我国融资租赁会计处理存在问题及对策研究

◎牛思凡刘舒盈 孙斐

我国融资租赁在相关准则规定上并没有引起充分重视，存在诸如租赁业务的分类标准存在弊端、出租方初始直接费用归属存在问题、融资租赁的后续处理——未担保余值发生减值时会计处理不够合理。最后在所分析的问题的基础上提出相应的改进建议，并依据所提到的会计处理问题结合改进建议利用具体算例进行一一分析，同时示例中为加深读者互联网融资租赁的认识，以互联网融资租赁平台“拾财贷”为例说明其运作流程，希望为相关研究提供参考。

近年来，中国的融资租赁业在当前经济环境以及有关法规的推动下发展迅速，但高速发展的同时也伴随着越来越多的融资租赁行业和会计方面的问题被突显出来，针对这些问题，相关部门未及时实施相应措施，或对租赁准则做出及时的修订。

第一章融资租赁会计处理存在问题

1.租赁分类存在弊端。

目前，《企业会计准则21号——租赁》是我国融资租赁会计处理的主要依据。其中第6条被用于判定租赁类型，以下要求满足其一便可将该租赁业务确认为融资租赁：

上述标准中第四条规定的“几乎相当于”，通常指大于等于百分之九十，该条判断标准简洁易懂，但若租赁业务约定条款中存在第三方担保余值这一条款，则会导致如下结果：

承租人最低租赁付款额（设为A）≠出租人的最低租赁收款额（设为B）

且，A的现值≠B的现值。

因此，对于同一笔租赁业务，承租人和出租人可能根据各自对量化标准的判断，将同一租赁业务认定为不同的租赁类型，即一方认为不符合融资租赁判定条件从而认定为经营租赁而另一方却认为满足条件从而认定为融资租赁，不一致的信息披露也由此产生，从而使对于同一租赁业务的会计信息失去企业与企业间的横向可比性，不利于对交易的信息披露。

2.初始直接费用不应计入应收租赁款。

由上述的公式推导所得出的结论，可知若依据现行准则进行账务处理，会导致出租人账务出现“借方≠贷方”的情况，且借方和贷方产生差异在于借方大于贷方，差额为直接费用。会计分录中借贷不平衡违背了会计核算最基本的基础要求，很显然会计处理是有问题的。

并且，从初始直接费用的性质出发来考虑，也可知将其计入应收融资租赁款是不合理。初始直接费用的发生是出租资产取得收益所支付的代价，应当由出租方承当，承租人没有补偿该费用的义务。而按照准则的处理，出租人所支付的初始直接费用是由承租人补偿，显然与实际情况不符合。故在针对该准则的讲解《企业会计准则讲解2010》中对该部分处理做出相应的补充调整，即再做分录如下：

借：未实现融资收益

贷：长期应收款--应收融资租赁款

3.融资租赁后续处理--未担保余值减值会计处理问题。

租赁内含利率的计算公式如下：

最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+初始直接费用

可知，租赁内含利率的大小与未担保余值金额关系重大。对此，准则也做出了相关规定：未担保余值减值时所采用的会计处理与一般资产发生减值时会计处理存在不同，一般资产减值时通常借记“资产减值损失”仅使当期利润受其影响而相应减少，而若一项租赁业务中有未担保余值的存在，则在其初始确认时，根据将会计分录公式化的公式（2.1）所示可知其会同时影响两个账户，一个是“未担保余值”账户，直接导致其减少。另一个是“未实现融资收益”账户，间接导致其减少。当减值时，仅仅就未担保余值进行减值处理，而没有减少相应数值的“未实现融资收益”账户金额，会存在虚增的结果出现。即依据准则规定，经过一系列规范处理后，会出现一个问题，即在承租人和出租人合同约定的租赁期限届满时，“未实现融资收益”账户并没有被完全摊销，换句话来说，就是该账户还有余额存在。然而，从账户的性质上来说，该账户属于资产类科目，是“长期应收款”的备抵账户，期满有余额表示有部分未实现融资收益尚未转入当期收益，不符合会计核算要求。

第二章完善融资租赁的方法对策

1.融资租赁业发展建议。

（1）加大政府支持力度、完善立法。同任何产业的发展相类似，我国融资租赁业要想在现代竞争激烈的经济市场获得长久持续的发展，政府的支持和鼓励在其中发挥着不可替代的作用。故要使融资租赁业在支持国家制造业发展战略中成为强大助力，首先政府要认识到融资租赁业在促进经济发展中的重要性，并予以关注，及时倡导推行一系列鼓励优惠政策，对该业务的扶持力度要适当加强，以推动企业的积极性。如可以对融资租赁也给予税收、信贷等方面的支持，从而鼓励融资租赁业的发展。

（2）行业整合与应对“营改增”。融资租赁一开始在中国的发展是为引入外商投资，故而对外资融资租赁企业门槛较低，导致大量的小型外资租赁公司的存在，针对这一现状可通过调整行业进入门槛实现行业整合。同时行业应做好应对全面“营改增”的充分准备，分析营业税改增值税对企业的会计处理和企业管理等方面带来的变化和影响，以此作为采取积极有效应对措施的基础和前提，对企业进行及时的调整和变革。将其带来的不利影响最大程度地消除，并利用这次契机，使企业的整体管理水平和对业务的处理水平得到进一步提升，从而提高市场竞争力。

2.会计处理问题建议。

（1）租赁分类问题建议。对于租赁分类不同导致的问题，可以考虑将承租方的分类作为双方共同的租赁类型认定。因为一方面承租方在租赁业务的整个过程中处于主导地位，决定租赁资产的类型，可以说承租方租赁设备资产是整个租赁交易的起点。另外一方面对于易被企业操纵的量化标准，可以考虑通过以下两种方法来完善准则，缩小操纵的空间。

（2）出租方初始直接费用会计处理建议。对于初始直接费用，比如手续费、律师费等在交易谈判及签订租赁合同中发生的类似费用，实际上在计算租赁内含利率时，就已经被包含在应收融资租赁款中，故在融资租赁期开始日，会计分录中的“长期应收款——应收融资租赁款”账户确认的金额不应当再加上初始费用，建议该账户仅包括最低租赁收款经额，从而避免初始直接费用被重复计算，使借贷双方平衡，避免对长期应收款和未实现融资收益的虚增。故公式2.1可以相应的改为：

（3）未担保余值减值时会计处理建议。考虑到不该存在余额的“未实现融资收益”账户摊销期满存在余额的问题，建议在租赁资产相关的未担保余值减值发生时，首先为保持租赁投资净额不变，同时使“未担保余值”和“未实现融资收益”两个账户同时减少与减值金额相等数值的金额，然后将按照准则重新计算因未担保余值发生变化而改变的租赁内含利率进，最后依据重新确定的内含利率数值，重新编制出关于未实现融资收益的分摊表，并依据该表进行账务处理，编写相关分录。

研究结论

本文首先在文章背景介绍中通过数据列举说明融资租赁发展速度之快，并通过说明我国近年来的发展战略说明融资租赁存在巨大的发展潜力和前景。其次通过国内外研究现状对比及对融资租赁现状的了解，综合分析目前融资租赁在行业和会计方面存在的缺陷和问题，希望通过对相关问题的说明和分析，以及融资租赁和互联网融资租赁的综合论述，为相关研究提供参考建议。