谈审计监督对EPC项目关系治理的作用机制

李兆东 吕真 李雪颖

【摘要】工程总承包（EPC）项目通常具有投资规模大、建设周期长、复杂程度高、参建单位多、社会责任强的特征， 一般采用正式契约进行约束， 但契约并不完美， 需要通过关系治理加以弥补。 关系治理需要通过有效沟通降低参建方之间的信息不对称， 加强相互信任关系， 进而产生了对审计监督的需求。 为验证审计监督在EPC项目关系治理中的作用机制， 通过建立有、无审计监督的EPC项目关系网络模型， 并分析相关参数， 发现： 审计监督增加了EPC项目关系网络的沟通路径; 审计监督对EPC项目信息不对称有一定的修复作用; 审计监督对EPC项目关系治理提供了信任保障。

【关键词】审计监督;EPC;关系治理;国家审计

【中图分类号】 F239     【文献标识码】A      【文章编号】1004-0994（2020）15-0095-7

工程总承包（EPC）方式产生于20世纪60年代的美国， 一般被应用于投资规模大、专业技术高、管理难度大的建设工程， 是国际通行的建设项目组织实施方式。 20世纪80年代， 我国开始尝试在化工行业推行以设计为主导的工程总承包， 但发展过程并不顺利。 2016年， 我国建筑企业工程总承包年新签合同约为2.8万亿元， 营业收入为2万亿元， 占整个工程行业收入的9%左右。 大多数发达国家的工程总承包发包占全部工程发包的比例超过30%， 少数国家达到50%， 以2016年为基数， 按10年后总承包市场占比30%测算， 2026年我国工程总承包市场规模将达到8.6万亿元。

2017年12月发布的《房屋建筑和市政基础设施项目工程总承包管理办法（征求意见稿）》（建市设函[2017]65号）要求“政府投资项目、国有资金占控股或者主导地位的项目应当优先采用工程总承包方式”。 由此， EPC方式将成为政府投资项目、国有资金占控股或者主导地位的项目的首选方式。 现行《审计法》《审计法实施条例》《国家审计准则》等相关法律法规均规定， 政府投资项目、國有资金占控股或者主导地位的项目是国家审计的监督范围。 EPC方式的普遍采用， 以及其投资规模大、建设周期长、参建单位多等特点， 导致审计监督面临的审计环境更加复杂。 因此， 为了促进总承包市场的健康有序发展， 应对EPC项目进行有效的审计监督， 亟须对审计监督在项目中发挥的作用进行深入研究。

一、EPC项目的治理缺陷与关系治理

1. EPC项目的治理缺陷。 EPC项目通常是由业主选定一个总承包商， 签订总承包合同， 明确业主想要达到的工程预期目标、参数指标及相应的功能要求， 再由总承包商负责实施项目的勘察设计、采购和施工等程序， 在项目实施过程中， 总承包商替代业主处于项目核心地位。 EPC项目可看作一种类似“大管家”的管理[1] ， 其项目治理的时间跨度大， 一般涉及项目实施的全过程， 项目治理涉及的范围也比较广， 包括业主对于项目建设的要求、设计方的具体设计工作、采购方各种设备与材料的采购、监理方在项目过程中的监督、施工方的项目实施、政府监管部门的监督管理等[2] 。 这就使得项目实施过程中涉及人员众多、事务繁杂， 人员与事务间相互影响、相互制约， 加之不同的诉求、行为习惯与思维方式， 导致EPC项目的治理复杂程度以及目标的不确定性加大。 此外， EPC项目多涉及一些大型项目或公共项目等， 这些项目所涉及的资源与环境方面的问题也加大了EPC项目治理的社会责任。

由于EPC项目通常投资规模大、建设周期长、 复杂程度高、参建单位多、社会责任强， 保障参与各方利益的获得是项目成败的关键。 EPC项目的治理一般采用正式契约进行约束， 通过设计和签订逻辑严谨的契约， 解决EPC项目参建各方的利益分配问题。 在EPC项目各个阶段会形成不同形式的多重契约， 如意向书、协议、招投标文件、合同、合同补充文件等， 并通过契约的有效执行达到EPC项目治理的预期效果。 但是契约并不是完美的， 在项目的开展过程中往往会无法避免地出现一些契约无法解决的突发情况。 较为完善的契约体系和稳定的合作方可以提高项目绩效并降低风险， 但我国通常采用公开招投标制度， 由于招投标的不确定性， 长期稳定的合作方较难形成。 即使有稳定的合作方， 但由于EPC项目实施过程中的干扰因素过多， 前期的合同条款通常无法包含项目整个周期中的所有情况， 执行过程中也会存在调整。

同时， EPC项目还存在设计与后期采购、施工的配合、现场复杂变化与设计的配合、采购团队间的配合、施工中各参建单位的配合、业主与当地政府间的关系协调等诸多问题[3] 。 有研究认为， EPC项目团队的协调沟通不足与合同协议不全面， 是当前EPC项目治理中存在的重要问题以及其他问题产生的原因[4] 。 各个环节的协调配合是解决EPC项目治理的关键。 EPC项目自身特点决定了需要进行充分的协调与沟通， 传统的以合同为主的契约治理模式这种软约束问题以及合同的刚性使其相对于关系调整更加困难。 合同为项目治理定下了基本框架， 但难以依据现实情况及时做出调整， 也无法全面兼顾项目进程中出现的各类问题。

2. 关系治理是EPC项目治理缺陷的化解之道。 1980年， 美国法学家Macneil提出了关系契约论， 认为任何一项交易的产生都离不开关系因素， 每一项交易都处在一种社会关系之中。 而交易中关系的存在会对交易各方产生相应影响， 推动交易顺利开展， 为各方提供了较大的自我调节余地。 同时， 关系在交易中所产生的影响， 在某些时刻甚至会超越契约制度， 从而产生了更好的约束作用， 降低了履约成本。 关系治理强调以各方之间的沟通、协调等方式解决冲突和问题， 以保证项目顺利进行。 关系治理以关系规则为基础、以信任为核心， 对各利益相关方的行为进行柔性约束， 与契约治理互补， 从而促进项目目标绩效的实现。 可以说， 关系治理是建立在合作意愿上的治理， 是以交易各方的共同目标为基础， 可有效地激励各方合作。

较强的契约治理实质上是交易各方之间的不信任， 需要强有力的契约在保障自身利益的同时强化对对方的约束。 而长时间内依赖这一模式， 将导致各方之间信任的进一步缺失和沟通效率的降低。 加入关系治理， 可以对各方关系进行调节， 对交易各方进行信任补偿。 同时， 关系治理可以为交易各方增加参与治理的渠道， 并且可以对不同情况下的契约不完备性做出弥补， 促进各方更加有效地履行契约[5] 。 通过对关系要素的调节， 解决现存的沟通、协调与信任等问题， 更加灵活地应对各种突发状况， 提高效率， 提升参与方满意度， 帮助改善项目盈利绩效[6] 。 在这一过程中， 关系治理的客观存在性也进一步得到了证明： 现有治理问题表明， 必然存在非正式的信息沟通、相互承诺、相互信任等合法的非正式互动关系， 关系治理有其合理的适用空间[7] 。 EPC项目治理中组织关系、参与者关系的维系等， 以及項目中关系产生的影响都会随着关系治理的加入达到更优状态， 从而保障项目的顺利实施[8] 。 项目的契约和关系治理相结合， 可以实现管理绩效最大化[9] 。 由此， 关系治理可以弥补契约治理的不足， 完善现有项目治理体系， 是EPC项目治理缺陷的化解之道。

二、审计监督： EPC项目关系治理的信息和信任保障

1. EPC项目关系治理催生了审计需求。 从关系治理的特征来看， 关系治理可以起到弥补EPC项目治理缺陷的作用， 但这种作用的发挥也需要条件， 因为关系治理是非正式的治理， 并没有签订正式契约， 而是合作双方的自愿行为， 因而关系治理的效率较低、效果不明显。 影响关系治理的主要因素是信息交流的不畅通， 以及项目参与者之间不可避免的冲突的存在[9] ， 即信息不对称和信任危机。 因此， 需要建立信息共享平台、建立冲突预警与协调处理机制， 以维护与重建项目参与方之间的良好关系， 保障关系治理的效果。

传统审计理论认为， 受托经济责任关系是审计产生的基础， 生产资料所有权和经营管理权分离， 形成委托和受托之间的经济责任关系， 导致信息不对称， 生产资料所有者为了保护其财产的安全完整， 需要了解经营者的经营管理信息， 即产生审计需求。 但从历史的发展来看， 受托经济责任关系虽然是审计产生的基础条件， 但并不是有了受托经济责任关系才需要审计的， 而是审计现象的背后都存在受托经济责任关系。 通常只有所有者与经营者之间存在信任危机， 审计才成为必然。 所以， 受托经济责任关系是审计产生的必要条件， 而信任危机是审计产生的充分条件。 EPC项目的业主是项目所有者， 总承包商是项目的执行者， 其对业主承担受托经济责任， 并进一步传递到分包商， 产生信息不对称， 从而导致参与各方信息沟通障碍， 长期来看就会演化成信任危机。 为了解决信息不对称和信任危机、保持良好的信息沟通和稳定的信任关系， 就催生了EPC项目的审计需求。

2. 审计监督为EPC项目关系治理提供了信息和信任保障。 EPC项目关系治理既有内部关系治理（各合作单位之间的关系问题）， 也有项目与外部的关系治理， 特别是与监管部门的关系治理。 项目的外部关系对于EPC项目也至关重要， 往往会影响项目的全局和成败。 EPC方式应用最多的是在政府投资项目、国有资金占控股或者主导地位的项目， 这些项目可以通过内部审计或社会审计（内部审计外包的参与形式）， 对项目的内部关系治理进行信息和信任保障， 但对EPC项目的外部关系治理却难以触及。 因此， 需要由国家审计监督为EPC项目关系治理提供信息和信任保障。

现行《审计法》《审计法实施条例》《国家审计准则》等相关法律法规均规定， 政府投资项目、国有资金占控股或者主导地位的项目是国家审计的范围。 国家审计可以通过监督业主和总承包商， 并延伸审计分包商， 完成对EPC项目的内部监督。 由于EPC项目的监督管理机关也在国家审计的监督范围内， 国家审计也可以监督EPC项目的外部监管行为。 由于国家审计监督的加入， 增加了监管部门、业主、总承包商、分包商之间的信息沟通， 国家审计的独立性有效地降低了信息不对称， 消除了EPC项目内外部关系治理的信息沟通障碍; 国家审计的权威性也增强了参与各方的信任关系。 因此， 国家审计可以为EPC项目关系治理提供信息和信任保障。

三、审计监督在EPC项目关系治理中的作用机制： 基于社会网络分析法的验证

社会网络分析法产生于20世纪30、40年代的社会学研究， 该方法主要用于调查和测量社会系统各部分（点）的特征与相互之间的关系（连接）， 并用网络的形式呈现出来， 借以分析关系特征的理论、方法和技术。 近年来， 该方法已被应用于经济学、管理学、政治学等诸多领域， 在环境管理、组织管理、权力网络等研究中也得到了很好的应用。 在多元参与的结构分析方面， 社会网络分析法更具优势。

1. EPC项目治理网络关联方的确定。 EPC项目的参建方众多， 参建方之间是否形成关联， 需要进行具体的分析。 本文基于现行法律法规， 确定EPC项目的关联关系， 发现EPC项目的业主、总承包商、设计承包等单位之间的关联关系如表1所示。

以表1为基础， 利用社会网络分析法， 分别构建“无审计监督的EPC项目关系网络模型”和“有审计监督的EPC项目关系网络模型”， 通过网络密度、中心度、结构洞等指标观察审计介入EPC项目前后的关系网络变化， 以验证审计监督对EPC项目参与节点的沟通路径、信息交流和相互信任的影响。

2. 审计监督增加了EPC项目关系网络的沟通路径。 EPC项目关系网络属于多元参与结构， 可以利用社会网络分析法进行分析。 图1、图2为有无审计监督构建EPC项目关系网络模型。

从构建的EPC项目关系网络模型可以发现， 有审计监督情况下的网络密集程度要高于无审计监督。 两个网络的网络密度和网络中参与者关联度， 如表2所示。

审计监督介入EPC项目后， 网络密度从0.3524增加到0.3542， 略有增加， 参与者关联度从74增加到85， 提升了14.86%， 表明审计监督的加入虽然没有明显改变网络密度， 但参与者关联度却有较大幅度的提升。这说明审计监督使EPC项目参与各方的联系更加紧密， 增加了更多的沟通路径， 也缩减了部分参与者相互之间信息交流的传递过程， 减少了信息在传递过程中可能的衰减， 为有效沟通创造了基础条件。 此外， 关联度的提升， 也意味着审计监督使EPC项目参与各方的相互影响加大， 在一定程度上降低了机会主义行为发生的可能性。

3. 审计监督对EPC项目信息不对称的修复： 基于网络中心性的分析。 网络中心性是网络的集散程度， 由点度中心性、中间中心性和接近中心性等三个指标测度。 其中： 点度中心性是指网络节点与其他节点的直接联系， 反映了网络图的总体整合性; 中间中心性表示网络节点的媒介程度， 若网络中的很多交互路径都经过某节点， 则此节点在网络中的地位较为重要， 中间中心性越高， 该节点对资源信息的控制程度越高; 接近中心性表示一个节点传播信息时不依赖其他节点的程度， 节点距离其他节点越近， 信息交互越不用依赖其他节点， 而非核心节点则需要通过其他节点才能实现信息传递， 所以接近中心性反映的是节点在网络中接近中心位置的程度。

中心性越大， 则表明网络中的参与者所居位置越接近于网络中心， 即该参与者的地位与价值越高， 相应地对网络产生的影响也越大[10] ， 在所处关系网络中就拥有越强的主导能力[11] 。 由此， 中心性成为度量网络参与者在网络中重要程度的方式。 无、有审计监督条件下的EPC项目关系网的中心性参数如表3、表4所示。

出度是输出信息， 输出信息越多则权威性越高， 一般用出度大小表征是否居于网络最中心位置。 从表3点度中心性的出度数值来看， 无审计监督的EPC项目关系网络中， 总承包商和建设部门的点度中心性出度数值最大， 为57.143， 处于网络中心。 招投标部门和环保部门点度中心性的出度数值为50， 位居第二， 而业主点度中心性的出度数值为42.857， 并不是处于很重要的位置。 从入度来看， 总承包商仍居于第一位， 业主、施工分包和设计承包其次， 说明总承包商、业主、施工分包和设计承包是从别的节点获取信息比较多的点， 中介性较好。 EPC项目关系网络中间中心性数值也说明， 总承包商和业主的中介性相对其他节点更好， 即信息主要通过总承包商和业主传递， 但业主的中介性仅为总承包商的一半。 可见， 在无审计监督的EPC项目关系网络中总承包商和建设部门是网络中心， 在网络的资源与信息流通中具有重要地位， 而业主反而未处于网络中心地位， 这加剧了投资者与建设者之间的信息不对称。

加入审计监督后， EPC项目关系网络并未改变点度中心性的分布。 从表4点度中心性的出度数值来看， 审计方节点数值最大， 为66.667， 反映了审计的权威性， 作为整个网络的信息提供者， 这也符合实际情况。 总承包商和建设部门的出度数值处于第二位， 这与无审计监督的情况相同， 环保部门和招投标部门仍居于第三位， 但业主的出度数值得到有效提高， 表明业主通过审计监督提升了其信息和资源的支配能力， 增强了在网络中的主导能力。 从入度数值来看， 仍然是总承包商最大， 业主、施工分包和设计承包其次， 数值较无审计监督状态略有提高。 总承包商和业主的中间中心性数值也有所提升， 业主的中间中心性数值提升幅度较大， 说明有审计监督后， 业主的中介度大幅提高， 信息传递地位更加明显。 由于审计监督的加入， 原本仅经过总承包商的信息， 经过审计方被业主获取， 业主的信息掌握程度提高， 信息不对称情况得到改善。 可见， 审计监督对EPC项目信息不对称有一定的修复作用。

4. 审计监督对EPC项目关系治理提供了信任保障： 基于网络结构洞的分析。 在社会网络中， 结构洞用以衡量参与者之间的非重复关系， 从而显现出某一参与者受到整个网络的限制程度。 Burt[12] 认为“非冗余的联系人被结构洞所连接， 一个结构洞是两个行动者之间的非冗余的联系”， 由此以结构洞来表示非冗余的联系。 他还提出， 位于结构洞位置的网络参与者可以获得更多的获取“信息利益”与“控制利益”的机会， 由此占据更多的竞争优势。 有效网络规模与总限制程度是衡量结构洞的两个指标。 有效网络规模通过网络中节点的覆盖面来显现节点的权力大小——覆盖面与权力大小呈正比。 总限制程度则代表节点在网络中受到其他节点控制的程度， 这一指标越高则表明该节点所受限制程度越高， 即其在网络中的地位越低。 表5列示了EPC项目关系网络的结构洞参数。

可以看出， 有审计监督条件下， 除政府相关部门外的EPC各参建节点的有效网络规模都有不同程度的提升， 表明整个EPC关系网络中的覆盖面比无审计监督时更广。 同时， EPC各参建节点的总限制程度数值整体呈下降趋势， 表明各参建节点受到的其他节点的限制程度下降， 整个网络中各参建节点的地位均有所提升， 各参建节点对于信息的控制度也会得到相应的提升。

从有效网络规模的数值来看， 总承包商与业主的有效网络规模均居于前列， 说明总承包商与业主在EPC项目中的权力最大， 这符合EPC项目的特征。 审计监督的加入使总承包商的有效网络规模得到提升， 增加了总承包商的控制能力， 使其能够更好地掌握项目资源与信息， 及时应对项目中的各种情况并对其他参与者进行协调， 推动项目健康有序发展。 审计监督加入后， 总限制程度数值整体下降。 在各个参建节点有效网络规模上升的同时， 总限制程度在下降， 即权力上升的同时限制减少。 之所以出现这一现象， 是因为审计监督增加了沟通路径， 降低了信息不对称， EPC项目的各参建方可以获取更多信息， 沟通信息使各方的真实意图更加明确， 减少了对契约的不同理解和项目实施过程中的不确定性， 建立了互信的基础， 正是互信導致了网络的总限制程度下降。 因此， 各个参建节点有效网络规模上升的同时总限制程度下降的现象， 可以理解为EPC各参建节点的相互信任得到提升， 说明审计监督为EPC项目提供了信任保障， 从整体上优化了信任网络。

四、结论

EPC项目通常投资规模大、建设周期长、复杂程度高、参建单位多、社会责任强， 因此保障参与各方利益的获得是项目成败的关键。 EPC项目的治理一般采用正式契约进行约束， 但是契约并不是完美的， 较强的契约治理实质上是交易各方之间的不信任， 需要强有力的契约在保障自身利益的同时强化对对方的约束。 若长期依赖这一模式， 将导致各方之间信任的进一步缺失和沟通效率的降低。 关系治理可以对各方关系进行调节， 对交易各方进行信任补偿; 可以弥补契约治理的不足， 完善现有项目治理体系， 是EPC项目治理缺陷的化解之道。

EPC项目的业主是项目的所有者， 总承包商是项目的执行者， 两者间形成受托经济责任， 并进一步传递到分包商， 产生了信息不对称， 从而导致参与各方信息沟通障碍， 长期下去就会演化成信任危机。 为缓解信息不对称和信任危机， 保持良好的信息沟通和稳定的信任关系， 产生了EPC项目的审计需求。 审计监督可以为EPC项目关系治理提供信息和信任保障。

通过建立有、无审计监督的EPC项目关系网络模型， 分析网络密度和关联度发现， 审计监督增加了EPC项目关系网络的沟通路径; 由分析中心性参数发现， 审计监督可以修复EPC项目信息不对称; 由分析结构洞参数发现， 审计监督对EPC项目关系提供了信任保障。 因此， 审计监督可以发挥对EPC项目关系治理的信息和信任保障作用得到验证。

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