消费税改革影响分析及制度建议

一、研究背景及意义

在我国减税降费的宏观政策背景下，我国财政收入增速下滑。同时，目前我国顺应国情采取积极的财政政策，意味着中央财政支出难以进一步下降。特别是营改增后，地方政府失去了营业税这一基础税收来源，地方财政收入压力增加。

随着人们的生活物质条件逐渐提升，消费税由于其税目设置的特殊性，消费税目前已经成为了主要税种，在2018年消费税税收收入占财政收入5.4%。而目前消费税属于中央财政收入，如果考虑对消费税进行改革，或许能缓解目前面临的财政压力，因此业界对消费税改革的呼声较高。《方案》中针对消费税的改革政策主要是后移消费税征收环节并稳步下划地方。按照目前的中央和地方财政收入分配来看，消费税税收收入采用中央独享方式，后续将稳步下划至地方，以解决地方财政问题，拓展地方收入来源。并且在征收环节上，后续将逐步后移至批发或零售环节征收，引导地方改善消费环境。

这次《方案》的出台，主要是为配合减税减费政策，为了解决地方财政收入平衡问题，为我国减税降费政策顺利实施保驾护航。文本结合消费税的基本特征，对此次改革要点进行税改影响分析，并对后续改革细则的出台提出相关建议。

二、我国消费税的基本特征

（一）消费税的征税项目。消费税征税项目由税法明确列举，主要有包括四类，第一类是过度消费会影响身体健康和生态环境、社会秩序等的消费品。第二类是高档次等奢侈商品。第三类是高能耗的消费品。第四类是不可再生能源。

近十几年由于人们物质生活水平的提高以及互联网带来的便利性，人们购买奢侈品和高档次消费品的欲望以及购买力均有所提高，由于消费税税目的特殊性，第二类以及第三类征税项目税基逐年增加，因此消费税税收也呈现上升趋势，目前税收收入较为客观。

（二）征税环节。消费税作为增值税基础上的一种补充流转税，并不是道道征税，而是从生产（进口）、委托加工、批发零售等环节选择单一环节征收。目前在国内销售的应税产品以在生产环节征收为主，目前在零售环节征收的只有金银首饰。卷烟在批发环节加征一次消费税。

（三）消费税具有调节经济的目的。从上面列举的消费税税目类型可以充分看出，消费税是针对奢侈品等高档次消费品、不可再生资源类、有损于生态环境等商品开征，既可调节社会收入分配不公和引导居民消费，又可很大程度增加财政收入的筹集。特别是从财政收入贡献角度看，消费税从2009改革开始，2008年消费税税收收入为2568亿元，2019年消费税税收收入为1.3万亿元，同比增长18.2%，占2019年全年税收收入6.6%，近十年消费税收入增长近5倍。现行消费税在筹集财政收入贡献度上还是比较显著的。

（四）消费税属于价内税。由于消费税的功能定位中有调节收入分配此项功能，多对“有钱人”征税，总体讲按销售额计征，消费税的税负是较重的，而且从各方呼声来讲还有提高的趋势。有的税目实行从价和从量计税的复合税制，既按数量计征同时按照价格用税率再计征一次，消费税是在增值税这一大流转税基础上的再征税，某种程度会对消费者造成双重征税。

三、消费税税改影响分析

《方案》明确提出，本次消费税制度改革主要工作重点在于两个方面，一是后移消费税主要征收环节，从商品生产这一主要消费税征收环节向后移。二是该方案首次提出后续消费税稳步下划地方。按照目前的中央和地方财政收入分配来看，消费税税收收入采用中央独享方式，将稳步下划至地方，以解决地方财政压力问题。并且在征收环节上，我国目前大部分消费税税目商品均在生产（进口）环节征收，改变征收环节可以引导地方改善消费环境。消费税主要征税环节的改变，以及中央和地方消费税税收收入的重新划分，本文认为将带来五方面的影响。

（一）消费税税收收入可补充地方税源。2018年，国内消费税收入为1.06万亿元，约占我国总税收的7%，营改增后，消费税是仅次于增值税、企税和个人所得税的第四大税收来源。若将消费税税收收入全部下划至地方，则地方财政收入占总财政收入的比例能从54.4%提升至59.2%。这将对地方财政收入状况带来明显改善。同时随着征税环节从生产后移至批零，从价征收的商品税基将从出厂价改为零售价，高于前者，而征收环节后移，因而消费税税基也会有所扩大。

（二）改变各省份消费税的分布格局。按照本次《方案》，由于征收环节的改变，批发、零售环节多针对个人消费者，意味着人口大省或者较为富裕的沿海省市，零售业务发生频繁将成为主要受益者，而一些人口较少，又是制造业为主的省市或将在此次改革中流失税收。通过对比各省社会消费品零售总额占比和消费税收入占比之差，可以从中发现此次改革对各省的利弊影响。通过分析发现，例如山东、河南等人口大省，江苏、福建、浙江这些沿海省市将是正向影响，或将在此次消费税改革中受益最大。而云南、甘肃、贵州、陕西等地由于人口较为稀少，零售业务发生不频繁，或将在此次改革中有所牺牲。消费税后移会改变当前各省份消费税的分布格局，部分省份或出现下滑。

（三）降低厂商成本费用，减轻企业负担。消费税的征收从商品生产环节后移至商品批发零售环节，将能够降低消费品类制造业企业的财务成本。按照现行税制规定，由于企业需在生产销售环节预缴消费税，这就会产生销售回款，从而占用资金。如果将消费税后移至批零环节，就可以大幅降低企业出厂价，同时减少资金占用、降低财务成本。这一方面将带来企业盈利和现金流的改善，从而起到鼓励投资和生产的作用，另一方面也有利于打破地方市场割据的壁垒，有利于形成全国统一市场。

（四）改善收入再次分配，促进收入公平。《方案》中的提出首先将具备条件的税目纳入试点范围，一方面，由于消费税在生产环节征收效率更高，因而改革后税收征缴难度有所上升，如何在批零环节有效提升税收征管效率也是一大难题，而“具备条件的品目”或对应烟、酒、成品油等需要许可证才能贩售的商品，有利于税收征管。另一方面首先纳入改革范围的商品，本质上都属于奢侈品、高耗能、高污染或对身体健康有害的商品，这都符合消费税立法初衷，对其征收消费税也符合消费税收入再分配、促进公平。

（五）有利于消费税税基的稳固。目前消费税在生产环节征税，表面上方便税收征管，但是确存在侵蚀税基的问题。在实际销售活动中，生产企业或者贸易企业经常利用消费税征税环节单一且靠前的特点，通过转移定价的方式，设置关联公司将应税商品低价出售给关联公司，后期再由关联公司进行公允定价销售，以减少消费税税收负担，导致消费税税基侵蚀 。而目前随着互联网时代的到来，商场零售价格较为统一并且准确记录，后移征税环节不仅可以达到征管的有效性，同时有利于税基的稳固。

四、消费税改革建议

此次改革一方面是为了给生产企业减负，将生产环节税后移至批零环节，一方面是为了平衡中央和地方财政收入分配的问题。但是目前推进消费税改革的细则文件还未发布，本文认为在后续政策的调整中还应该注意以下问题。

（一）改革节奏循序渐进。《方案》中提出先对具备条件的税目实施改革，但是此几类商品对于消费税税收收入的贡献较少，目前从生产环节征收消费税的行业结构来看，烟草和石化行业是最主要的贡献者，17年两者缴纳消费税合计占比超过70%，其次是汽车和饮料行业，其中，烟、酒、油、车四类对消费税贡献近99%的商品未纳入本次改革范围，因此，条件成熟需尽快纳入，不然会因为税收收入较少的变动达不到应有的政策效果。

（二）不宜提高消费税税负。虽然亟需扩充财政收入，但是《方案》中并未提及消费税税率的调整，但是此次消费税征税环节的调整，可能会提高消费税税负。消费税征收环节后移，将会进一步加大征管难度，提升征缴成本。同时由于批零环节的产品价格势必包含运输、管理、仓储以及利润的因素，价格一定会大幅高于出产价格，或带来终端价格的提升压力，进一步提高消费税税基，造成税收负担加重。由于企业税收负担的加重和目前减税降费政策相悖，因此在后续政策制定中要主要保持或者降低消费税税收负担。

（三）逐步后移消费税征收环节。从现阶段我国税收征管情况来看，为保证改革成效，建议我国消费税征收环节后移按照消费税税目逐项推进。首先可对零售环节销售实行经营许可证的商品进行改革，例如鞭炮烟火、贵重金银首饰等商品，这类商品销售机构需要获得销售资格，便于征管上对这类消费品进行有效管理。在此类商品改革基础上，可以继续逐步推进例如小汽车、游艇等税目的改革，这类商品目前实行登记管理制度，我国税务机关可以共享其他行政机关数据以达到有效监管。最后在有一定改革经验以后，可以将其他税目商品逐步纳入征税环节后移改革范围中。

（四）建立收入分配和调节机制。由于消费税征税具有选择性，只对特定商品征税。我国幅员辽阔，不同地区人口规模差异、收入及消费水平差异，消费税的改革对部分地区会带来较大影响。由于消费税对部分奢侈品再征收一道消费税，经济发达地区购买力较强，消费税的增长会较快，而部分购买力较低地区消费税收入增长会不明显。为了更好的改善财政收支均衡问题，可以将消费税税收收入在不同地区之间进行适当分配。

（五）积极推进消费税税法的落实。目前我国消费税税收法规仅是2008年发布的相关条例和细致，针对本次《方案》中的改革措施，目前还未发布正式的法律法规。只有税收法定的落实，改革才能稳步推进，应该积极推进立法工作，加快改革细则发布，以期尽快达到改革的初衷。