会计在区块链3.0时代的角色转变研究

徐颖

【摘 要】 区块链1.0时代和2.0时代的出现不仅是信息技术的一场革命，更有望给经济带来巨大的变革，会计很可能是受重大影响的行业之一。但是区块链近年的泡沫与乱象使它迟迟不能赋能实体经济，而区块链3.0时代的到来将完善和改进区块链1.0和2.0时代的不足，让区块链技术真正与线下世界形成对接，为企业实行创新服务。通过区块链1.0和2.0时代里存在的三个核心问题来探讨在理想状态下区块链3.0时代能不能为会计领域带来新变革;在区块链3.0创造的新数字世界里，首要解决的是真实世界、数权世界之间资产权益映射和价值转移问题，这又会如何影响未来会计角色的转变，文章将会进行深入分析。

【关键词】 区块链时代; 区块链3.0; 会计角色

【中图分类号】 F230;F233  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2019）13-0157-04

一、引言

作为经济活动的核算者和监督者，纵使经济业务千变万化，会计的角色一直没有发生大的改变，会计是财务报告信息的提供者，也是财务分析的评判官，这是会计人员的本分。但是对“本分”的坚守，并不意味着不需要主动寻求改变和创新，尤其在现如今经济飞速发展、管理观念日新月异的社会大潮下。作为信息处理者，会计的每一次进步与改革都离不开信息处理工具的更新改造，从远古时期的绳结记账到几百年前的算盘，再到现在以互联网为媒介实现诸多功能的会计软件，这些工具为会计实现其职能提供了方便，却依旧不能突破“旧会计世界”机械和重复的固有模式，亦不能为“新会计世界”带来价值创造的可能性。

随着区块链3.0时代的到来，和比特币、以太坊的具体情境脱离之后，区块链就变成了一个强有力的通用性词汇，可以用来建构其他各类有用的事物[1]，也被会计界诸多专家认为是会计领域重大变革的利器。2018年，普华永道、德勤、毕马威、安永四大会计师事务所均已采取行动，想要在这次竞争中保持领先的地位——事务所的区块链专家与美国注册会计师协会会面，商讨建立会计行业的分类账联盟，并制定新的区块链标准。

2018年被行业称为区块链技术落地应用元年。尤其有关会计领域的区块链3.0赋能实体经济应用频出。深圳国贸旋转餐厅开出全国首张区块链电子发票;中国雄安集团生态建设公司使用区块链技术监管“千年秀林”工程资金使用情况;东港瑞宏成立了国内首个从事电子发票层面研究区块链基础技术的联合实验室。

不过以比特币为代表的区块链1.0时代和基于以太坊发行的数字代币为代表的区块链2.0时代出现的乱象和泡沫也让不少专业人士和会计工作者对区块链3.0时代存疑，本文将就区块链3.0时代能否为会计领域带来新变革，又会如何影响未来会计角色的转变进行深入分析和探讨。

二、区块链3.0时代的可用性——基于会计视角

显而易见，尽管相对中心化技术，区块链技术背后的逻辑支撑是创新的也是革命性的，但是由于考虑到成本和效益相关因素，区块链还不能帮助企业实现价值最大化。因此，在区块链1.0和2.0时代，国内外大公司并没有选择试水去中心化任务的区块链技术。

区块链1.0时代（2009—2014年），以比特币为代表，在价值极速增长又变为泡沫的背后，比特币的低效性也是显而易见的。为了保证数据的可靠性，区块链1.0的局限就在于不能兼顾高效率、去中心化和高度安全性，只能满足其中两种要求，因此不得不选择了低效率的做法。矿工对生成区块的推动作用大大小于计算占用矿工时间的影响。

2014年之后，开发者们越来越注重于解决比特币在技术和扩展性方面的不足，于是将智能合约引入区块链，开启了区块链2.0时代，这是以太坊标志性的创新——执行和验证计算结果，但高额的交易手续费、网络拥堵，大量基于以太坊进行ICO的项目破发，是以太坊一直被诟病的原因，也是它的痛点。

对于区块链1.0和2.0时代的起起落落，王小川[2]则总结了在去中心化下区块链都面临着三个核心挑战：第一，交易成本;第二，共识或者规则如何升级;第三，数字资产在价值网络里是通过区块链进行传递的，如何让价值网络里面的数字资产跟链下面的资产形成一个对应关系，也就是线上数据资产如何下线。2015年1月，在美国迈阿密举行的比特币大会发布了《布雷顿森林体系 2015白皮书》，提出了区块链发展分为1.0、2.0、3.0三个阶段[3]。上述三个挑战如何解决，接下来还要看区块链3.0时代的技术发展和实践性变革（详见图1）。

（一）区块链3.0时代之核心挑战——交易成本

区块链1.0和2.0的分布式数据账本维护成本之高是区块链没有被广泛运用到实体经济的重要原因之一。特别在大众都能参与到账本维护的时候，高维护账本问题会变得特别突出。

而区块链3.0技术的目的是大幅度提升交易速度，且无需通过挖矿机制来计算，可兼容物联网、人工智能、云计算、大数据等技术，形成安全、智能、标准化、可大规模商业化应用的区块链3.0技术生态[4]。现在的关注焦点在于如何攻克高并发、低能耗的并行分布式数据账本，实现降低区块链交易成本，这也将在未来给会计如何利用3.0技术确认计量资产带来巨大的操作想象空间。因为只有解决了区块链高交易成本的沉疴，实体经济才有可能引入区块链技术对资产进行会计处理，否则低效的区块链运行不仅会影响会计工作效率，还要企业承受高昂的维护成本，这是得不偿失的。

数字票证——即“数字权益票证”，它作为区块链3.0的代表可以健全良好安全的财务信息环境，是各种资产的权益属性在“真实世界”与“数权世界”两个平行时空之间转移的中间价值媒介。通俗地说，数字票证代表了实体资产的权益，实体资产的确权、交易流转、交割都可以在区块链分布式账本追溯到[4]。Rich de Moll指出区块链对会计的影响迫在眉睫，它将会让会计师、审计师和财务专家相信区块链提供的数据。因此，会计在施行监督职能时，通过区块链3.0可以有效防范造假、舞弊风险，可做到全流程追蹤，并且因为区块链数据本身的不可篡改性、防伪性和“交易即数据”的特殊属性，会计对交易原始数据的审核流程将更趋于简便，这些数据的不容置疑性和绝对性有助于会计节约时间和成本，工作效率与准确性将得到提高，同时这项技术也可以扩展到帮助防止内部和外部的欺诈和共谋的领域。

另外，区块链维护成本的降低一方面是技术上的问题，另一方面也是理念上的问题。会计能否以区块链思维考虑降低区块链的维护成本也是区块链3.0时代需要探讨的话题，即能否以先进的账本管理逻辑为背景，精简账本数据，从而降低维护成本。

（二）区块链3.0时代之核心挑战——线上数据资产如何下线

1.0和2.0时代里，区块链里的资产是虚拟的，线下世界里的资产与线上不兼容，资产全部都是在线上的闭环里面进行流通。基于实物资产权益映射的“数字票证”的区块链3.0时代，实体资产将大规模实现上链，完成数字化票证确权，数字经济全面启动，人类进入数权世界[4]，即区块链上储存的记录具有了“可下线性”。数字资产的“可下线性”是会计的确认、计量、记录和报告的前提和先决条件，在技术上，“可下线性”是上述区块链核心挑战需要重点攻克的难题之一，在实务上，“可下线性”是会计人员对区块链的应用研究付诸到实践迈出的第一步。

（三）区块链3.0时代之核心挑战——共识或者规则如何升级

去中心化系统中的每一个参与者都持有一把钥匙，这让他们可以有效率地把权利通过这个网络分散出去。这就会通向一个新的动态平衡：互相竞争的群体们必须通过合作才能达成共识，不然他们只能连累整个系统，然后他们也就只能在其中挣扎。

在区块链1.0时代，比特币社区、矿藏和最终拥有者往往很难达成共识，每一方都有自己的想法。可以说，达成共识、规则升级是急需解决的问题。实际上，共识机制本身就有内生的问题：如果很快达成共识，共识很难改变;如果需要经常升级共识，那初始共识就很难达成。因此这也是区块链3.0时代要克服的问题[5]。

在区块链3.0建立的新世界里，新共识包括产业创新共识、治理共识、监管共识和技术创新共识[4]。“资产权益数字化”和“区块链3.0共识”是完成新旧世界资产进行链上链下互通流转的基础。新共识也同样影响着会计。新共识代表着区块链从无序走向有序，这是區块链技术在未来生活中所实现的真实的路径和逻辑路径。只有在有序的路径下，一系列的会计工作才能顺利开展，在真实世界和数权世界之间，资产确权、资产交易流转和资产交割流程清楚明晰，从而实现真正赋能实体经济。

三、区块链3.0时代下的新会计角色

随着区块链2017年的暴热，市场中也出现了一些奇怪言论，比如未来区块链新世界里，复式记账法将被区块链分布式记账颠覆，会计人员即将被取代甚至失业。显然，这是既不懂区块链也不懂会计的人在误导大众。美国注册会计师协会（AICPA）的下属子公司CPA.com总裁兼首席执行官表示，区块链不会让会计和审计专业人员停业，虽然区块链可能会改变注册会计师的工作方式，但会计行业可以通过使用区块链技术继续繁荣。德勤中国管理咨询服务合伙人兼亚太区区块链技术实验室负责人冼君行（Paul Sin）博士指出，很多人被“账本”这个词误导，区块链中的“账本”（Ledger）和会计行业用于指代金融交易记录的账本并不完全等同。分布式账本只是一种实时同步的分布式数据库，跟会计行业没有任何直接关系。如果账本采取分布式存储，而非中心化，是否就真的会让会计工作显得多余呢？答案是基本不会。

（一）集区块链思维和专业技能于一身的会计师

传统领域会计只需要懂得基础性的会计电算化即可，IT技术领域知识由信息技术部门专家负责，比如会计软件的更新是由信息技术人员来指导会计掌握，即在IT技术方面会计一直处在被动接受的地位，但区块链3.0时代将改变这一现状。

随着区块链技术逐渐渗透到会计日常工作中，作为监管者，会计一方面要确保区块链资产权益数字化的高质量，一方面要利用实时视图查看数据流，通过新技术改善业务记录和报告，以实现不同的业务目标。因此，会计不一定需要学习编程，但要主动适应信息技术的变化，精通区块链技术，了解区块链技术领域的工作流程要领，即具备区块链思维。如美国证监会首席会计师Bricker在纽约召开的一次金融高管国际会议上表示：“会计专业人士投入时间了解技术和商业的新趋势和发展，以确定它们对投资者财务报告的潜在影响，这一点很重要。”

（二）兼具节约成本型和价值创造型会计师

一直以来，固有角色既定了会计职能的重点，很少涉及到价值创造，这决定了在非会计师事务所单位，会计是重要配角，但较难涉及到价值增长领域，区块链3.0时代即将打破这一现状，赋予会计人员更多机会——在价值领域施展拳脚，这可以从节约成本和价值创造两方面考虑。

在成本节约方面，曾雪云等[6]指出区块链技术将人力资源从烦琐的日常工作中释放出来后，管理活动将不再消耗过多时间在信任、监管、查验、沟通等方面，而是可以在判断、决策、创新、创造等价值导向方面发挥积极作用，从而减少管理耗费、提升效率和创造更多福祉。这是从区块链节约时间成本的角度来提出会计可以在价值创造领域有一番作为。另外，从经济因素考虑，区块链3.0技术可以防范财务舞弊、财务造假等风险，因此，结合区块链3.0技术的同时会计人员可以为实体经济避免不必要的经济资源浪费，如果仍然发生了舞弊事件，也可以迅速追踪到具体事件再进行部门和个人的追责。

在价值创造方面，区块链3.0技术本身在赋能实体经济就可以为会计提供相关机会。蓝皮书[4]指出区块链3.0票改，即实物资产上链完成实体经济企业资产的数权票证化改造，通过引入第三方成熟的供应链金融、消费金融服务机构，帮助实体企业解决融资难、融资贵、库存积压、销路不畅的难点，特别是帮助外贸出口企业，打开外贸市场，减少贸易战带来的重大损失。在数权票证化改造过程中，会计的主动性将大大提高，可以为企业融资、销售提供有价值的建议，并积极参与到价值创造工作中。

四、区块链3.0时代下对会计的其他要求

（一）不盲目依赖区块链技术

科技进步对价值增长的促进作用，我们不能盲目乐观。尽管区块链3.0是区块链技术的一个飞跃，但它始终是技术是手段，而不是目的，尚在开发和探索阶段，技术上需要不断完善。必须明确的一点是，中心化在技术上的问题并不大（清华大学高性能计算研究中心相关研究已经证明），在大多数现实情境下，中心化完全可以快速有效地解决问题，并早已形成了成熟的模式，中心化和去中心化最重要的区别在于理念上的差异。纵使在未来区块链3.0技术被广泛应用到实体经济中，会计依然需要根据情况选择中心化还是去中心化，不能走入“唯去中心化”论的误区。

（二）坚持区块链创立的初衷

会计不要忘记、更要不时提醒管理者区块链技术的初衷是什么——是安全性。因此，会计在甄别区块链产品时，如果发现为了追求更快的速度而妥协了去中心化、妥协了安全性，如果不能保证上链的数据是真实的，这就失去了区块链的意义所在。

（三）提高会计人员自身素质

区块链3.0时代是信息化技术发展到一定阶段的产物，它不是终点，这就意味着随着信息技术的发展，以辅助决策者完成经营管理目标为前提，会计人员也要向实现节约成本、价值增长的目标努力。相对于传统会计行业的要求，这对会计人员的自身综合素质提出了新要求，除了具备过硬的业务水平，还要有创新精神和去中心化思维，以顺应高科技经济社会的飞速发展。

五、结语

本文以區块链1.0、2.0时代发展至今存在的三个核心问题为切入点讨论了区块链3.0时代将如何影响会计行业的发展与变革，以及在区块链飞速发展时期会计人员将要面临的挑战，分析了会计人员在区块链3.0时代下的角色转变，为会计领域在区块链的研究提出了新思路。

说到底，科技的竞争还是人才的竞争，区块链是复合型科学，尤其进入3.0时代后，会计人员更要不断完善自身的专业水平并具备区块链思想，不论是新兴还是传统行业的会计从业人员都要做好转型为区块链人才的准备。虽然现阶段有关会计领域的区块链研究才刚刚起步，国内在此领域的实际应用也大多是自下而上的自然行为，但随着区块链技术在中国的不断发展，未来必然会有更多学者投入到区块链技术在会计行业应用的研究和探索中来，这也将对会计人员和整个会计行业产生积极的影响。

【参考文献】

[1] ADAM GREENFIELD，et al.The Design of Everyday Life[M].北京：电子工业出版社，2018：176-220.

[2] 搜狗CEO王小川畅谈区块链[EB/OL].[2018-03-14].http：www.sohu.com/a/225569409-99945846.

[3] 钟玮，贾英姿.区块链技术在会计中的应用展望[J].会计之友，2016（17）：122-125.

[4] 区块链3.0共识蓝皮书——迈向数字经济与数权世界v1.0[R].2018.

[5] 王小川.区块链：旧世界的不兼容与新世界的机会[Z].2018.

[6] 曾雪云，马宾，徐经长，等.区块链技术在财务与会计领域的未来应用：一个分析框架[J].财务研究，2017（6）：46-51.