基于价值链视角企业成本管理控制案例研究

谢 彪

（新疆财经大学 会计学院，新疆 乌鲁木齐 830012）

引言

改革开放至今，人们的生活节奏愈加快速而紧凑，经济发展迅猛向前，加之全球经济一体化，企业面临的竞争压力也越来越大。据国家统计局数据显示，2015年全国企业法人单位数为12593254家，比2014年全国企业法人单位数增长了1976100家，增长率高达15%。 不仅如此，随着改革开放的深入推进，企业面临的不仅仅是竞争激烈的市场，更是经济快速发展带来的快速淘汰。 在这种紧张的局面下，想获得竞争优势，不仅仅要靠技术人才的更新，更为重要的是优化企业内部结构，强化企业内部管理，通过各种有效的成本管理方式达到内部成本优化，从而获得更高的竞争优势。相对于传统的生产成本管理模式，在现行市场竞争下，随着价值链观念的普及，企业不仅仅只是重视自身生产成本的管理，更要重视企业管理费用、销售费用、财务费用等管理与控制。传统的成本管理与控制只重视企业各项成本发生的分析，并没有分析各项费用之间的联系、对于现代企业而言，每个企业都处于价值链的一个环节，成本管理也不能局限于单个企业内部，这就要求企业站在整个价值链上对成本进行分析，综合考虑各项成本发生的原因与联系，使企业在价值链中获得最大的优势。本文就价值链视角下企业成本分析进行案例分析，一方面为其他制造业企业提供成本优化的案例，另一方面对基于价值链的企业成本管理研究补充新的案例研究，进一步完善该领域研究。

一、现行企业成本管理与控制问题

（一）成本管理与控制的定义出现偏差

但现阶段我国很多企业还没有准确理解价值链成本管理模式，不仅如此，不少企业对成本管理到底应该管理什么这个问题的答案还是模糊的。据大数据调查显示，大多数企业对于企业成本管理范畴的认识依然局限于企业内部生产过程，未能考虑其他因素的影响。企业的成本管理，除了应该考虑传统认知中对生产过程产生的成本外，还应该考虑产品研发、市场开拓等方面所产生的成本带来的影响。在成本核算方面也一样，除了应考虑财务成本核算外，管理成本也应该纳入成本核算之中。

（二）成本管理与控制的理念落后

在传统企业成本管理与控制中，对于成本控制的认知还停留在单一的降低费用开支的层面。不仅如此，很多企业现在运用的成本管理模式还属于传统的成本检测，他们着眼于产品生产经营过程中成本资料，所制定的成本控制方法也局限于产品生产阶段。在科技日新月异、信息飞速传播的时代，传统依靠节约控制成本的方法已经不再适用，企业更应该站在价值链上认识到新技术、新的管理方法对成本控制有着不可替代的作用。

（三）缺乏有效的成本管理与控制的信息化共享系统

在大数据时代面前，信息化数据是管理企业的一个重要手段之一。但很多企业未能将强大的信息技术运用于成本管理控制之中，仍然处于传统的企业内部记账方式。这种传统的记账方式，既无益于数据保存，容易丢失，又无法高效快速的将数据进行分析、对比和共享。使价值链成本出现孤岛现象，不能及时的实现信息的共享，从而由信息不对称带来整个价值链企业成本增加、因此，建立一个信息共享的成本管理与控制信息系统是当前最急迫的事情。

二、基于价值链成本管理与控制理论概述

价值链是哈佛大学商学院教授迈克尔·波特1985年提出，他认为“每一个企业都是在设计、生产、销售、发送和辅助其产品的过程中进行种种活动的集合体。所有这些活动可以用一个价值链来表明。”Gereffi&Korzeniewicz（1994）认为核心企业的主导作用是非常显著的, 核心企业对价值链管理绩效的推动作用主要是分为生产者驱动和购买者驱动两种模式。Gereffi, Humphrey and Sturgeon（2005）根据购买者和供应者的关系将价值链的治理模式分为市场型（Market）、模块型（Modular）、关系型（Relational）、领导型（Captive）和科层型（Hierarchy）等五种类型。相比于国外研究，我国相关研究起步晚研究较少。杨莉娟（2009）分析了我国现有企业成本管理模式的弊端，提出将价值链运用到企业成本管理中，为企业成本管理提供了新思路；王金龙（2013）以价值链成本管理为基础，进行实证研究提出企业的价值链成本管理需要信息系统的支撑。薛开征（2017）在战略成本基础上研究我国现行经济型酒店的管理现状，并对这些酒店出现的成本管理问题提出了建设性意见。在它看来对成本动因的分析是进行战略成本管理的关键，通过成本动因分析，进而能够更有针对性的采取成本优化方案，进一步降低企业成本。

三、A公司成本管理与控制案例研究

A公司，成立于1996年2月，公司地址是浙江省金华市永康大徐工业区，其所在城市永康市，是全球电动工具生产基地。公司类型属于自然人投资的有限责任公司，注册资本金为728.00万元人民币整，经营范围主要是家用电器、变压器、五金工具、电动工具、电焊机、销售等。

（一）A公司成本管理与控制概述

公司的成本管理系统大致分为成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析及成本考核7个方面。这7个方面涉及到了企业运营的绝大部分内容。

根据查阅A公司近5年的财务报表和其他财务资料后得知，该公司的成本支出大致来源于人工成本、原材料费用、机器设备使用费及其他制造费用。其中，人工成本指一线生产工作人员及企业管理人员等各个职工的工资及福利费；原材料费用包括购买原材料垫支的费用、原材料的运输费用及其他使原材料达到生产可使用状态的其他费用；机器设备费包括机器设备的购买费用、机器设备的折旧和维护费用。

根据A公司2016年的财务报表的信息，我们对该公司的各项成本及收入做了占比分析，得到下表：

金额（万元） 百分比（%）净收入 3643.92 -成本总额 2428.37 -变动成本 1374.71 -原材料 1056.53 76.55一线生产工人 318.18 23.45变动成本/总成本 - 56.61固定成本 1053.66 -机器设备折旧 653.23 61.99管理人员工资 400.43 38.01固定成本/成本总额 - 43.39成本总额/净收入 - 66.64净利润 1215.55 -

从表中数据分析可以看出，一方面A公司2016年度成本占收入的66.64%，变动成本占总成本的56.61%，固定成本占总成本的43.39%。从占比分析中不难看出，A公司的成本费用中以变动成本为主，固定成本为辅，然而固定成本是处于基本恒定不可改变的状态的，即是说，固定成本部分是不会随着公司业务量的变化而变化的。所以要对公司成本量进行控制的话，需要从公司变动成本方面入手。另一方面，公司的原材料在企业成本中的占比高达百分之七十几，占据生产成本绝对大的比重，这时A公司作为制造业的行业特征决定。虽然A公司对原材料的采购管理采取了很多措施，但公司在原材料的选购方面还是面临着较大的供应商压力。

（二）A公司基于价值链成本管理方法改进措施

公司通过进行内部价值链分析，充分识别价值链上各个成本单元，按照价值贡献度辨别一些必不可少的程序，将一些不必要的，对企业价值增值没有贡献的单元进行必要的减少，尽可能减少不必要的成本发生；通过对外部价值链分析，充分了解供应商、客户等成本和利润构成。同上下游企业加强沟通增强上下游协同效应，建立基于价值链的利益共同体，从以前的竞争关系到现在的共赢联盟。通过价值链分析，A公司可以通过以下方式进行价值链成本管理与控制：

1.价值链成本管理与控制的基本原则

（1）系统优化原则

价值链管理的原理是通过对价值链上每个环节进行协调优化，利用局部的优化达到整个价值链的业务最佳。在传统的生产过程中，企业将价值链的个环节割裂开来，只是单独的完善生产、采购、销售等环节，没有将这些环节作为一个整体进行分析，忽视了这些环节之间的内在联系。因此，公司在成本管理的过程中要重视各个环节的协调配合对整个价值链的贡献。立足于价值链，对企业价值链各环节进行系统分析和管理，通过价值链各环节统筹协调，相互协调完成价值链的增值过程，同时达到价值链的成本最优化。

（2）市场导向原则

市场经济中，企业生产什么、怎么生产、生产多少等都是由市场需求来决定的。同时企业的生产活动又对供应商产生了需求，供应商又对其上游产生了需求，反映出市场带动了整个价值链的形成。在市场需求的基础上，企业才能组织生产，而生产适销对路的产品又是企业对市场需求的最佳匹配。因此，企业需要针对市场进行成本管理与控制，在成本管理过程中，重视价值链的需求端，以市场需求最优化为导向进行企业成本管理与控制。

（3）成本效益原则

由于资源的有限性和人的有限理性，企业对自身成本管理与控制要注重成本效益原则。根据二八原则，企业80%的成本费用由企业20%的关键业务产生。企业在价值链分析的过程中，将价值链中环节进行分类，忽视没有创造价值的环节，对增加价值的环节进行增加成本投入。形成一种更有针对性的成本管理模式，将成本控制的重点放在对整个价值链和企业竞争中起关键作用的环节，保证企业在关键领域的增加投入能够使企业的产品更加具有优势和竞争能力提升，从而使得企业价值得到更高的提升。

2.设计基于价值链的成本管理与控制程序

（1）价值链的自我定位

企业应当建立科学的价值链分析制度，定期对企业价值链进行分析。要充分识别企业价值链，需要对企业组织结构、企业战略和内部业务流程等有详细的掌握。在此基础上对企业内部业务流程进行分类，识别生产过程中关键的生产环节。对于在成本动因明显不同、价值创造过程中具有关键地位的活动，需要将其分类为单独的价值活动，进行定制的成本管理措施进行控制成本。例如A公司对于关键技术专利的采购，应当与供应商建立长期合作的战略伙伴关系，保证企业维持长期稳定的核心竞争力，同时也能及时更新生产技术，为产品的更新换代提供稳定的保障。

（2）成本分配

在识别企业关键价值链构成部分后，企业应当基于企业战略，制定生产成本目标和生产成本计划。在成本分配过程中，企业应该制定详细的企业成本分配计划以及成本分配标准。

（3）识别企业在外部价值链的地位

现代化生产是分工与合作，企业不仅仅是作为一个独立的企业在进行生产，而是出于市场大环境之中，并且是出于相关领域的关键生产环节。在这个条件下，企业应该识别自己企业所处的价值链条，不应仅仅局限于企业内部价值链分析进行内部业务流程优化，还应关注企业外部供应商、竞争对手和客户等出于价值链的其他企业，分析企业所处的环境和与相关企业之间的关系。找出自己的优势与劣势，通过对相关企业成本等分析，找出与其他企业的差异，进一步建立适合自己企业又有利于整个价值链的针对性成本管理方法。

（4）确定企业竞争战略

在详细了解企业内部业务流程、企业价值创造的关键环节、成本分配和企业所处环境进行分析后，企业应当在企业总体战略的基础上进一步结合企业成本管理与控制方法，建立企业具体的竞争战略，选择体现自身优势的策略进行生产，更好的控制企业成本，形成自己独有的竞争优势。以达到企业的最终战略。

启示

本文通过对基于价值链的成本管理与控制分析，研究发现企业过去在成本管理中一方面没有将企业内部各成本单元进行区分，没有将内部业务流程各成本单位相联系。另一方面只考虑自身内部成本，仅仅重视自身成本管理，没有将企业放置于整个市场价值链中进行成本分析和管理。因此本文认为企业的成本管理与控制是一个全方位、全过程的网络型的成本管理体系。企业应当基于价值链的角度建立适应企业具体实际的成本管理与控制的方法，建立稳固的价值链联盟，优化内部业务流程，从而实现企业价值最大化与价值链联盟利益最大化。同时为我国其他企业建立以价值链为基础的成本管理与控制体系提供借鉴。