个人所得税改革政策解析

张志勇 章 君

(重庆财经职业学院,重庆 402160)

随着全面“营改增”的顺利推进和落实,我国税制改革的重心由间接税逐渐转移到直接税。十九大明确要求着力完善直接税体系,逐步提高直接税的比重,建立综合与分类相结合的个人所得税制度。党中央、国务院历来非常重视个人所得税税收制度改革。为切实减轻纳税人税收负担,进一步完善税制,充分发挥个人所得税调节收入分配的功能,贯彻落实党的十八届三中、五中全会和十九大报告关于深化改革个人所得税的要求,2018年李克强总理在政府工作报告中对个人所得税改革进行了部署和安排,为顺利推进个人所得税改革奠定了基础。2018年3月初,财政部副部长史耀斌在全国两会记者会上表示,我国个人所得税的征收模式将实现与国际接轨,由当前分类征收的模式转换为综合与分类相结合的征收模式。2018年8月31日,新修订的《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称《个人所得税法》)顺利通过表决。本次修订是我国个人所得税法自1980年颁布实施以来的第七次重大修订,具有重要的改革意义,最新修订的《个人所得税法》于2019年1月1日开始在全国范围内正式实施。本文就最新个人所得税政策的重大调整进行解析,以期使纳税人准确理解和运用。

一、改革征收模式

随着社会经济的发展和个人收入水平的提高,个人取得收入的来源日益多样化,分类征收模式的个人所得税制度弊端凸显,越来越难以适应社会经济发展的需要。目前世界上大多数国家的个人所得税税制采用的是综合与分类相结合的征收模式。为顺应国际上通行的做法,尽快与国际接轨,更好地兼顾广大工薪阶层纳税人的收入水平和负担能力,新修订的《个人所得税法》将采用综合与分类相结合的征收模式。对征收模式的改革是本次个人所得税修订最大的亮点，主要变化是兼并和调整了所得项目,由原来的11项调整为现行的9项,将原工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得等4个劳动性所得的项目统一归并为综合所得项目,采取综合征收模式;将原个体工商户的生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得统一归并为经营所得项目;保留了财产租赁所得、财产转让所得、利息股息红利所得、偶然所得项目;删除了其他所得项目,对除综合所得以外的项目采取分类征收模式。通过构建综合与分类相结合的征收模式,将工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等劳动性所得纳入综合所得项目,实行按年汇总纳税的制度,更容易筛选出真正的低收入者,有利于公平税负,能够平衡不同劳动性质所得的税负,缓解税负不均衡等问题。此外,工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等四项所得的收入在个人所得税的总收入中占有相当大的比重,将其合并为综合所得充分体现了综合税制的特征。

二、完善综合所得的费用扣除模式

为降低广大工薪阶层劳动性所得的税收负担,最新修订的《个人所得税法》拓宽和完善了综合所得的费用扣除模式,提出了基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除、依法确定的其他扣除等新概念,充分考虑了纳税人的基本生活费用保障、社会保险、医疗、教育等各个方面支出的压力,切实发挥个人所得税收入分配的调节功能。

一是提高基本减除费用标准。由原来的每月3 500元上调到每月5 000元,这是自我国个人所得税法实施以来的第四次调整。基本减除费用是维持个人生活必需的基本生计费用,应当随着社会经济发展水平、物价水平、通货膨胀及最低工资水平等因素的变动而建立动态调整机制。现行每月5 000元的基本减除费用是统筹考虑各方面因素后综合确定的,充分覆盖了广大社会工薪阶层的人均消费支出,具有一定的前瞻性。同时,统一了内外人员的基本减除费用标准,外籍人员不再享受超国民待遇即每月1 300元的附加减除费用,有利于公平原则和国民待遇原则。

二是归纳新增专项扣除。所谓专项扣除,是对税法规定允许税前扣除的由纳税人个人负担的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和住房公积金，即“三险一金”。社会保险费用的扣除延续了原个人所得税法的规定,并重新命名为专项扣除。由于社会保险中的工伤保险和生育保险费用全额由用人单位负担,个人无需支付,因此专项扣除部分仅指“三险一金”而不是“五险一金”。

三是新设专项附加扣除。这是本次税改全新增加的扣除项目。为增强税制的公平性和合理性,增加广大人民群众的获得感和幸福感,让广大纳税人享受实实在在的减税红利,在上调基本减除费用及专项扣除的基础上,通过税收减除调节和个人共同负担的形式,适度缓解纳税人在继续教育、子女教育、大病医疗、住房租房、养老等方面的生活压力,新增加了与老百姓生活密切相关的子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等六项支出。专项附加扣除充分考虑了纳税人生活和支出的差异性及个性化需求,实现量身定制、精准减税。国务院对专项附加扣除的范围、标准和实施步骤做出具体的规定,并向社会广泛征求意见,形成操作性强的实施条例。

四是依法确定的其他扣除。这是指除上述前三项的基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除之外,由国务院决定以扣除方式减少纳税的其他扣除项目,主要包括商业健康保险支出、个人税收递延型商业养老保险支出(已开始试点)、企业年金和职业年金(补充养老保险)等项目。

因此,计算综合所得项目应纳税所得额的准予扣除项目金额,就是基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除四项之和,与原个人所得税法相比,扣除范围大幅度拓宽,扣除金额明显提高,减税红利日益显现。

三、优化税率结构

本着减轻纳税人特别是广大中低收入者税收负担的原则,最新修订的《个人所得税法》调整了综合所得和经营所得项目的税率结构。对综合所得项目适用七级超额累进税率,并适度拉长了3%、10%和20%三档较低税率的级距,缩小了中档25%税率的级距,剩余三档较高税率的级距保持不变。由于我国个人所得税纳税人群体呈现金字塔型分布规则,适用中低档税率的人群最多,在收入分布密集区实施精细化调节,适度扩大中低档税率级距,有利于降低中低收入者的税收负担。除对综合所得税率进行调整以外,对经营所得的税率也进行了完善,在维持原5%至35%五级超额累进税率不变的前提下,大幅度拓宽了各税率档次的级距,最低税率5%对应的级距由原来的15 000元提高到30 000元,最高税率35%对应的级距上限由原来的100 000元提高到500 000元。对税率结构和级距进行调整和优化,充分考虑了我国当前金字塔形纳税人分布的特征,切实降低了纳税人的税收负担。综合所得和经营所得个人所得税税率在改革前后的具体变化如表1、表2所示。

表1 综合所得个人所得税税率变化表

表2 经营所得个人所得税税率变化表

通过分析和测算,实行新税率后大部分纳税人都能享受到不同程度的减税效应,特别是中低收入群体的减税幅度更加明显。

四、完善涉外税收政策

新修订的《个人所得税法》将居民纳税人的居住时间判定标准由原来的满1年调整为满183天，缩短了居民纳税人居住时间的判定标准。一是为了同大多数经济合作发展组织(OECD)国家、金砖国家通行的做法保持一致,逐步与国际惯例相接轨。二是实现了同国际税收协定的有机衔接。截至目前我国已与世界上100多个国家或地区签订了税收协定,对来华人员在我国境内停留天数都以183天作为计算标准。三是参照国际上通行的判定标准,对维护我国税收管辖权和税基的安全稳定具有重要意义,简化和规范了税收规则。

同时，对于个人以获取税收利益为主要目的,不按照独立交易原则转让财产、在境外避税地实行不合理商业安排等避税行为,增加了相应的反避税条款。为了有效防范个人逃避税收,税务机关可以按照规定的程序和合理的方式对其进行纳税调整。这主要是参照了美国、英国、德国和日本等发达国家的做法,通过加强税收立法,建立自然人反避税的条款和规定,充分保障和维护国家的税收权益。

五、改革征管模式

最新修订的《个人所得税法》对以往的以代扣代缴为主、自行申报为辅的征管模式进行了改革,针对居民个人取得的综合所得确立了新的征管模式,由按月或按次计税调整为按年计税,推行支付单位代扣代缴、纳税人自行申报,年终汇算清缴、多退少补,优化征纳服务、税务机关事后抽查的新型征管模式。按年计税指的是纳税人在一个纳税年度(公历1月1日至12月31日)内取得综合所得的收入总额,减去基本减除费用(每年6万元)、专项扣除(“三险一金”)、专项附加扣除(教育、医疗、赡养老人、住房等六项)及依法确定的其他扣除(商业健康险、税收递延型养老保险、企业年金、职业年金等)后的余额作为应纳税所得额,适用综合所得税率表(七级超额累进税率)计算缴纳个人年度综合所得的应纳税额。代扣代缴、自行申报指的是采取代扣代缴和自行申报两种方式相结合的申报方式,日常由扣缴义务人扣缴税款,年度终了在规定的期限内由纳税人个人办理自行申报。汇算清缴、多退少补指的是纳税人的综合所得需按年汇缴清算,税款多退少补。对于纳税人按年计税后的年度应纳税款,同日常已经缴纳的税款进行比较和清算,由纳税人依法补缴或向税务机关申请退还多缴的税款。优化服务、事后抽查指的是年度自行申报期结束以后,税务机关结合金融机关、工商部门等获取第三方有关信息资料,通过金税三期利用“互联网+大数据”等信息技术,根据有关风险控制指标,对筛选出的一定比例的纳税人自行申报情况进行税务检查。通过这种方式,有效提升纳税人的办税体验和纳税遵从度。

六、推进征管配套改革

最新修订的《个人所得税法》,全力打造了六个方面的征管配套措施改革:一是实行纳税人自行申报制度,对纳税人需要自行申报税

款的情形进行了明确和规定;二是统一了纳税人识别号,推行纳税人识别号和公民身份证号码有机对接,强化了税收治理,有利于实现信息归集管理和保障纳税人的合法权益;三是增加了反避税条款,完善了企业与个人的反避税制度,保障了国家税收权益;四是推行部门信息共享,税务机关应加强与工商、银行、海关、证券、外汇、房管、公安等部门之间的信息资料交换和共享,充分利用大数据、金税三期等信息资料,有效监控高收入群体的收入情况;五是推行部门源头协同管理,改革后公安机关、人民银行、金融监督管理机构等相关部门需要协助税务机关确认纳税人的身份及金融账户信息,确保纳税人信息真实准确和资金安全;六是强化纳税信用应用,通过实施“信息+信用”管理,依托社会信用体系建设,将纳税人、扣缴义务人遵守税法的情况纳入信息信用系统,对守信者进行联合激励,对失信者进行严肃惩戒,以提升税法的遵从度。