新租赁准则浅析

摘 要：2018年12月7日，财政部修订发布了《企业会计准则第21号：租赁》，使财务报表全面反映因租赁交易取得的权利和承担的义务，为实务中构建交易以符合特定类型租赁提供了动机和机会，提高财务报表的可比性，并进一步完善了我国企业会计准则体系，保持与国际财务报告准则持续全面趋同。

关键词：准则背景；租赁定义；准则变化；案例

一、新准则背景

随着市场经济的日益发展和租赁交易的日趋复杂，承租人会计处理相关问题逐步显现。原租赁准则下，承租人和出租人在租赁开始日，应当根据与资产所有权有关的全部风险和报酬是否转移，将租赁分为融资租赁和经营租赁。对于融资租赁，承租人在资产负债表中确认租入资产和相关负债；对于经营租赁，承租人在资产负债表中不确认其取得的资产使用权和租金支付义务。由此导致承租人财务报表未全面反映因租赁交易取得的权利和承担的义务，也为实务中构建交易以符合特定类型租赁提供了动机和机会，降低了财务报表的可比性。

为此，国际会计准则理事会于2016年1月修订发布了《国际财务报告准则第16号：租赁》，自2019年1月1日起实施，其核心变化是取消了承租人关于融资租赁与经营租赁的分类，要求承租人对所有租赁（选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外）确认使用权资产和租赁负债，并分别确认折旧和利息费用。

二、租赁定义

租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权，让与承租人以获取对价的合同。一般情况下，要运用租赁定义时需要考虑如下要素：首先要确定存在可识别资产以及确定客户能获得几乎所有经济利益，然后再区别谁有权主导资产的使用，即：谁有权决定资产的使用方式和目的。如果是客户有权主导资产的使用，则该合同为租赁或包含租赁，如果是供应商有权主导资产的使用，则该合同不包含租赁，如果合同预先确定客户操作（运行）设计资产，则该合同也为租赁或包含租赁。

但是在确定可识别资产时，要注意以下特殊情况：1、在很多情况下，租赁的标的资产会在合同中明确指定，不过，可识别资产也可能在交付给客户使用时被隐含指定。2、一般情况下，合同的资产即为整个标的资产，易于识别，但是如果符合以下条件，则资产的部分产能也可以是一项可识别资产：该部分具有可区分的物理形态，例如一条管道中可明确区分的一段管道；或虽然物理形态上不可区分，但客户有权获得资产的几乎所有产能，例如一条光纤电缆的部分产能虽然在物理形态上不可区分，但它代表了这条电缆的几乎所有产能。3、即便在合同中指定了一项资产，但如果供应商在整个使用期间拥有替换该资产的实质性权利，则客户不能控制可识别资产的使用。若符合以下条件，则供应商拥有“实质性”的替换权：供应商在整个使用期间拥有替换资产的实际能力；供应商通过行使替换资产的权利可获得经济利益。

三、新旧准则主要变化

从承租人角度来说，取消承租人关于融资租赁与经营租赁的分类，要求承租人对所有租赁（选择简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外）确认使用权资产和租赁负债，并分别确認折旧和利息费用。

从资产负债表上表来看，新准则要求所有租赁都要上表（可豁免的除外），旧准则只要求融资租赁上表，经营租赁不需要上表；从可变租金来看，如果是基于指数/利率，则包含在租赁负债中，其他可变租金则不包含在租赁负债中，旧准则则不包含在租赁负债中；从利润表列项来看，新准则体现使用权资产的折旧和租赁负债的利息，而旧准则中的经营租赁只按直线法记

录租金；从现金流量表来看，新准则租赁付款中本金部分属于筹资活动现金流，租赁付款中利息部分属于经营活动或筹资活动现金流（取决于会计政策），而旧准则中经营租赁都属于经营活动现金流；从租赁变更来看，新准则有明确指引，而旧准则无明确指引；从售后回租来看，新准则视是否发生销售而有不同会计处理，而旧准则视回租的分类有不同会计处理。

从出租人角度来说，基本沿袭了原租赁准则的会计处理规定，但改进了岀租人的信息披露，要求出租人披露对其保留的有关租赁资产的权利所采取的风险管理战略、为降低相关风险所采取的措施等。

四、举例说明新旧租赁准则对报表的影响

2018年1月1日，A公司向B公司租入办公设备一台，租期为3年，设备价值为100万元，预计使用年限为10年，租赁合同规定，租期开始日（2018年1月1日）A公司向B公司一次性预付租金15万元，第1年年未支付租金15万元，第2年年未支付租金20万元，第3年年未支付租金25万元，3年的租金总为75万元（假定A公司和B公司均在年未确认租金费和收入，并且不存在租金逾期支付的情况），不考虑其他因素。在新准则下，假定增量借款利率为：5%。

综上所述，新旧准则在租赁期间对报表项目影响还是比较大的，新准则更好地全面地反映了因租赁交易取得的权利和应承担的义务，但最终在整个租赁期间，合计影响报表结果是一致的。

参考文献

[1]范月屏.从企业角度浅析新租赁准则实施中的考虑和应对[J].中国注册会计师，2018（05）：94-97

[2]孟晓俊，夏菁.试析新国际租赁准则的变化及影响[J].财会月刊，2016（25）：83-85

作者简介：马琳洁；出生年月：1985年9月16日；性别：女；民族：汉；籍贯：浙江省绍兴市；当前职务：财务经理；当前职称：中级会计师；学历：本科；研究方向：财务管理