉减值会计处理方式的不足及改进对策

（一）合并商誉减值会计处理方式的不足

合并商誉减值测试作为企业会计工作的重点和难点，对于强化企业的盈利能力具有重要的影响和意义。但是，由于合并商誉减值测试涉及的会计项目众多，导致其测试难度也相对较大。具体来说，主要包括以下两方面内容：第一，在分配资产组时存在较大的难度。从合并商誉的性质来说，合并商誉实际上是一种长期资产的表现形式，其价值的实现离不开其他资产，再加上合并商誉无法产生单独的现金流量，因此在估算价值时必须要将其置于资产组合当中，这样才能获得准确的估算值。但是，这仅仅是从理论层面上来说的，在实际工作中，资产组的分配是存在一定难度的，而且合并商誉的价值还需要资产的协同，这给合并商誉减值测试又增加了不少难度[4]。第二，资产可收回金额的计算存在一定的难度。通过上述内容可以看出，合并商誉减值测试的实施离不开资产可收回金额，而资产可收回金额的确定又涉及众多的会计项目，比如未来现金流量、公允价值、折现率等，这些金额都是难以准确估算的，因此也会对合并商誉减值测试的结果造成一定的影响，严重降低了合并商誉减值测试的有效性。

（二）针对上述问题提出的改进对策

通过上述内容可知，合并商誉减值测试虽然直接影响着企业的盈利能力，但是许多企业在实际测试的过程中仍存在许多问题难以解决。为此，企业及相关会计人员必须要结合实际问题制定针对性的改善策略，争取在提高会计工作有效性的同时，也能降低企业的经济风险，从而为实现企业的可持续发展奠定良好的基础。

1.改进合并商誉减值的会计处理方法

传统的合并商誉减值会计处理方式主要依赖于对公允价值和未来现金流量的估算，由于涉及资产内容众多，导致减值测试结果很容易失真。为此，企业可以将报告单元法引入合并商誉减值测试的过程中，利用报告单元对企业合并商誉减值进行测试。这种方法不仅能够对未来资金流入进行合理的判断，而且还具有明确的操作流程，有助于减少测试误差[5]。此外，报告单元法还可以利用公允价值进行比较，与传统的测试方法相比，该方法更具合理性与科学性。

2.加大对会计人员的培训力度

目前，企业并购业务在我国开展的时间并不长，而合并商誉减值测试作为一项全新的会计工作内容，其开展难度可想而知。这就要求企业必须要加大对会计人员的培训力度，不断提高会计人员的专业素养，以便更好地满足工作需要。合并商誉减值测试不仅涉及会计准则中的内容，而且还与市场发展情况密切相关，这就要求会计人员既要具备良好的专业技能，同时还要密切关注国家宏观经济状况和发展趋势，以便根据市场变化做出及时调整，从而提高合并商誉减值测试的精确性。为此，企业必须要为会计人员提供丰富的学习和培训机会，培训内容要涵盖多个方面，以便满足会计人员全面发展的实际需要。此外，企业应该加强与会计师协会的交流与合作，促使会计师协会能够将先进的会计处理方法推荐给企业，同时还能为企业的会计人员提供学习与交流的机会，这对强化会计人员的综合素质是极为有利的。

3.对资本市场机制进行完善和发展

对于任何企业来说，要想完成合并商誉减值测试，必须要对资本市场有一个良好的掌控，能够根据资本市场的变化随时对企业会计工作進行调整，从而为促进企业的健康发展提供有利的条件。但是，就目前我国资本市场的发展现状来看，其市场信息的透明度还不高，导致许多企业无法及时获取资本市场信息，不仅影响了合并商誉减值测试的顺利实施，而且还对企业重大决策的制定产生不利的影响。为此，企业必须要充分发挥自身的主体作用，不断完善资本市场机制，确保其提供的市场信息真实有效，从而为合并商誉减值测试的顺利实施提供可靠的参考依据。唯有如此，才能促进企业盈利能力的显著提升，从而为实现企业经济效益的最大化奠定良好的基础。

结语

综上所述，随着企业并购业务的不断增多，合并商誉减值测试已经成为企业会计工作的重点内容。在实际工作中，合并会计本身就是财务会计的四大难题之一，而合并商誉减值又是合并会计的热点和难点。这就要求广大会计人员必须要加强对合并商誉减值测试的深入研究，坚持与时俱进的原则，随着会计准则的变化对合并商誉减值的会计处理方式进行调整，以便更好地满足企业发展的实际需要。只有切实处理好合并商誉减值的会计工作，才能促进企业盈利能力的提升，从而为实现企业经济效益的最大化提供可靠的保障。

参考文献

[1]杜兴强，杜颖洁，周泽将.商誉的内涵及其确认问题探讨[J].会计研究，2011（1）：11–16.

[2]汪晶.企业合并商誉的减值问题探析[J].会计师，2018（21）：121+123.

[3]赵静，孙晓红.探讨合并商誉减值及会计处理办法[J].财务管理，2017（06）：146–147.

[4]周灵芝.合并商誉减值及会计处理方式研究[J].财会学习，2017（12）：113–114.

[5]王燕华.关于商誉减值测试方法及会计处理的思考[J].中国市场，2011（05）：70+72.