解读收入准则新变化
2019-05-17李旦兰州财经大学
文/李旦，兰州财经大学
1 新旧收入准则主要差异分析
相比较2006版收入准则，2017版收入准则借鉴IFRS15，在诸多方面做出了修订，主要体现在以下四个方面：
1.1 划分收入类型的改变
新准则将原收入准则与建造准则纳入统一的收入确认模型，此外在新准则第三条中明确定义了“客户”和“合同”两个基本概念，客户是指与“企业订立以向该企业购买日常活动产出商品或服务并支付对价的一方”，合同是指“双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议”。
1.2 收入确认方面的差异
新旧收入准则在收入确认方面的差异主要体现在三方面即：收入确认条件、收入确认内容、收入确认时间。相比旧准则，新准则将控制权的转移作为收入确认的判断标准取代了风险报酬转移，规定企业应当在履行了合同履约义务时，即在客户取得相关商品的实际控制权时确认收入。 在识别收入内容方面，新准则以履行合同义务为基础提出了“合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别合同中所包含的单项履约义务” 。在收入确认时间方面，新准则区分了各履约义务是在一段时间内履行， 还是在某一时间点履行，并对判断方法做出了规定。
1.3 收入计量方面的差异
旧准则规定了不同的收入种类有不同的收入计量方法，销售商品或提供劳务是按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定收入金额，让渡资产使用权的费用是按照使用时间和相应使用方法来计算确定。
1.4 特定交易的会计处理
对于一些特定交易的会计处理，新准则也提供了更为详细的具体指引。如附有销售退回条件商品在产生销售收入时，新准则修订了附有销售退回条款销售收入的确认方式，准则规定企业在客户取得相关商品的控制权时，区分收入与负债分别进行核算。
2 新收入准则对各行业的影响
新收入准则在对企业收入确认条件、时间和方法做出新规定的同时也会很多行业收入确认的时间和金额产生影响，改变收入确认的进度，收入确认的时点。下面，本文将结合具体案例着重分析新收入准则对房地产行业的影响。
2.1 新收入准则对房地产行业的影响
2.1.1 房地产企业销售收入确认现状
现行准则规定房地产行业应当使用完工确认法进行收入确认，但由于房地产行业的特殊性和企业对准则理解的差异，房地产行业内对收入确认存在不同的职业判断。万科地产,房地产销售在房产完工并验收合格，达到了销售合同约定的交付条件，取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明时确认销售收入的实现；中粮地产,房地产销售在房地产完工验收合格，签订了销售合同，及取得了买方按销售合同约定交付房产的付款证明，…确认收入的实现；首开股份,
满足收入确认一般条件，本公司在进行房地产项目销售时，以该项目完工并已向购买方办理交付手续为时点，确认收入的实现；保利地产，房地产销售收入，在房产完工并验收合格，签订了销售合同，取得了买方付款证明并交付使用时确认销售收入的实现。
2.1.2 新收入准则对房地产销售确认的影响
下文将根据具体案例并结合新准则中收入确认的“五步法模型”，分析新收入准则对房地产销售确认的影响。
案例一： 2017年7月1日，H房地产企业向甲客户销售1套精装商品房与1停车位，共计180万。 A企业需要在2019年1月前完成精装房屋与停车位的交付，精装商品房的市场售价为160万，停车位4 0万。 合同规定：甲在合同签订日预付50万，剩余分4期付清，在接下两年内每半年支付50万。2018年3月1日，商品房及配套设施竣工并验收合格。 2018年4月1日A企业将合同制定的商品房和停车位交付给甲客户。
第一步：识别与客户之间的合同
该合同中明确了合同各方的权利与义务，且有明确的与转让商品相关的支付条款，同时甲已支付定金也没有迹象表明其无力支付后续款项，同具有商业实质。
第二步：识别合同中的单项履约义务
精装商品房和停车位可明确进行区分，H企业对这两项的合同义务应当分别作为单项履约义务。
第三步：确定交易价格
新准则规定“企业应当根据合同条款，并结合习惯做法确定交易价格”。 上述案例中合同总价为250万（50+4*50），合同交易价格为180万。两者相差较大且甲取得商品控制权（208年4月1日）与支付价款（2019年7月1日）间隔超过一年，可判断销售合同中存在重大融资。
第四步：将交易价格分摊至单项履约义务,如表1：
表1 分摊交易价格
第五步：在企业履行履约义务时确认收入
2018年4月1 日H企业履行合同义务，确认收入。
3 对我国实施新收入准则的建议
新准则虽以发布，但对境内企业给予了缓冲时间。境内上市企业，自2020年1月1日起施行，非上市企业，自2021年起施行。在这段时间相关政府部门与企业，应对新准则的全面实施做好充分的准备。政府相关部门方面，有必要在新旧准则衔接期间成立专项工作组，采用研讨、问卷、函询等方式及时收集企业在新准则实施过程中的问题反馈，及时发布问题指引，充当新准则实施的引导者与倡导者。 影响较大行业中的企业，如房地产企业、互联网电商、电信企业等应做好新准则实施的前期准备，可能需要需要修订税务规划，重新制定员工的奖金与激励计划；重新考虑销售及签约流程，重新考虑现有的合同条款约商业习惯；升级IT系统，应对更多的数据需求；调整企业的会计流程与内部控制设计，确保与新准则的相适应。此外，新准则在实施过程中包含了大量的会计估计和更广泛的披露要求，财务人员也需要不断提高自身的业务能力与职业判断能力来应对准则中的新变化。
