跨国公司利润转移视角下的服务贸易外汇监管难点与对策

王锐娟

摘 要：服务贸易具有无形性的特点，无相应货物流匹配，其跨境资金流动的真实性和合理性判定存在难度。跨国公司可能通过向境外关联公司支付服务贸易费用实现利润转移，以达到集团整体避税或向境外转移资金的目的。目前关于利润转移的研究主要集中跨国公司避税以及税务部门反避税研究，较少涉及外汇资金管理。本文结合企业实例，分析了跨国公司通过服务贸易转移利润的主要方式、特点，以及外汇监管的难点，并提出相关建议。

关键词：利润转移 服务贸易 外汇管理

近年来，服务贸易快速发展，已经成为全球经济增长的新动力和世界贸易竞争的关键点，服务贸易在国际贸易中的作用和影响力逐渐凸显。随着全球经济一体化，跨国公司已经成为国际贸易的主要经济载体。为实现利益最大化，跨国公司可能通过各种方式进行避税或转移资金。跨国公司服务贸易利润转移问题引起越来越多的学者和政府部门的关注。

一、跨国公司利用服务贸易渠道转移利润的主要方式

（一）无形资产转移定价

在国际贸易中，技术占领重要地位，无形资产的转让在跨国公司及其关联方之间较为常见。从国际贸易实践看，无形资产通常包含发明、制作、设计、专利、版权、商标、技术许可、特许权等。无形资产具有无形性和专有性，判断其转让价格正常与否比较困难，因此常被跨国企业通过转移定价方式实现利润转移。如A汽车电子有限公司2011年与境外母公司签订技术转让合同，约定提成费按销售金额的1.5%计算。2014年9月16日双方签订补充协议，将提成比率提高到3%，且从2013年4月起生效。2015年起该公司技术提成费外汇支出大幅增长，技术使用费的合理性存疑。

（二）劳务交易转移定价

基于整体运营管理考虑，跨国公司总部为各关联公司提供财务管理、系统使用、业务拓展、运营管理等服务。部分国家税法规定，劳务费用支出可在企业所得税前扣除，跨国公司可根据不同国家的税率水平，高报、少报或者不报劳务费用，造成所在国税率高的企业微利或亏损、所在国税率低的企业盈利假象，实现集团整体利润最大化。如B公司为电子加工企业，2016年向境外关联公司支付业务拓展咨询服务费1.62亿美元，同比大幅增长211.54%。外汇局核查发现，该公司管理咨询费合同、发票内容宽泛，服务信息模糊，计价方式不清，业务拓展咨询费交易背景真实性存疑。

（三）运输服务转移定价

近年来，国际运输服务发展迅速。通过增减运输费用方式，跨国企业及其关联方可实现利润转移。如C公司主要从事装卸搬运和运输代理，2015年和2016年向境外母公司频繁、大额支付运输服务费。经核查，该公司与境外母公司协议约定，若营业利润超过5%，超出部分的利润将以增加运输服务费的方式支付给境外母公司，涉嫌转移利润达到逃税或转移资金的目的。

（四）融资借贷转移定价

贷款活动产生的利息可作为费用在企业所得税前扣除，跨国企业及其关联方可通过贷款活动进行利润转移。如L公司为生产设计精密型腔模、模具标准件公司，2014年該公司向香港母公司以6.4%利率借入1笔外债，借款利率远远高于香港商业银行同期、同类型贷款2.5%的利率，该企业因利率过高受到税务部门和外汇局关注。

二、服务贸易转移利润的特点

（一）无形性或不可感知性

这是服务贸易最主要的特征，主要体现在两方面。首先，与有形商品相比，组成服务的元素往往是无形的，无法触摸或看见。其次，使用服务后的利益也很难被察觉，由于大部分服务属于不可感知的，很难对其质量进行评估。比如，跨国公司总部为关联公司提供的财务咨询服务，无法触摸或看见，服务的价值也很难被确定。

（二）生产和消费的不可分离性

货物在生产、流通到最后消费，要经过一系列的中间环节，一般具有一定的时间差。而服务的生产过程和消费过程则同时进行，一般不能储存。服务的这种特性表明，消费者必须加入到服务的生产过程才能最终消费到。比如，国际运输服务，运输服务提供完毕，消费也完毕。

（三）形式多样性和复杂性

与国际货物贸易相比，国际服务贸易涉及的范围更广泛，存在的方式更复杂。根据世界贸易组织统计和信息系统局的分类，服务贸易包括教育、金融、运输、建设、旅游等11大类142个服务项目。由于服务贸易本身的复杂性，跨国公司转移利润的形式也很多样，包括劳务提供、资金借贷、无形资产转让等多种交易。跨国公司往往根据企业本身和关联方的经营状况和外部税收、经济等政策环境，选择不同的利润转移方式。

（四）交易主体的关联性和跨国性

转移利润的主体是跨国公司集团及其关联方，这些主体在法律上或经济上存在着关联关系，可以形成利益共同体。如果不存在关联性，交易双方很难在非正常交易中达成一致意见。由于各国的税收、经济政策和环境存在差异，跨国公司在不同国家承担的税负不同，导致转移利润的发生，并最终体现在国际资本的流动。

（五）交易内容的隐蔽性

跨国公司及各关联方选择的转移利润方式，确定非正常交易价格属于跨国公司内部决策，集团公司及关联方会严格保守交易机密。此外，跨国公司会在全球范围内的关联公司之间建立一张复杂的交易网，为不同标的往来合同进行组合商议和定价，以便将交易对冲抵消。由于跨国公司转让定价的非商业目的性和交易网的复杂性，使服务贸易利润转移具有较强的隐蔽性。

三、外汇监管难点

（一）交易背景真实性难把握

服务贸易的无形性特点决定了其外汇管理存在天然的挑战性，主要体现在两方面。一是服务贸易外汇资金并无相应的报关单信息（也称为货物流）进行匹配，境外的真实情况银行和外汇局很难了解到，交易背景真实性核实存在难度，这也是服务贸易与货物贸易外汇管理的最大区别。二是交易单证本身真实性难以核实，服务贸易相关的交易单证主要是合同、发票（支付通知）等，由于缺乏相关政府管理部门或第三方中介机构的审核认定，合同、发票本身真实性难以确认。特别是，跨境关联企业之间可能出于集团整体利益考虑，签订虚假合同、发票实现避税或资金转移，此类关联交易的交易背景真实性核实难度较大。

（二）价格公允性和资金合理性难判断

服务贸易的价值确定是服务贸易外汇管理的另一个难点。对于运输、医疗、文艺演出等、生活服务等不断重复发生的重复型服务贸易价值确定可通过服务生产的劳动时间确定。而科学发明、技术、设计、文艺创作等创新型服务贸易，具有不可重复的首次性，属于创造性劳动的产物。许多创造型服务贸易，除了创造者的劳动，往往还投入了大量的人、财、物辅助劳动，以及前人和当代许多人在相关领域的劳动付出。这些劳动附加在创造型服务产品的价值量较大。因此，创造型服务贸易价值量难以通过劳动时间确定，需要在市场交换中确定。部分跨国公司集团内部交易的服务非常专业化，具有专有性、独占性等特征，在公开市场上的无关联关系交易可能没有直接可比的服务，识别相关正常交易价格存在困难。政府监管部门也较难合理判断关联公司之间服务贸易价格公允性和跨境资金的合理性。

（三）集中收付行为可能影响国际收支平衡

跨国集团及其关联企业之间可能不按照协议约定定期、规律地收付服务贸易款项，而是根据境内汇率变动及境内外利差、汇差情况，选择有利时机收付关联方服务贸易款项。目前外汇管理法规对企业择期收付服务款项无明确限制，企业可自行选择收付币种、时间和地域等。如在人民币升值预期强烈的情况下，通过延期支付关联方费用方式获取人民币升值带来的收益，等待汇率形势发生逆转时再集中汇出以往多年费用。企业此类集中收付行为，对服务贸易收支平衡可能带来不良影响。

四、相关建议

（一）事前引入国际转让定价事前调整（预约定价）机制

跨国公司利润转移的核心是关联交易的定价公允性。国际转让定价事前调整，也称为预约定价机制，指跨国公司及各关联方进行内部交易前，与政府管理部门就关联企业交易确定的价格进行事前确定。此种情况下的交易价格往往较为公允，接近正常市场价格。该方法目前被税务部门广泛采用，避免了税务部门在跨国公司及其关联方交易之后，花费大量的人力、物力进行事后调整和管理。建议外汇管理部门对跨境关联交易引入事前调整（预约定价）机制，通过事前了解企业相关信息和关联交易价格，参与交易价格协商，降低事后监管成本。

（二）事中指导银行真实性审核应“实质重于形式”

根据外汇管理法规，服务贸易外汇业务收支业务均在银行办理，银行应对交易背景的真实性和一致性进行合理审核。银行作为跨境资金流动的最后一道风险防线，应根据“实质重于形式”原则展业开展真实性审核。外汇局应加强对银行的指导和培训，要求其不能仅审核合同、发票的表面真实性，还应注重单证之间的逻辑性和交易金额的公允性，必要时可要求企业提供财务审计报告、企业会计凭证等资料，进一步核实交易背景真实性。

（三）事后加强对跨境关联交易的监测核查

充分利用信息技术，加强对跨境关联交易的监测核查。一是设置跨境关联交易企业样本库和监测预警指标，加强风险防范。搜集境内企业境外关联方信息，建立关联企业样本库。通过设置风险预警指标，定期筛查跨境关联交易的异常线索， 加强对服务贸易跨境关联交易的监测核查，及时查处违法、违规行为并进行必要的信息披露。二是进一步完善外汇监测系统，与反洗钱、支付结算系统相对接。探索成立全国联网的跨境关联交易资金监测中心，通过本外币账户信息共享、数据印证的方法， 实现对跨境关联交易资金流动的全口径监控。

（四）完善服务贸易信贷报告制度

目前服务贸易外汇管理法规关于企业延期收付汇无明确规定。建议参照货物贸易建立服务贸易信贷报告制度。明确企业服务贸易项下延期收付汇报告的条件、时效和内容等，对于延迟收付时间符合一般商业规律（如小于3个月）或金额较小的可不报告。通过完善服务贸易延期收付报告制度，引导企业按时收付服务贸易收支，避免集中收付，影响跨境资金流动平衡。

（五）探索跨部门信息共享和联合监管。由于监管目標不同，外汇局和税务部门在跨国集团利润转移交易信息方面各有侧重，建议两部门加强合作。一是加强信息共享。外汇局可将监测核查发现的转移利润可疑交易信息共享给税务部门，税务部门可向外汇局共享反避税企业名单和相关明细数据。二是建立跨部门联合执法机制。针对跨国公司转移定价的行为，外汇和税务两部门开展联合核查，形成监管合力，提高监管有效性。

参考文献：

[1]苏扬.利润转移视角下的国际避税与反避税研究[M].北京：经济科学出版社，2017（1）.

[2]税基侵蚀与利润转移解析与应对[M].北京：中国税务出版社，2015（10）.