关于有限责任公司股东用现金弥补经营亏损的探讨

付永青

公司经营亏损怎么处理，可以由股东用现金弥补经营亏损吗？用现金弥补亏损的实质及会计和税务如何处理？本文对此相关问题进行了初步分析。

一、有限责任公司性质和公司经营亏损性质分析

《公司法》第三条规定了有限责任公司性质：公司是企业法人，有独立的法人财产，享有法人财产权。公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任。因此公司是企业法人，企业法人的特征就是依法具有民事权利能力和民事行为能力，独立享有民事权利和承担民事义务，独立承担民事责任，公司亏损是企业经营活动产生的结果，是公司自身经营行为造成的，根据公司法规定，公司经营亏损应该公司自己承担，

二、经营亏损弥补的一般途径

《企业财务通则》第四十九条规定：企业发生的年度经营亏损，依照税法的规定弥补。税法规定年限内的税前利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补，或者经投资者审议后用盈余公积弥补。也就是说，公司经营亏损自己承担，亏损弥补一般有下面几种途径：（1）税前利润弥补。《企业所得税法》第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。（2）税后利润弥补。即亏损如果五年内仍然没有弥补完，则税前利润不能再弥补亏损，应该用税后利润弥补；（3）法定公积金弥补。《公司法》第一百六十八条规定，公司的公积金用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。但是，资本公积金不得用于弥补公司的亏损，这里弥补亏损的公积金应是《财务通则》中规定的盈余公积金。

盈余公积是什么资金呢？盈余公积又可分为法定盈余公积金和任意盈余公积金两种。《公司法》第一百六十六条规定：公司分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累计额为公司注册资本百分之五十以上的，可以不再提取。公司从税后利润中提取法定公积金后，经股东会或者股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意公积金。因此盈余公积是从净利润中提取，也是利润的一部分，是以前年度的利润。用盈余公积弥补亏损是用以前年度利润弥补的，总体还是用利润弥补亏损。

三、用现金弥补亏损的分析

但也有例外，适用国有及国有控股企业，其他企业参照执行的《企业财务通则》第二十条规定：企业取得的各类财政资金，区分以下情况处理：（五）属于弥补亏损、救助损失或者其他用途的，作为企业收益处理。从这个规定可知，作为国有及国有控股企业还可能从财政部门取得资金用于弥补亏损。财政支付给国有企业资金用于弥补企业亏损，是有依据的。既然财政作为股东可以支付资金用于弥补企业亏损，那么其他股东也是可以支付资金弥补企业亏损的。因此，虽然公司法规定，企业法人应该自己承担经营亏损，但如果股东支付现金对投资企业进行亏损弥补也是可以的。也就是说，虽然公司股东用现金弥补亏损在《公司法》中没有规定，但还是有依据的。

企业都是独立核算、自负盈亏的，经营亏损公司自己承担，这是《公司法》规定的。但投资亏损与经营亏损又是相通的，亏损就要减少所有者权益，如果没有累积利润没有盈余公积没有资本公积的话，经营亏损亏掉的资金就是所有者投入的资本金，就会消耗减少投资者本金，这时经营亏损的资金就是亏掉了投资资金，经营亏损对投资者来说就是投资亏损，也即经营亏损实质就是投资亏损了。对于一般情况下持续经营的公司，资本项目（股本、资本公积）不允许作为弥补经营亏损的来源，不能用来弥补经营亏损，具有一定合理性。但如果上述经营亏损继续扩大，甚至亏损了全部投资，这时候就需要股东追加投资；或者虽然亏损不很大，投入资本金还有，但股东想增加公司发展力量。虽然股东有多项选择，但增加公司资金，让公司报表更加有吸引力，用现金弥补亏损直接快速有效。用现金弥补亏损对被投资企业来说，实质是资金流入，是股东增加了资金，是股东对投资企业追加投资。

四、用现金弥补亏损的会计处理

公司收到用于弥补亏损的现金，是资金流入，会计处理有如下几种方法：①作为收益处理。《企业财务通则》第二十条规定：（五）属于弥补亏损、救助损失或者其他用途的，作为企业收益处理。②作为资本公积处理。公司经营亏损，股东用现金弥补亏损实质是股东对公司追加投资，增加了公司经营资金，被投资企业接受股东投入弥补亏损资金不做减少亏损处理而计入资本公积，虽然报表中亏损额没有减少，但资本公积增加，同样使公司所有者权益增加，增加了公司实力。虽然公司法规定资本公积不能用于弥补亏损，但作为资本公积的钱使用是不受限制的，作为资本公积的资金和作为收益的资金使用是一样的。而且实收资本弥补亏损没有限制，计入资本公积再转为实收资本，也可以实现弥补亏损。③作为增加实收资本处理。股东投入现金弥补公司亏损实质是追加投资，因此增加实收资本也是一种会计处理方式。股东追加投资，投资公司计入股权投资，被投资企业计入资本公积，也可以计入实收资本。④计入未分配利润，直接冲减亏损金额。此方法没有任何依据，但似乎不违反相关规定，且实务中有此处理的例子，本文作为探讨的一个思路提出商榷。

股东用现金弥补亏损对被投资公司来说，是资金流出，可以作为投资计入股权投资，如果以后不收回，就只能当做捐赠处理，因此会计处理方式为：①作为对被投资公司的追加投资，计入股权投资。②作为对被投资公司捐赠处理，计入营业外支出。

四、用现金弥补亏损的税务处理

被投资公司处理：①如果作为收益处理，最后会计入纳税所得额，虽然不用缴纳增值税，但需要缴纳所得税。②作为资本公积处理，增加资本公司需要缴纳印花税，但相比所得税来说很少。③作为实收资本处理，税务处理同资本公积。

投资公司即股东的处理，《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》国家税务总局公告2011年第34号第五条要求，被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。根据本条规定，对于被投资企业的亏损，投资公司不能作为投资损失在税前扣款，作为捐赠处理的支出也是不能在税前扣除的，如果计入支出，需要做税前调减处理。

五、用现金弥补亏损处理方式的选择

不同的会计处理方式下税务处理是不同的，同样是用现金弥补亏损，会计处理的不同使税收负担差异很大。对上述会计处理方式比较分析可知，投资公司作为支出处理，被投资公司作为收益处理时双方税收负担最大；被投资公司接受投资处理，不论是计入资本公积还是作为实收资本，双方税收负担都比较小，直接冲减未分配利润更是没有税收成本。因此从经济效益来说，投资公司作为支出处理，被投资公司作为收入处理是经济效益最差的方式，不宜选择。