增值税税率调整对水运工程项目投资影响的调整

■王占峰（湖北今朝会计师事务有限公司、湖北正和工程造价咨询有限公司）

近年，国家不断调整增值税税率，加大税收优惠促进经济的力度。

增值税税率调整对建设工程投资影响的处理，一般由建设主管部门或行业主管部门发文明确。截至目前，交通运输部没有就增值税税率调整对水运建设工程项目投资影响的处理方法加以明确。

本人认为，除非交通运输部今后下发文件明确规定或施工合同约定，增值税税率调整对水运工程项目投资的影响应相应予以调整。在合同没有明确约定情况下，可由水运工程发承包方协商解决。

一、支持税率调整应相应调整水运工程项目投资的依据和理由

（一）水运工程计价规范有关条款的实质性含义

《水运工程工程量清单计价规范》4.0.9 规定，规费和税金应按国家有关部门的规定计算，不得作为竞争性费用。《建设工程工程量清单计价规范》也明确规定，税金不得作为竞争性费用。

既然税金不得作为竞争性费用，在计算工程投资时必须按国家规定的税率计列；相应地，国家税率发生变化时，应相应调整有关投资。避免因投资中的税率计算偏离国家规定的税率导致发承包方的任何一方不当获利情况的发生。

（二）可参考的有关法规及其实质含义和实际做法

1.新建水运工程计价依据调整的参考依据

（1）水运工程营改增计价依据调整办法的实质含义

交通运输部办公厅关于印发的《水运工程营业税改征增值税计价依据调整办法》（交办水〔2016〕100 号）规定，营业税改征增值税（以下简称营改增）后，对新建、改建等水运工程基本建设项目涉及的水运工程造价计价依据应进行调整。

营业税改征增值税，既包括税种的改变，也包括税率的变化。按照此办法精神，改为增值税征收后，涉及税率变化的，也应对水运工程计价依据进行调整，按照该文件确定的范围为投资估算、概预算、工程量清单编制和管理，即税率调整水运工程新建项目投资产生影响。

（2）交通部调整公路工程投资编制办法有关“税金”的规定

交通运输部关于调整《公路工程建设项目投资估算编制办法》和《公路工程建设项目概算预算编制办法》中“税金”有关规定的公告（交通运输部公告2019 年第26 号）规定，应按照建筑业增值税税率变化，调整有关环节公路投资编制办法计价依据的“税金”金额。

（3）住建部按照新税率调整工程造价计价依据的通知

中华人民共和国住房和城乡建设办公厅《关于调整建设工程计价依据增值税税率的通知》（建办标[2018]20 号）规定，自2018年5 月1 日起，将住建部《住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》（建办标[2016]4号）规定的工程造价计价依据中增值税税率由11%调整为10%。

上述通知要求各地区、各部门同步完成建设工程造价计价依据和相关计价软件的调整工作。

2.税率调整时尚未完项目的工程决算投资的调整依据

（1）可依照的法规和规范或其有关条款实质含义

①《水运工程工程量清单计价规范》有关条款实质性含义

如前所述，依照《水运工程工程量清单计价规范》有关条款的实质含义，工程项目投资中税金应按国家规定税率计算；已按原税率列入税金的项目投资，税率变化时也应相应调整。

②《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》

《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》（住房和城乡建设部令第16 号）第十四条规定，法律、法规、规章或者国家有关政策变化影响合同价款的，发承包双方应当在合同中约定合同价款的调整方法。

该办法第二十五条规定，建筑工程以外的工程施工发包与承包计价管理可以参照本办法执行。

③有关地方对未完工程合同价款或工程决算投资调整税率影响的实际做法

④湖北省建设厅的有关调整计价依据的规定

湖北省住房和城乡建设厅《关于调整湖北省建设工程计价依据的通知》（鄂建文〔2018〕24 号）规定，税率调整前前已开工，未完成结算的工程按纳税义务发生时间分别计算税金。即应按新税率调整未完工程合同价款或决算算投资。

⑤其他省市有关计价依据调整的规定或实际做法

关于税率调整对未完工程决算投资的影响，各地方建设主管部门下发有关文件确定的方法基本是，施工合同明确不予调整投资或应予调整投资的，按合同约定执行；合同未予明确的，应在新税率纳税义务发生时间，按新税率纳税调整合同价款或工程决算投资。

南通市建设工程造价管理处《关于进一步规范建设工程（一般计税方法）调整增值税税率后工程结算办法的通知》（通建价[2018]20号）规定，如合同约定国家法规和政策发生变化不予调整价款的，其工程结算中的税金税率是否调整执行其合同约定；如合同约定法规和政策发生变化应予以调整价款的，税率调整后，其工程结算中的税金税率按照新税率依照国家有关营改增调税方法进行调整。

二、增值税税率调整对水运工程投资影响的调整

（一）增值税税率调整后新建水运工程项目投资的计算

根据上述有关法法规、规范的实质精神，增值税税率调整后，应按新税率计算新建水运工程项目投资。实际上，水运工程造价计价依据和相关计价软件的调整工作已经实际执行，因此，增值税税率调整后，新建工程工程投资应按新的税率计算不存在歧义，也不存在可供选择的其他处理方法。

（二）增值税税率调整时尚未完项目的水运工程项目决算投资的调整

如上所述，增值税税率调整时尚未完项目的工程项目决算投资是否做相应调整，可依据国家有关主管部门的规定处理或选择按照施工合同的约定处理。

1.水运工程发包方和施工方协商选择调整方法的可行性

（1）交通运输部没有明确增值税税率调整对水运工程投资影响的处理方法

交通运输部是交通建设项目及其投资的主管部门，至今没有明确增值税税率调整对水运工程投资影响的处理方法，当事发承方可根据本行业有关法规、规范或参照其他行业有关法规进行协商处理。

基于行业工程量计价规范对税金属于不可竞争性费用的界定（即税金不属于企业可通过报价等竞争性手段获得的盈利因素），加上上述法规要求在合同中明确调整方法时采用“应当”字眼，相当于强制性法规条款，当合同没有明确调整方法时，政府审计（评审）或社会中介审计中，可能倾向于支持按新税率对工程决算造价进行调整；因而，若不随税率相应调整项目投资，存在一定的法律和审计风险。

（2）可参照建筑工程有关计价管理办法规定由合同约定

《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》要求在合同中应当明确包括税率变化在内的法规政策等变化影响合同价款的调整方法。

税率变化影响合同价款的调整方法，可以是0-100%的调整幅度，即可以调整，也可以不调整，但合同中应当予以明确。

2.增值税税率调整时尚未完工程项目决算投资的调整方法

（1）合同明确调整投资或不予调整投资的，按合同约定执行。

（2）合同未予明确调整方法的，签订补充协议等文件予以明确。

（3）合同未予明确调整方法，也未签订补充协议明确是否调整投资的，按照水运工程计价规范有关条款实质性含义，按新税率调整合同价款或工程决算投资。