基于“碳素流—价值流”的碳成本核算研究

■钱子旭

（南京大学）

引 言

随着全球经济的不断发展，世界工业化进程也逐步推进，能源紧缺与环境污染问题随之而来。CO2的大量排放所造成的温室效应与煤炭燃烧的雾霾效应，对于人们日常生活造成了严重影响，环境污染与企业发展的矛盾日益凸显，已经成为世界各国急需解决的问题，各国大力提倡节能环保，实现低碳经济的可持续发展。企业在此过程中，也应当自觉实现节能减排，提高碳元素利用率，通过“碳素流—价值流”方式对碳成本进行核算，以达到良好效果。

1 碳成本概述

碳成本作为环境成本的分支，主要是对碳排放费用进行核算。以广义层面而言，碳成本包含企业生产中所需成本和购买检测二氧化碳排放量、低碳减排装置等设备成本，存在于整体产品生产周期中。

碳成本也可称之为社会成本，指的是向每单位空气排入碳量高于环境可容纳部分，以货币计量方式计算对环境的危害[1]。碳成本已经成为衡量排放温室气体危害环境的重要标准，但由于核算方式不成熟，未能将其真正列入至会计成本核算中，却不能忽视排放二氧化碳的危害性，特别是钢铁制造企业碳排放量较高，难以满足低碳经济发展需求。

碳成本主要包含预防成本、碳排放检测费用、碳排放成本及或有成本。预防成本是指企业生产初期为购买碳减排设备的成本，属于长远投资，此成本越高，则代表碳成本越低；检测成本则是排放过程中检测二氧化碳量的费用，包含设备维修、折旧及人员工资等；碳排放成本包含内外部成本，以内部废弃物处置与生态系统负担成本为主；或有成本则是企业结合政府配额对比实际排放二氧化碳量，超过二配则需要缴纳罚款。

2 “碳素流—价值流”二维分析

2.1 内涵

“碳素流—价值流”作为分析方法的一种，借鉴了“物质流—价值流”模式，深入到企业内部生产之中，研究碳素流动与价值流转。Paul H·Brunner指出，在原本的物理流分析中是根据物质守恒定律，在特定系统中分析产出产品与物料投入的平衡性，以定性或定量方式对物质流动加以描述，以确定其在生产中的路径信息。而价值流则是为创造更多客户价值，赋予从原材料到成本价值的全部活动。以此定义为基础，企业每部应用价值流管理可有效改善以往生产模式。本次研究中，“碳素”属于企业生产中不同工序流程中所输入的碳元素物料，“流”是指经过具体生产工艺后物料的方向与是否能够实现能量循环。“价值流”是指在转化原材料、能源及人力成本过程中为消费者所服务的过程，通过货币剂量的方式反应成本与价值流转。以此可知，碳素价值流可定义成根据生产过程中碳素流转路线，以此核算不同空间位移中含碳能源和材料的价值的管理活动。

2.2 计算

碳素流—价值流计算可通过逐步转结法，根据物量中心以计算碳元素流转价值与流转过程，通过原材料与生产中碳元素数量单价的乘积，以确定碳元素流转成本。并且，生产中各环节将会不断进行新能源与原材料等成本投入，积累了众多碳元素成本，将碳元素价值改变。因而需要核算流转碳元素在不同环节中的价值，以明确其价值流，最后核算成本[2]。在“单元链”中可分为两部分输出环节：一是废弃损失碳元素；二是有效利用碳元素，予以碳元素货币价值后，将结果匹配相应的碳素流工作流程，人员即可借此了解整体流程价值流转图，确定不同环节中损失资源情况，并以二维模型方式寻找企业流程问题，对生产工艺、机械设备、管理流程等加以优化。

3 碳成本核算中“碳素流—价值流”应用措施

为保证企业能够正确应用“碳素流—价值流”模型，提高碳减排与碳效益，以A钢铁企业为例，具体应用效果如下：

3.1 碳素流分析

A钢铁企业作为我国中大型钢铁企业，每年产钢量约为1715万吨，生产工艺是以“焦化、烧结、炼铁、炼钢、轧钢”为主，根据碳元素守恒原理，不同无量中心其质量均为平衡状态，以焦化工艺为例，输入端碳元素量为二氧化碳质量、原料煤与焦炉煤气，与输出端的二氧化碳、焦炉煤气、焦炭的碳元素质量相等。结合碳行业平均数据，即可了解在6121512吨煤中碳元素约为73%，由此可知输入端元素质量是4468703.76吨[3]。同样，二氧化碳在输出端中，其排放质量是7346215吨，以分子式为依据可知碳元素含量是12/44，计算后可知碳元素含量在输出端有2003513.18吨，未优化前，即焦化环节中二氧化碳与焦炉煤气均为废弃物排放到环境之中，以此可知将会损失众多碳元素。

3.2 价值流分析

在计算过程中，碳素价值流具有重要作用，本次以焦化为例，输入端成本包含高炉煤气与焦炉煤气，将其成本与碳含量相乘，根据材料均价，获得焦化至生产阶段碳成本，在输出端则是焦炉煤气、焦炭、二氧化碳成本与各自含碳量相乘，在此过程中应当关注二氧化碳价格，不同碳排放市场中有不同的二氧化碳加过，配额如若较低，可在碳交易市场中交易后计入收入，配额如若较高，则超过部分作为碳损失。依据碳交易市场中平均二氧化碳价格与市场材料价格计算焦化环节输出成本，以此可推导其他物量中心各环节碳素价值流。通过计算分析后可知，A企业谈输入成本是655123万元，各环节碳元素利用率不同，焦化为63.04%，炼铁为6%，炼钢为10.66%，轧钢为13.35%，烧结环节碳元素未能流入到下个生产环节中，未计算器碳元素利用率[4]。以此可知，A钢铁企业在碳元素利用中处于优化去，还应当改进生产流程，以提高碳元素利用率。

3.3 二维分析

通过上述分别论述碳元素与价值流分析，以此明确两者之间逻辑关系，即可构建相应二维模型，可了解企业生产流程主要可分为循环、改良、改革及分析者四方面。

图1 “碳素流—价值流”二维模型

通过上述情况加以分析：

（1）改革区。成本高而碳元素利用率低，则表明企业无论是成本控制还是生产流程均存在严重问题，需要从财务与生产这两方面出发实现全面改革，方能改善当前情况；

（2）分析区。表明企业利用碳元素小莉及成本均高，成本构成有问题，需要对其进行纵横比较，对生产流程加以检查，以评价投入、成本量和损害量，寻找优化关键点解决问题；

（3）改良区。碳元素成本与利用率均低，则表明企业生产流程有问题，降低了碳元素利用率，此时应改良生产流程，提高单位成本碳元素利用率，进而将碳排放量减少；

（4）循环区。碳元素成本低而利用率高，表明企业处于优质生产状态，需考虑循环利用生产副产品，进一步降低碳元素成本，提高利用率。

A钢铁企业在二维模型中处于优化去，需要优化碳元素在生产流程中利用率，如炼铁炼钢环节利用率较低，可添加“高炉煤气余压透平发电装置”和“汽化冷却烟道”，以此优化生产流程，改变高排放生产路线，从原本的他那元素直线链状向可循环环形交叉碳素流转变，大幅度提高碳元素利用率。以炼铁过程添加“焦炉煤气净化处理”为例，高炉煤气进入此装置前碳元素是46512354吨，有13546245.4吨二氧化碳，通过循环处理后，最终碳元素有36541264.6吨排放到外界环境中，可知碳元素利用率约是37%，有效将利用率提高，且将此环节排放二氧化碳量降低。企业在优化生产流程后，可实现高炉煤气、焦炉煤气及转炉煤气的循环利用，将二氧化碳排放减少。同时，也能够实现碳元素循环利用，有效集散后了票房成本，避免出现超配额情况，以提高企业碳收益。

3.4 优化建议

在应用“碳素流—价值流”二维模型中对于企业能源数据及排放数据具有一定要求，应从以下两点出发，以提高信息准确性。

（1）建设碳信息披露制度。通过分析合理了解，无论是在核算价值流还是碳素流过程中，对于数据均有较高要求，如价值流要求收集市场价格信息，而碳素流则收集原料、能源等信息。但是，此类信息数据分布于社会责任报告、财务年报等资料中，对于企业人员能力具有较高要求，且需要花费诸多时间做好整理核算工作，甚至部分数据仅能估计，对于核算碳成本准确性造成了一定影响[5]。所以，我国应当强化建设碳信息披露制度，规范披露信息形式与内容，以便为碳成本核算提供数据支撑。

（2）推动统一碳市场发展。企业通过碳素流与价值流核算，能够明确自身碳成本量与碳减排量，为了能够将碳减排量向企业碳收益转变，则需要经过碳交易市场，以此通过出售减排剩余的方式提高其经济效益。而为了提高交易有效率，则需要规范交易收藏，可建设统一市场的方式，稳定碳价格，推动其发展，此过程中需保证交易透明性，鼓励企业展开低碳经营，推动其实现转型发展。

结 论

综上所述，钢铁制造行业作为排放二氧化碳主要行业之一，需完善碳成本核算，统筹考虑环境与资源承载力，方能提高碳排放控制水平。因此，在通过“碳素流—价值流”计量分析过程中，则应当从碳素流、价值流及二维模型分析这三方面出发，明确企业碳成本核算结果。并结合实际情况，通过建设碳信息披露制度、推动统一碳市场发展的方式，为其他企业碳成本核算提供数据支持。