建造合同准则预计合同损失核算问题探讨

张 萍

一、建造合同准则预计合同损失核算原则

二、实务应用案例解析

（一）以某工程企业A为例，其与客户B签订一项EPCI总包合同，合同总价20亿元人民币，该合同不可撤销。A企业负责工程的设计、采办、建造、安装施工。2017年2月开工，预计2019年12月完工，预计总成本为16亿人民币，至2018年底，由于材料价格上涨、施工方案变化等因素，A公司预计该工程总成本将调整为22亿人民币，假设该公司采用成本完工百分比法确定完工进度，不考虑税费等其他相关因素，该合同其他有关资料如下表所示。

项目（亿元） 2017年 2018年 2019年年末累计成本 4 11 22预计总成本 16 22 22本期开票金额 2 2 16本期收款金额 2 0 16

1.2017年账务处理如下：

（1）实际发生合同成本

（2）确认当年收入

（3）开具发票

（4）实际收到合同价款

2017年底，工程结算科目的余额为借方3亿元，表明A企业已完工为结算金额为3亿元，在资产负债表“存货”科目列示。

2.2018年账务处理如下：

病人卧床休息,采取有利于恶露排出的半卧位,充分睡眠,注意保暖,保持室内清洁。嘱病人及时更换卫生垫,保持会阴清洁、干燥,每日擦洗会阴两次。在护理操作中,严格遵守无菌操作规程;遵医嘱应用抗生素,预防感染。严密观察病人体温变化及恶露的量、颜色和性质。若发现异常,及时报告医生。

（1）实际发生成本

（2）确认当年收入

累计应确认收入 =20*（11/22）=10亿

2018年应确认收入=10-5=5亿

（3）确认预计合同损失

2018年底，由于预计总成本22亿元，超过合同总收入20亿元，合同预计亏损2亿元，由于成本进度为50%，1亿元已经反映在损益中，那么应计提跌价准备金额为1亿元。

（4）开具发票

当年工程结算借方余额为3亿，累计借方余额为6亿，在资产负债表“存货”科目列示。

项目 2017年12月31日2018年12月31日2019年12月31日应收账款 0 2 2存货 3 6 0存货跌价准备 0 1 0存货净额 3 7 0

2019年账务处理略。

（二）若上述案例其他条件不变，仅结算及收款情况发生变化，具体如下：

按照建造合同关于亏损合同的处理方式，资产负债表年末列示情况如下：

项目（亿元） 2017年 2018年 2019年年末累计成本 4 11 22预计总成本 16 22 22本期开票金额 2 8 10本期收款金额 2 8 8

2019年12月31日应收账款 0 0 2存货 3 0 0存货跌价准备 0 1 0存货净额 3 -1 0项目 2017年12月31日2018年12月31日

就单个工程项目来看，2018年末存货净额为负数，实务操作中，因为公司存在大量工程项目，存货净额合计较大往往会掩盖单个项目存货净额为负的情况。针对此问题，本人建议按照单个项目数据合理的原则去考虑解决方案，即上述项目的存货跌价准备应进行科目调整。

三、问题处理建议

针对上例的特殊情形，建造合同准则及讲解虽未给出明确的说明及案例，但结合或有事项准则，我们不难找出问题解决的方法及原则。

《企业会计准则第13号——或有事项》规定，亏损合同产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。亏损合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认为预计负债。

建造合同准则中涉及的亏损合同（如上例（二））应参照或有事项准则，属于存在标的资产（已完工未结算的资产），按照亏损合同确认预计负债的原则进行处理，如果减值损失金额未超过存货账面价值，那么通过存货跌价准备科目进行核算，超过部分，确认为预计负债。比照存货跌价准备后续处理的原则，至合同完工时，已提取的预计负债应冲减合同费用。

则上例中，应将存货跌价准备科目调整为预计负债，至合同完工时，预计负债应冲减合同费用。

结束语：在实务操作中，会遇到各种特殊情况，作为会计人员应从准则原理出发，寻找解决问题的途径，从而合理反映资产负债指标，为报表阅读使用者提供可靠信息。