浅谈我国的绩效审计

廖佳昕

（作者单位：中国财政科学研究院）

一、什么是绩效审计

（一）绩效审计简介

绩效审计指的是国家审计机关对被审计单位管理使用公共资金的有效性进行检查和评价的活动。随着公共投资规模的不断扩大以及社会公众问责意识的日益增强，我国国家审计机关的业务重心已经由传统的财务审计向绩效审计发生了根本性转变。

（二）绩效审计与财务审计的区别

绩效审计与财务审计的基本原理和程序是相同的，但是两者之间存在着很多不同之处：

1.审计目标不同。传统财务审计的目标是财政财务收支的真实合法。而绩效审计的目标是提高公共资金管理和使用过程中的经济性、效率性和效果性。

2.审计对象不同。传统财务审计主要的对象是财务报表。而绩效审计的对象还包括了各种相关资料以及实物资源。

3.审计的内容不同。传统的财务审计其内容为资金使用的情况。而绩效审计的内容则为公共资源的管理、配置及其利用情况，以及相应的公共责任履行情况。

4.审计方式不同。传统的财务审计主要是依靠查账来进行审计并予以处理。而绩效审计虽然也需要审查会计账目，但它主要是对会计账目进行分析及评价，并最终给予建议。

5.所需证据不同。财务审计在实施过程中需要收集的证据是以硬证据为主，而绩效审计的实施程序则主要收集的软证据，及为说服性证据。

6.审计评价依据不同。传统的财务审计其评价依据是现行的法律法规，而绩效审计其评价依据除了现行的法律法规之外，还包含了大众的共同认知以及约定的评价标准。

（三）绩效审计与绩效评价的区别

绩效评价指标是一种有助于帮助分析绩效审计问题的工具。他们两者间有很多相似点，比如，绩效评价与绩效审计都是立足于促进加强项目管理，提高公共资金使用效益，它们的检查程序基本相同，成果在一定情况下也可以互为利用。但是它们的本质上存在着很大的区别，绩效审计的性质是一种监督活动，而绩效评价的性质则是一种管理活动。

（四）绩效审计的分类及其内容

绩效审计按照其分类可以分为三类，即公共部门绩效审计、公共项目绩效审计和公共资源绩效审计。公共部门绩效审计指的是对政府部门事业单位进行的审计。公共项目绩效审计指的是对一带一路，水电工程等项目进行的审计。公共资源绩效审计指的是对公共卫生支出，疾病公益基金等进行的审计。

绩效审计的内容包括公共资金管理使用的合规性、合理性、经济性、效率性、效果性和环境性。公共资金合规性审计主要检查公共资金的管理使用是否符合相关的法律法规规定。合理性很大程度上类似于“良好管理实务”，它要求审计人员审计人员开展绩效审计时，要考虑资金总体安排的合理性与资金管理使用的合理性。经济性要求审计组织和人员考虑项目耗费资源是否节约，即一定产出下耗费是否最低。效率性要求审计组织和人员考虑被审计单位是否耗用了最少的资源，并最大限度地避免了浪费，其投入产出比如何。效果性要求审计组织和人员关注于公共投资项目支出所取得的最终成果的具体体现，即其经营管理目标的实现程度。而环境性审计则包含了项目的建设过程中对环境造成的污染以及其控制措施是否有效、对项目在投入运营之后的环境影响的评估、评估项目在资源消耗方面的可持续性、以及一些评估项目设计中对资源循环利用的考虑是否充分等。

二、为什么要开展绩效审计

现代绩效审计是现代社会经济的产物，它萌芽于20世纪40年代。它是在现实需求与理论基础的双重推动下而产生的。

（一）理论基础

绩效审计其快速发展与公共管理的发展有着密不可分的关系。新公共管理的发展历程70年代末和80年代初西方国家兴起的这场声势浩大的政府改革运动，其对西方世界的公共管理部门，尤其是是对政府的管理理论及实践产生了极其深远且重大的影响，与此同时也在一定程度上促进了西方国家绩效审计的进步与发展。

（二）社会需求

随着现代经济社会发展，公众越来越关注公共资源及使用公共资源的政府部门的绩效状况，他们自发的要求国家审计机关进行审计监督，这直接导致了绩效审计的产生。

三、怎样开展绩效审计

第一阶段为准备阶段，在该阶段中需要分别进行战略规划，及选择一个绩效审计领域，其次进行审前调查和编制审计计划，最后进行初步研究并发出审计通知书；第二阶段为实施阶段，在该阶段中需要分别进行详细调查、测试制度、核实资料并围绕专题深入调查，及对审计证据进行测试和评价，最后提出意见并实地检验；第三阶段为报告阶段，此阶段相对较为复杂，需要依次进行归纳分析综合提高、撰写审计报告以及公开审计报告。而在撰写的审计报告需要包含内容摘要、被审计事项背景、审计项目实施情况、审计评价意见或结论、审计发现的情况、发现的违法违规问题和处理处罚意见、审计意见、被审计单位的反馈意见。第四阶段为整改检查阶段。

四、开展绩效审计对相关组织及人员提出了哪些要求

（一）恰当的确定和分解审计目标

确定目标的基本要求是目标必须明确、具体、可行。其中，明确指的是不含糊，可以衡量其是否实现；具体指的是可以通过收集证据进行回答；可行指的是需求很多，但应该将审计可以证明和回答、最能满足需求、最成本有效的问题作为目标。

分解审计目标是为使审计目标对审计项目的执行具有指导性，为使审计目标对审计项目的执行具有指导性，应该对审计项目的目标进行分解。首先将审计项目的总目标分解成若干个子目标，然后对这些子目标再逐个进行分解为若干个具体的小目标，直到审计人员可以直接收集信息和证据对分解出来的问题进行回答为止。

（二）恰当地评估重要性和审计风险

审计组织和人员应该从审计目标和审计报告使用者角度考虑事项的相对重要性，评估出在金额，性质或影响上具有重要性的模块并相应的在审计过程中给予更多关注。

将审计风险控制在可接受的范围内，是审计项目一开始就要充分考虑的。绩效审计中的审计风险就是“由于获取的信息不够充分或者不恰当、审计过程不充分、因差错或舞弊造成的业已存在的故意遗漏或者误导信息，使得审计人员提供不恰当结果、结论、建议或者保证的可能性”。在审计风险判断中要考虑审计的时间限制、审计事项的复杂性和敏感性、审计事项规模(资金规模或所服务的公众的数量)、所需要数据及记录的可获得性等。

（三）选择和确定恰当的审计评价标准

评价标准是一种规范化的模式。它说明的是组织或活动“应该怎样”。评价标准的主要来源有法律、法规；预算和目标；行业标准；专家意见；公众评价等。没有评价标准，就难以设计和选择审计的方法，难以得出审计的意见或结论。

由于并不是所有的审计事项都能设计出评价指标标准，而且绩效审计具有广泛性，涉及的企业的行业，性质，规模存在着很大的差异性，其社会效益的输出形式具有多样性，我们是难以用统一的评价标准去进行审计的。对于不同的项目，审计人员都需要去选择适用于具体情况具体项目的审计评价标准。适当的评价标准应该具备以下几个特征：客观、相关、明确、可比、权威、公认。

（四）界定恰当的审计范围

审计范围是需要对审计目标来说完整且全面，而且审计范围的确定需要依据现场审计或者要查看的单位资料、所覆盖时间的范围及所做相关工作的深度，同时还需要考虑审计结果的构成要素、是否要在更大的范围下做出推断、什么时候需要提出审计结果、所需要哪些来源及种类的信息等等。

（五）选择适用的审计方法

审计的方法具有多样性，固定的方法体系是不存在的。审计组织常用的收集证据的方法有以下几种：审阅、观察、调查、访谈、案例研究法、文献研究法、研讨会、利用外部专家工作等。每种方法最适用的情形会有不同，不同的审计方法组合也可以得出很多不同的审计程序。而绩效审计的范围又具有广泛性，因此根据具体项目去选择恰当的审计方法就变得十分具有挑战性。审计组织和相关人员应该根据绩效审计目标和审计评价标准谨慎地选择审计方法。为保证绩效审计程序的质量和效率，审计人员应该在审计方案中详细设计所使用的方法，并加以逻辑、科学地运用，确定其真实可行且成本有效。此外，需要特别强调的是选择审计方法的前提是审计人员熟悉每一种审计方法的优缺点，适用性。

（六）正确进行审计评价

审计评价要针对审计的目标来进行，审计的目标不同则需要回答的问题自然也不同。而且审计评价需要参照主管部门开展的绩效评价。在绩效评价的实践过程中需要注意不能超过指定范围，要严格根据证据来提出结论。

（七）提出恰当的审计建议

提出适当的审计建议有以下几个要点：第一，针对可改进的原因提出；第二，明确、可行、成本有效；第三，审计程序具体包含的改进措施有哪些？要达到的改进效果是什么？第四，明确由谁（哪个部门）来改进；第五，审计人员应当充分考虑被审计单位采纳建议的可能性，并且对多种解决问题的方案（办法）进行分析（优缺点）之后提出。