报销费用应注意四个涉税问题

赵辉 张国永

在日常经营过程中，每个企业都会发生各种费用。费用报销一般是由经手人填写《费用报销单》，同时粘附报销发票及相关单据交财务部审核，财务审核无误后交总经理批准，出纳根据总经理批准后的单据定期统计报销。笔者认为，企业报销费用应注意以下四个问题：

一、报销费用应取得合法凭据

《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）规定，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。小额零星经营业务的判断标准，是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。企业在境内发生的支出项目，不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

由此可见，报销费用并非一定要取得发票：属于增值税应税项目，除特殊情况外，应当索取发票。所谓特殊情况如个人提供的零星劳务也可以收款凭证作为报销凭据并允许税前扣除凭证，但要附注相关信息。报销境外货物或劳务费用，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。对不属于增值税应税项目的，比如支付的现金赞助费，除公益性捐赠可以取得捐赠专用票据外，可以以收据作为合法凭据。在实务中，有的企业为便于管理，对出差人员根据不同级别实行差旅费包干。出差费用包干是属于企业内部管理的需要，但企业内部管理不得违法税法的有关规定。企业出差人员发生的交通费、住宿费的税前扣除必须要有真实合法的票据。但对出差按天补助的出差补助、误餐补助、交通补助等，按照本单位规定的统一标准及实际出差的天数报销的费用不需要发票，凭差旅费报销单自制凭证税前扣除。

另外要注意：报销费用所取得的发票填写是否齐全。对发票栏目中应填写而未填写的或单位填写不全的，将面临不能税前扣除的风险。以增值税普通发票为例，现行政策《国家税务总局关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）规定，自2017年7月1日起，购买方为企业的，索取增值税普通发票时，应向销售方提供纳税人识别号或统一社会信用代码；销售方为其开具增值税普通发票时，应在“购买方纳税人识别号”栏填写购买方的纳税人识别号或统一社会信用代码。不符合规定的发票，不得作为税收凭证。当然，该适用于销售方通过增值税税控开票系统开具的增值税普通发票的情形，对于定额发票、出租车发票以及使用印有企业名称发票的行业，如电商、成品油经销等，可暂不填写购买方纳税人识别号，仍按照企业现有方式开具发票。

二、报销费用的归类

报销费用应当根据会计核算以及税法的需要进行分别归类：

1.因业务开展的需要，报销客户或供应商等来往衣、食、住、行等费用，属于“业务招待费”范畴。

2.员工回家探亲以及团体旅游等费用，属于“职工福利费用”范畴。

3.因公出差在标准内报销的交通费、住宿费、公杂费等各项费用，属于“差旅费”范畴。

4.企业组织员工职业技术培训，培训的出行费用属于“职工教育经费”范畴。

5.企业召开会议发生的费用，如场地租赁费、资料费、会议资料费、交通费、茶水费、餐费、住宿费等，属于“会议费”范畴。

6.企业召开董事会发生的日常开支,包括办公费,外地董事会成员在企业开会和工作期间的住宿费、交通费、伙食费、邮电费和有关保险费的开支等，属于“董事会费”范畴。

7.企业筹建期间发生的出行费用属于“开办费”范畴。

当然，在实务中，报销的费用包括但不限于上述列举的七项，比如办公费，并且在具体归类上，也并非每个企业一定要按照上述名目来归类。

三、报销费用的税前扣除

1.在“业务招待费”的税前扣除上，《企业所得税法实施条例》第四十三条规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

2.在“职工福利费”的税前扣除上，《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

3.在“职工教育经费”的税前扣除上，《财政部、税务总局关于企业职工教育经费税前扣除政策的通知》（财税［2018］51号）规定：企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

4.在“差旅费”、“会议费”、“董事会费”的税前扣除上，《企业所得税法》对成本费用支出作了原则性规定,并未对差旅费、会议费、董事会费的开支范围、开支标准作出具体明确。《企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

《企业所得税法实施条例》第二十七条规定：企业所得税法第八条所称有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。由此可知,《企业所得税法》及其实施条例对合理的差旅费、会议费、董事会费支出允许税前扣除。原《企业所得税税前扣除办法》（国税发［2000］84号）第五十二条规定：纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费,主管税务机关要求提供证明资料的,应能够提供证明其真实性的合法凭证,否则,不得在税前扣除。差旅费的证明材料应包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等；会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。虽然国税发［2000］84号文件已经被废止,笔者认为,在目前国家并未明确差旅费、会议费、董事会费具体规定的情况下仍有参照意义，在真实、合理、合法的条件下归集和列支。

近日，国家税务总局建始县税务局大力推广网上办税服务，该局干部走进村庄、走进农家，辅导村民使用电脑或手机缴纳养老保险费和医疗保险费。图为税务干部为龙潭村村民讲解网上缴费的操作。（图/文：省税网）

5.在“开办费”的税前扣除上，《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函［2009］98号）规定：新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

四、报销费用的增值税抵扣

一般来说，报销的费用属于增值税应税项目应当索取发票。增值税一般纳税人报销的费用中，索取的增值税专用发票等增值税抵扣凭据是否允许从销项税额中抵扣，则要区分情况。如《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税［2016］36号）第二十七条规定：“用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费”的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产中的进项税额不得从销项税额中抵扣。并且明确规定：纳税人的交际应酬消费属于个人消费。因此，报销的“业务招待费”、“职工福利费”以及用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目，即便是取得了增值税专用发票等抵扣凭据，其进项税是不可以抵扣的。但对会议过程中发生的餐费是否允许抵扣？在实务中，会议过程中发生的餐饮费用是否允许抵扣，各地税务机关存在两种不同执行口径：一种是必须将餐饮费与会议费应当分别开具，即餐饮费不能抵扣；另一种是可以全部开成会议费，即餐饮费可以抵扣。如：海南税务口径：若会议服务中还包含餐饮服务、住宿服务收入，应分别按照会议服务、餐饮服务、住宿服务征税，餐饮服务不得开具增值税专用发票。湖北税务口径：酒店业纳税人对提供会议服务中包含的餐饮服务、住宿服务收入，可一并按会议服务核算计税，开具增值税发票。另外，一般纳税人支付除签订劳动合同的员工及劳务派遣员工外国内旅客运输费用，不能抵扣进项税额。

在实务中，有很多的人认为：增值税专用发票抵扣必须要“三流一致”，甚至于有的人认为“三流不一致”发生的费用不允许企业所得税税前扣除。其实这是一种误区，国家税务总局对“三流不一致”的问题进行了澄清：纳税人购进货物、服务，无论是私人账户还是对公账户支付，只要其购买的货物、服务符合现行规定，都可以抵扣进项税额，没有因付款账户不同而对进项税额的抵扣作出限制性规定。因此，企业报销费用，只要其购买的货物、服务符合抵扣政策的，不论款项如何支付，其进项税额均可抵扣。