新会计准则下企业合并财务报表的探讨

仇飞

摘要：新会计准则对于企业合并财务报表的相关条款作出了一定程度的修改，丰富了报表内容，革新了报表编制方法。在对会计行业进行规范的同时，强调借助一些特殊手段，实现对于社会经济环境的调整。在这种情况下，会计人员应该及时对自身的观念和专业知识进行更新，提升对于新会计准则的认识，确保企业合并财务报表工作的顺利实施。本文就阐述企业合并财务报表的编制原则出发，分析了新会计准则下企业合并财务报表的新变化，并就如何做好相关工作提出了几点有效建议。

关键词：新会计准则;企业;合并财务报表

经济全球化背景下，我国的经济贸易活动受到国际贸易的影响不断加大，为了能够更好地适应新的发展环境，新会计准则由此而生。而面对日益激烈的市场竞争，企业的合并与整合更加频繁，对于合并财务报表工作提出了更加严格的要求，因此，在进行合并财务报表编制过程中，企业需要结合新会计准则的要求，明确合并财务报表的新特点，确保相关工作的顺利实施。

一、新会计准则下企业合并财务报表的编制原则

财务报表可以对企业财务状况、经营成果以及现金流量进行综合反映。在集团公司中，通过合并财务报表将母公司和子公司视为一个整体经济组织，能够更客观反映集团公司的总体情况，更准确把握企业经济状况以及业务开展情况。

新会计准则下，企业合并财务报表体现出了一些新的特点，在进行报表编制的过程中，必须坚持几个基本原则：一是实质性。新的会计准则从实质性的角度，就合并范围进行了重新定义，不再单纯关注股权占比;二是一致性。在新会计准则中，对于合并财务报表的编制，要求子公司与母公司所运用的会计政策以及会计期间、报表日等必须相同，如果不一致，就需要对财务报表进行相应调整。三是谨慎性。新会计准则对非同一以及同一控制下的企业合并做出了更加细致的规定，要求财务人员在进行合并财务报表编制时应保持谨慎。在同一控制下，企业合并主要依据被合并企业原账面价值进行确认，防止定价不合理导致利润粉饰等现象发生;非同一控制下，企业合并主要采用购买法对被购买企业各事项进行认定，关注购买日被购买企业资产公允价值，购买方支付对价是市场竞争机制下的定价结果，价格较为公允、合理，参照公允价值有助于企业会计信息质量提高[2]。

二、新会计准则下企业合并财务报表的全新变化

新会计准则的实施，对于企业合并财务报表的影响十分巨大，对比原先的会计制度，企业合并财务报表的变化体现在如下方面：

（一）合并范围的变化

新会计准则的实施，对于“控制”进行了重新定义，同时就其范围进行了拓展，企业在进行财务报表合并过程中，需要从“控制”的概念着眼，不再考虑股权占比，而是看能否实质性控制被合并方公司为原则。例如，甲公司能够很好驾驭乙公司财务和经营政策，并从乙公司经营活动中获取利益，则甲公司具备相应控制权。与之相比，原会计准则中，企业合并遵循的是“控股比例”原则，采用比例合并法，需要在合并财务报表中考虑企业的股权比例。新会计准则中，所有实际受控于母公司的子公司，都必须编入合并财务报表，确保报表能够将集团整体的经营状况表现出来。原会计准则中将投资公司、保险公司等特殊性投资机构持有的股权，虽持股达到控股比例但未实质性对其控制时，应纳入到合并范围中;但在新会计准则中无需纳入合并范围。

（二）编制方法的变化

新会计准则强调，企业合并财务报表编制需要以母公司和子公司的财务报表作为起点，母公司从权益法角度对子公司长期股投资进行追溯调整，然后以母公司为主体并入子公司，此时，子公司需与母公司采用一致会计政策，确保合并财务报表有效性。同时，新会计准则也提出，若合并方与被合并方属于同一个集团公司旗下的不同子公司，则为同一控制下企业合并，合并方支付的对价与被合并方可辨认净资产份额的差额，调整资本公积和留存收益，此时合并资产负债表不会产生新的商誉[3]。如果合并方与被合并方属于完全不同的企业，则为非同一控制下企业合并，此时所支付的对价较为公允，购买方支付对价超出被购买方可辨认净资产公允价值份额的部分，视为被购买企业整体支付了商誉价值，合并财务报表列报为商誉，并在合并财务报表附注中披露。在后续期间，若合并商誉存在减值迹象，需要计提相应减值准备，商誉的减值一经计提不得转回。若合并方支付对价小于享有子公司可辨认净资产份额，则合并方需要将负差确认为当期损益，视同被购买企业股东做出让利，对长期股权投资账面价值进行调整。

（三）基础理论的变化

新会计准则的实施，要求在开展企业合并财务报表编制的过程中，借助经济主体理论替代母公司理论，借此消除报表编制中的形式主义问题，提升其实质运用性。在母公司理论下，合并财务报表编制的基础是股东利益，以母公司提供的财务报表为基础，进行相应的拓展延伸;而在经济主体理论下，所有主体都应该被平等对待，企业主体的利益是合并财务报表编制的核心，确保其能够将所有股东的利益全部反映出来。

（四）编制主体的变化

新会计准则就合并财务报表的编制主体做出了明确规定，要求必须是母公司，同时强调只要是母公司，就必须做好合并财务报表的编制工作，这个看似简单的规定，对于一些管理层级众多，规模相对较大的企业集团而言，有着非常积极的作用和不容忽视的价值，能够促进财务报表编制工作的顺利实施。

（五）资产负债的变化

新会计准则中提出，当母公司對子公司长期股权投资抵销了其可以在子公司权益中获取的相应份额时，合并财务报表的编制过程中，也应该做好对应差额的抵消工作，若购买日母公司对子公司的长期股权投资与在子公司所有者权益中能够享有的份额存在差额，则需要将差额明确体现在资产负债表中。不仅如此，若母公司与子公司在债权、债务层面的金额相互抵消后，依然有差额的存在，需要将其记录到投资收益项目中[4]。

三、新会计准则下企业合并财务报表的优化建议

（一）确立公允价值法及相关系统

新环境下，想要做好合并财务报表的编制工作，企业必须从自身的实际情况着眼，确立公允价值法的同时，对相关系统进行优化和完善。这个过程中，针对活跃的市场报价，企业必须安排专人做好市场相关信息的收集评估，以计算跟踪系统为支撑，时刻关注市场的动态变化。若缺乏活跃的市场报价，则企业需要运用先进的计价模式，做好公允价值的计量工作。

（二）做好企业财务系统优化调整

新会计准则要求母公司必须在购买日获取子公司的公允价值详细记录，设置好必要的备查簿，不能仅关注子公司的投资成本或者财务报表，而是应该保证信息获取的全面性和完整性，以备查簿为基础，编制合并财务报表，确认子公司商誉，从实际情况出发，对母公司财务系统以及报表编制提出更高要求，依照新会计准则的规定，做好财务报表编制及财务系统、会计科目的调整和优化。

（三）做好减值测试管理工作

在开展预算管理的过程中，需要关注各方面的影响因素，提升预算管理的有效性和针对性。应该明确，预算是资产减值计量的基础和前提，在开展企业财务预算编制，特别是现金流量长期预算编制时，需做好预算全面化管理，借助全面预算理念，对财务预算进行细化和完善，减少资产减值测试成本，提升财务工作效率，为企业资产或资产组划分以及资产或资产组未来现金流量预测提供有力支撑[5]。

四、结语

总而言之，新会计准则的实施，主要为了更好顺应企业发展以及国际经济环境的客观需要，其本身对于企业合并财务报表产生的影响也极其巨大，在报表内容、合并范围、编制方法、基础理论、编制主体以及资产负债等方面均有体现，能够在一定程度上推动企业合并财务报表价值的充分发挥，实现市场经济的稳定健康发展。

参考文献：

[1]朱宁.关于企业合并会计报表问题对策的探析[J].商场现代化，2019 （15）：148-149.

[2]李永芸.新会计准则下企业会计报表合并实务的现实选择——评《企业合并与合并财务报表》[J].染整技术，2018，40 （09）：99.

[3]闫红艳.企业合并报表编制中存在的问题及对策分析[J].全国流通经济，2018 （24）：104-105.

[4]崔丽艳.新会计准则在合并财务报表变化及对企业的影响[J].現代经济信息，2018 （14）：214-215.

[5]王述刚.新会计准则下合并财务报表编制问题分析[J].时代金融，2018 （15）：154，158.