绩效审计在煤机企业内部审计中的实践探索

乔琳

【摘 要】科学的绩效审计评价体系对企业的经营活动起着导向性的作用，它能使企业委托人综合了解企业经营状况及其发展趋势，有利于建立健全激励约束机制，有效配置有限的资源，提高经营管理水平。本文就煤机企业内部审计开展绩效审计进行探讨，阐述了绩效审计的实施背景、内涵特征、实施步骤，以及实践中的思考，以实现有效的内部控制，提高管理效率和质量。

【关键词】绩效审计;煤机企业;内部审计;实践

一、实施背景

煤炭资源整合、煤矿兼并重组促使众多煤炭企业纷纷整换装备，重整旗鼓。此举在大力提高煤炭产业集中度的同时，也为煤机装备制造市场带来了无限商机。在煤机装备制造企业的改革不断深化、经营领域不断拓宽的同时，企业效益水平较低、管理不规范、公司治理机制不健全、企业社会责任履行不到位等问题仍然突出。研究如何完善和发展绩效审计理论和实务指南，不但对于指导审计部门规范、高效的开展企业绩效审计工作具有重要意义，更有利于煤机装备制造企业提高综合管理水平，健全治理机制，提高企业生产经营的经济性、效率性和效果性。

2013年8月，中国内部审计协会发布了修订后的《中国内部审计准则》，自2014年1月1日起施行。此次审计准则的调整，强化了绩效审计的内容，提升了绩效审计的地位，为煤机装备制造企业开展相关审计工作提供了行动指南。以下，以笔者所在内审部门对W分公司的审计业务实践为例，就有效开展绩效审计工作进行初步探讨。

二、績效审计的内涵

绩效审计是指对被审计单位（项目）管理和使用资源的有效性进行检查和评价的活动。这里的“有效性”。主要包括四个方面：

1.经济性，是指以最低的投入达到目标，简单地说就是投入是否节约。

2.效率性，是指产出与投入之间的关系，包括以最小的投入取得一定的产出或者是以一定的投入取得最大的产出，简单地说就是支出是否讲究效率。

3.效果性，是指目标的实现程度，即多大程度上达到了政策目标、经营目标和预期结果。

4.合规性，是指对相关政策、规章和制度的遵循情况。

与传统的财务审计相比，绩效审计在审计的基本原理和程序方面都是相同的，但在审计目标、审计方向、所依据的评价标准、审计方法有所不同。

三、绩效审计的实施

煤机企业实施绩效审计，也遵循绩效审计的一般过程，主要包括审计立项（制订审计计划）、审计准备（制订审计方案）、审计实施（现场收集、分析证据）、审计报告和结果运用五个阶段。由于绩效审计目标多样性和灵活性的特点，其审计过程各阶段的工作内容也具有独特性，下面分别介绍：

1.制定审计计划，确定绩效审计项目。

内部审计部门在制定全年审计项目计划时，尽可能考虑并结合绩效评估的结果，再针对性的安排专项审计项目。选择绩效审计项目需考虑的因素有：（1）预计的审计效果。包括是否促进被审计单位或项目提高经济效益，更有效地进行计划、控制和管理。（2）资金规模。被审计单位的资产数额、总收入、总支出或总投资额。资金规模越大，被选择作为绩效审计项目的机会越大。（3）管理风险。被审计单位在管理方面存在风险越大的，如未实现预计的收益、大量的资金不足或亏空、管理工作分散、经营管理混乱等，经审计后能带来的改进越大。（4）审计成本和可操作性。如果选择的审计事项的信息和数据不易获得、没有统一明确的评价指标、审计人员的知识结构不能满足要求等，会导致审计成本增大，使审计项目缺乏有效性。

在我们的审计实践中，选取了W分公司作为绩效审计项目。该驻外分公司主要业务分两块，煤机产品大修和负责总公司在驻地片区内整机产品的销售。经了解，该分公司管理基础薄弱，近3年来大修业务连续亏损;收入和费用独立核算，易获取审计数据;整机销售业务方面，销售费用与提成额度基本持平，但降本增效还有很大提升空间。审计组认为，选W分公司进行绩效审计，将有利于促进该公司细化管理，挖潜增效。

2.开展审前调查。

审前调查是审前准备阶段的一项重要内容，是在下发审计通知书之前，就审计的内容范围、方式和重点，调查了解被审计单位基本情况，以掌握第一手资料。审前调查内容包括被审计单位基本情况、机构设置及人员编制、业务经营范围、财务状况及经营成果、内部控制状况等，以前年度的审计意见和审计决定落实情况等。

在审计实践中，W分公司提供了近3年的经济指标完成情况、人员构成等信息。通过数据分析，审计组确定采取以管理和运营的结果为导向的模式，根据具体审计目标运用数量分析法、比较分析法等不同的审计方法，以大修业务和销售业务为审计内容，重点关注大修业务的投入产出管理和营销费用的真实性、合理性控制。

3.确定指标体系和评价标准。

指标解决的是我们需要评估什么的问题，标准解决的是被评估者做得怎样的问题。绩效审计指标体系是衡量、考核、评价审计对象绩效高低、优劣的尺度标准，是提出审计意见，做出审计结论的依据。在审前调查研究的基础上，以效率、效能和效果评估为重心研究制定审计评价标准和指标体系，着眼于突出内部控制管理有效性、投入产出运行效率、服务效果等方面展开。

在我们的审计实践中，指标体系主要有以下几类：大修业务毛利率分析、近3年数据与历史较好数据比较、与业务相近的兄弟单位数据比较。评价标准主要是大修业务投入产出的经济性、与历史较好数据差距、与兄弟单位差距等。

4.现场获取审计证据。

为了合理确定审计检查范围，保证抽查的样本量足以支持审计结论，现场审计严格按照抽样原则，采取查阅资料、专人访谈、作业跟踪、调查问卷、定量测评与定性分析等多种审计方式，取得充分、可靠的证据资料。重点审查内部控制制度的有效性、业务流程设置和人员配置的合理性、投入与产出的效率性和效果性等。现场收集的审计证据要尽量详尽、准确，保证抽查的样本量足以支持审计结论。

在我们的审计实践中，首先就审前确定的重点检查内容查阅资料，找关键岗位人员进行针对性的访谈，对审计组重点关注业务如材料采购、办事处管理、车辆管理、办公招待用品采购保管等进行符合性测试，同时针对访谈中了解到的问题进行跟踪核实。

5.客观、合理地进行绩效分析和评价。

根据《中央企业综合绩效评价管理暂行办法》规定：“开展企业绩效评价，以投入产出分析为核心，运用定量分析与定性分析相结合、横向对比与纵向对比互为补充的方法，综合评价企业经营绩效和努力程度，促进企业提高市场竞争能力。”绩效分析和评价是绩效审计的关键环节，首先，运用统计抽样分析理论，从样本合规率推断分析整体业务合规性;其次，利用表格分析、简化报告。在审计分析中大量引入业务量统计表、数据对比表等，简洁明了地突出重点关注的内容和需要说明的特殊事项;第三，对绩效评价、问题定性、原因分析和改进建议均注重围绕开源和节流两个重点进行，侧重于基础管理、风险控制、经营决策以及人力资源等方面的评价，并且关注合规低效问题。

在我们的审计实践中，对W分公司的各项数据加工整理后，进行了以下分析：

（1）大修业务利润率分析。近两年大修业务平均利润率-44%。通过进一步分析，大修收入仅能负担成本中的材料、外协加工、车间人工三项直接费，生产成本中变动成本比重较大，主观控制作用有限。依靠目前的大修规模不足以支撑管理机构的运营成本，难以实现自负盈亏。当务之急是尽快拓展业务，增强盈利能力，积极寻找新的经济增长点。

（2）横向比较，分析亏损原因。我们找出被审计单位近年经济效益最好年份大修业务数据作为基准，与其近3年数据进行比较，主要做以下对比：一是比收入，收入下降多，问题与业务拓展直接关联;二是比毛利率，毛利率下降多，分析生产成本构成，找出成本构成比例涨幅较大的科目，就是导致毛利率下降的主要原因;三是比管理费用，如果管理费用上升，则要对管理费用各科目对照检查，找出影响管理费用上升的主要因素。

（3）纵向比较找差距。我们收集了与W分公司业务相同或相近，同样驻外的三家效益较好的公司，将人均销售费用指标作为比对标准。通过比较发现，W分公司2018年上半年各项经营指标完成情况同比其他3家销售单位处于较低水平，但销售费用中人均差旅费、办公费、运杂费等支出额度相比处于高位，费用支出与业绩完成情况形成较大反差。分公司要在销售费用预算管理上下功夫，加大对预算的考核力度。

6.出具审计报告。

审计人员依据绩效分析评价程序中所获取的信息，通过审计情况的汇总、归纳、提炼，形成审计意见的评判基础。同时要加大内部审计成果资源的开发力度，着眼宏观，服务大局。从满足领导管理决策的需求出发，对查实的问题进行定性、定量分析，提示存在的风险，形成具有较高价值的内部审计成果。

在本案例中，审计组针对现场抽查中发现的具体管理问题，如车辆管理不到位、办事处设置不规范、岗位不相容现象、成本归集界限模糊、制度建设滞后等提出了改进建议;就提升分公司整体管理水平、大力拓展业务、严控费用、降本增效、人力资源管理方面提出了具體措施。

7.强化审计成果的运用。

内部审计成果运用是内部审计工作的最终环节，内部审计“免疫系统”功能的有效发挥集中体现在对内部审计成果的运用程度上。在审计报告发出后，审计人员要对报告中所涉及的审计结果和审计意见进行跟踪，在坚持风险导向和成本效益原则的基础上加强后续审计的力度和深度，针对发现的管理薄弱环节及合规低效问题，监督被审计对象是否已经采取了有效防范和控制措施。对未纠正的事项分析原因，提出具有建设性的整改意见和管理意见，协助被审计对象制定整改措施，保证审计结果得到充分利用。

四、实践中的思考

由于煤机企业绩效审计现成案例较少，现仍在探索中，总结有以下几方面不足：

1.审计评价指标体系不完善。主要表现在指标评价内容设置不完善，绩效指标仅考虑企业层面上的财务绩效，对企业的非财务绩效评价不足。

2.审计模式单一。目前绩效审计大都是采取财务收支审计加绩效延伸审计，单一的审计模式，很难有针对性、及时充分地揭露企业行业、财务、技术、政策、环境等风险，由此降低了企业审计治理功能的发挥。

3.审计技术落后。当前绩效审计是以财务查账为主要手段，比较分析法、趋势分析法等技术方法的应用还比较少，对于企业风险管控、体制机制性障碍、治理结构等问题涉及不够深入，造成审计分析问题层次低，影响了审计效果发挥。

4.审计人员专业知识结构难以满足绩效审计的要求。绩效审计的特性决定了此项工作需要一支熟悉制度框架、了解政策内涵的专业化程度较高的队伍。目前审计人员习惯于就账查账，从企业管理的角度，系统地、全局性地研究分析问题意识和能力不足，人员配置和知识结构难以满足绩效审计的要求。

参考文献

[1]李金华.审计理论研究[M].中国时代经济出版社，2005.

（作者单位：中国煤炭科工集团太原研究院有限公司）