工程项目竣工结算的内部控制研究

邵积荣 林丰强 陈思宁 曹秀丽

【摘 要】 近年来，为满足扩大招生的需要，国内不少高校都创办新校区。为加快工程建设进度，不少校区的工程项目在招标、设计和验收环节上都存在着资料不全、手续不齐的问题，同時又因为新校区工程量庞大，竣工后结算时间拖的久远，致使存在大量的结算风险。以广东医科大学为例，对校区工程结算风险以及风险防范措施进行研究，目的在于通过总结工程管理及工程结算方面的成功经验，反思需要注意的问题，为完善高校工程项目竣工结算的内部控制建设提供更多有益的参考。

【关键词】 高等院校； 工程结算； 内部控制； 风险研究

【中图分类号】 F014.35；F014.36 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）17-0067-03

一、引言

为提高整体竞争优势，保证学校持续健康发展，广东医科大学于2003年自筹资金在东莞市松山湖科技产业园区创办了东莞校区。东莞校区校园面积1 084亩，整个校区的工程项目由7个承建单位分标段承建，完工建筑面积46万平方米。受手续不齐和资金紧张等因素的影响，东莞校区大部分的工程项目在交付使用10年之后才得以结算。其中，基础设施和教学楼使用财政资金建设，这两个项目由广东省财政厅投资审核中心直接审核结算，其他工程项目由学校采取两步走的方式办理结算。第一步，由学校聘请工程造价审核人员以学校名义与承建单位进行对账，对结算资料的完整性进行审查，力求结算资料完整无缺；第二步，学校通过政府采购平台选择工程造价咨询公司（在采购标书上注明原来曾经负责过建设过程造价审计和内部对账的咨询公司或个人不能承接相同项目的竣工结算审核业务），由工程造价咨询公司站在第三方的角度对结算资料进行全面审核，力求结算金额准确无误。调查得知，高校将部分甚至全部基建工程结算审计业务委托给有实力的工程咨询有限公司审计，已逐渐成为一种趋势[1]。

二、学校办理竣工结算时面临的风险

由于竣工结算时间拖的太长，相关政策规定和结算技术都发生了很大变化，因此，校区工程结算难免会面临各种各样的风险挑战。主要表现为：

（一）因图纸资料不齐，面临数量误判的风险挑战

东莞校区的校园总体规划和主要单体建筑设计均由华南理工大学建筑设计研究院承接。为赶进度，校区的勘测、设计和施工时间都十分有限，致使个别工程项目在施工过程中多次变更设计方案。比如，学校领导在施工现场指导工作时认为交流中心餐厅正在建造的自助菜台会造成餐厅空间拥挤，便指示工程管理人员同设计单位和施工单位协调修改设计图纸，并拆除已经建设好的自助菜台。由于结算时间相隔久远，加之个别变更项目的设计初稿资料未必都会保存完整，而工程结算是以竣工图为依据的[2]，因此，工程造价审核人员在办理竣工结算时难免会遇到“三边工程”（边规划、边设计、边施工）变更数量误判的风险。

（二）因结算时间久远，面临技术误判的风险

由于竣工时间普遍超过10年，工程造价审核人员难免会遇到资料模糊不清的风险挑战。下述三种情况发生风险的可能性都很大：一是大部分当年的设计图纸由于保管不善都已经褪色和老化，不少数字模糊不清，因而竣工结算可能遇到看错数字的风险；二是十年前的工程造价人员是根据纸制蓝图和比例尺计算工程量的，而近年入职的工程造价审核人员只懂得利用电子图纸和工程计价软件计算工程量，因而竣工结算可能会面临工程量计算“误算”的风险[3]；三是当年的基建管理人员和施工单位人员因提拔、调动、出国或退休等原因，多数人员都已经不在原单位或原岗位工作，导致工程造价审核人员审核时会因没有知情人员帮助还原现场而做出不准确判断的风险。

（三）因签证金额过大，面临政策误判的风险

2009年之后，东莞校区新开建的工程项目开始实施总价包干的管理办法。一般而言，实施总价包干之后，工程竣工结算工作应该比以前的按实结算工作简单和便捷，然而在工程建设过程中，由于事先考虑不周（有些因素确实是事先难以预料的），还是跳不出不办理变更签证手续就无法将工程建设进行下去的怪圈。比如，2011年8月开工建设的实验动物中心，中标金额为1 196万元，开工后由于原设计安装的净化空调系统不符合节能环保要求，并且土建承包单位又不具备承接空调及通风工程的专业资质，所以在总包合同中剔除了202万元的空调及通风系统工程，土建合同金额变更为994万元。该项目因合同变更造成实际开工时间拖延半年，定额标准调整致使人工和材料费用增加69万元，加上场地平整和电控箱变更签证增加的102.7万元，最后需要审核的结算金额为1 165.7万元，比合同金额994万元多出171.7万元，签证金额突破了合同金额10%的政策边界。面对巨额签证，工程造价审核人员必然面对政策规定与客观事实相互碰撞的风险。

三、学校为应对竣工结算风险而采取的相应措施

在困难和风险面前，学校审计部门本着“往前推进”的原则，积极协调相关部门知难而上，冷静应对各种风险挑战。为应对校区竣工结算风险而采取的措施主要包括：

（一）详细核对结算资料，确保数据准确无误

针对当年大部分经办人员已经离开基建部门这一实际情况，广东医科大学审计人员本着“对历史负责、对未来负责”的原则，采取分两步走的方式办理校区工程结算。第一步，由学校聘请具备造价审核资质的人员以学校的名义协同基建管理部门对承建单位送来的结算资料进行整理、鉴别并挤压水分，力求结算资料完整无缺。第二步，在完成第一步工作的基础上，由学校通过“政府采购平台”采购工程造价咨询公司以第三方名义对结算资料进行全面审核，力求结算金额准确无误。经过两步审核，每个标段的审减率基本维持在12%左右，即承建单位申报结算工程量100万元，学校通过借助专业人士的力量可剔除水分12万元。整个东莞校区，总建筑面积46万平方米，当初预计工程总额为9亿元，最终结算结果为7.6亿元。实践表明，在按实计算工程造价的年代，分两步走的结算方式以及采取按审减金额计付审核劳务费的办法，是促使造价审核人员详细又全面核对结算资料的有效措施。

（二）对比分析特殊项目，查明造价偏高的根源

2003—2009年，因为各省市都在建设大学城，所以国内建筑材料价格一路上扬。在这样的情形下，东莞校区的整体建筑造价能够控制在1 600元/m2的水平是件相当不容易的事情。与同期建设的广州大学城相比，东莞校区的工程造价处于合理区间。对于个别造价相对偏高的工程项目，学校的审计人员总是要求负责造价审核人员反复核查设计图纸、工程日志、变更签证和竣工图等历史材料并深入实地勘察，追踪溯源，查明造价偏高的确切原因。例如，图书馆工程建造于山坡上，地下全是坚硬的砂石，机械挖桩十分艰难，施工队只好采用人工挖桩的方式继续施工，复杂的地形造成了图书馆桩基础的造价高于定额标准。再如，交流中心的工程造价偏高的原因有三：一是交流中心的装修标准高，费用自然也高；二是交流中心位于湖边，地下基础工程的施工防护措施费用大；三是与交流中心配套项目的工程费用及绿化费用都合并到交流中心的工程造价中，但诸如此类的配套项目中会因没有量化的建筑面积，而抬高了整体的单位造价。同样，体育馆的阶梯看台只计算投影平层面积，其单位造价高于一般房屋的建筑成本也就不言而喻了。通过对比分析，既可以弄清造价偏高的具体原因，又可以强化造价审核人员的责任意识，防止结算工作走过场。

（三）尊重历史决策意见，妥善处理遗留问题

由于当时学校的基建工作和后勤工作都归属后勤处管理，并由同一名副校长领导，所以东莞校区建设初期曾经出现过工程项目使用的家具、用具也交由基建工程中标单位采购的情况。如2004年交流中心建造完成后，客房的家具、用品全部交由工程承建单位采购，并以工程进度的形式支付采购款。工程结算时，承建单位将家具费用并入工程总造价向学校申报工程结算。按照规定，客房的床、柜、棉被和其他生活设施应当另行招标采购，并且这些家具用品不能核算为房屋建造成本。因为承建单位毕竟已经完成了委托采购并且将家具用品交付学校使用多年，所以学校审计人员不得不站在化解历史遗留问题的角度，将审核重点放在物品数量的真实性和价格的合理性上，即根据当时的委托文件、签证和验收记录，对家具用品的采购价格和相关税费进行详细核对，并要求资产管理部门编列家具用品清单，补记财产明细账。由此可见，妥善处理遗留问题，既尊重了历史，也降低了未来发生纠纷风险的可能。

（四）对照工程管理规定，设定变更金额上限

《中华人民共和国政府采购法》第四十九条规定：“政府采购合同履行中，采购人需追加与合同标的相同的货物、工程或者服务的……可以与供应商协商签订补充合同，但所有补充合同的采购金额不得超过原合同采购金额的百分之十”。《东莞市财政性资金投资基本建设项目变更工程价款支付管理暂行办法》（东府〔2003〕126号）第五条规定：“工程变更增加支出金额超过合同总金额的10%，应当按基建管理程序报有关部门批准后才能办理工程款的支付手续。”对结算金额做出比例限制，目的是为了防止出现建设单位人员对基建项目随意变更甚至串通施工单位人员低价中标后通过修改建设规模大幅度提高工程造价的行为。因此，学校审计人员需要时刻提醒基建管理人员应当对照管理规定，将签证金额控制在合同金额的10%以内，一旦发生签证总额超过合同金额10%时，必须依照规定办理报批手续。同时，学校审计人员在办理工程竣工结算时，还要提请工程造价审核人员依据合同的约定和当时的具体情况做好变更签证的真实性和规范性审查工作。显而易见，对照工程管理政策，设定变更签证的上限，是规避因鉴证金额过大而导致践踏政策底线风险的必要措施。

四、学校为防范结算纠纷应当采取的措施

由于基建工程领域的风险无时不有且无处不在，因此，高校的基建、财务和审计人员必须深入研究建设领域可能存在的风险以及应当采取的防范措施，力争将风险应对工作做在前面，将发生风险的几率控制在合理区间。

（一）要把好设计图纸的会审关，力争将设计缺陷矫正在施工之前

东莞校区实验动物中心的二次装修设计和土建工程设计不相衔接，造成土建阶段已经铺设好的楼房地板需要整体拆除。从铺设地板到拆除地板再到重新铺设装修地板，不仅浪费了大量的材料费用和人工费用，而且还拖延了工程交付使用时间。这一事件清楚表明：学校的工程管理人员必须详细地向工程设计人员介绍工程项目的使用功能、布局要求和技术要求，并会同使用单位及水电、网络等相关部门人员做好设计图纸的会审工作，争取工程设计完全符合项目本身的技术要求和使用要求，把设计环节可能会出现的缺陷矫正在正式施工之前，切实减少变更签证的数量。

（二）要把好招标文件的会签关，力争将建筑安装纠纷化解在招标之前

东莞校区实验动物中心大楼在招标时，由于基建管理人员认为电梯属于机电设备，必须交由设备处另行采购，所以电梯设备没有包括在工程招标范围内。但在安装电梯时，发现电梯与已经建成的电梯井大小不相匹配，引发基建部门和设备部门相互责备的矛盾，最后以学校赔付给土建承建商3万多元的看守费和5万多元的电梯井改造费才平息这场部门纷争。事实上，电梯设备等建安费用本身就属于建筑成本的一部分，由承建商一并承包也是符合规定的，并且更利于减少建筑和安装环节的矛盾。因此，在编列工程概算和编写招标文件时，学校领导和基建部门的负责人都应当考虑到土建、装修、设备采购及安装等一系列问题，把握好招标文件的会签关，规避或降低建筑安装过程可能产生的纠纷风险。

（三）要把好造价资料的整理关，力争将结算风险化解在竣工之前

根据《建设工程价款结算暂行办法》（财建〔2004〕369号）第十四条第（三）项的规定，在承包人提交完整的结算资料后，按照不同的结算额，发包人要在20—60天的时间内完成审查并提出审查意见。《建设工程施工合同（示范文本）》（GF-2017-0201）中的通用条款14.2：“发包人在收到承包人提交竣工结算申请书后28天内未完成审批且未提出异议的，视为发包人认可承包人提交的竣工结算申请单，并自发包人收到承包人提交的竣工结算申请单后第29天起视为已签发竣工付款证书。”毫无疑问，如果能够在工程竣工交付使用后及时办理工程结算，发包方和承建方双方人员自然容易达成共识，减少结算纠纷。因此，发包单位领导和基建部门的负责人都必须清楚大型建设工程项目竣工后结算时间拖得过长是要承担法律风险的。因此，学校的基建管理部门要安排专人在日常工作中随时做好造价资料的整理工作，力求将结算风险化解在竣工之前。

五、结语

为了妥善处理东莞校区的工程结算问题，学校审计处人员曾经拜访过进驻广州大学城的多家高校，了解到广州大学城同样还有个别高校2004年完工交付使用的工程尚未完成结算工作。实践与探究让我们清晰地认识到这样的事实：学校竣工工程具有工程量大、结算周期长、历史遗留问题多和风险无处不在的特点，虽然各高校具体情况存在差异，采取的审计方式各不相同，但是工程管理存在的问题却大同小异[4]。因此，学校竣工结算的风险控制工作必须关口前移，在整个建设过程中都要切实把控好设计图纸的会审关、招标文件的会签关、工程变更的签证关、造价资料的整理关和交付使用的验收关，力争将工程设计缺陷、建安纠纷以及各种预想不到的风险化解在竣工结算之前[5]。在竣工结算阶段，要引入激励机制，按审减金额的一定比例奖励给工程造价审核人员，调动其积極性，增强其责任感。经过一段时间的封闭审核之后（包括资料审核和现场查对），学校的审计部门要在掌握结算数据的基础上，适时召开有基建管理人员、承建人员和工程造价审核人员参加的结算通报会，让各方都有陈述意见和修正差错的机会。总而言之，明晰工程结算流程和风险防范措施是消除结算风险的必要手段，确保工程结算结果准确无误是学校竣工结算内部控制的出发点和落脚点。

【参考文献】

[1] 何国昱.高校基建工程结算审计外包的风险防范[J].会计之友，2010（1）：88-89.

[2] 邵积荣.高校管理百思[M].贵阳：贵州大学出版社，2016：142.

[3] 罗杨.论工程竣工结算审核工作[J].市政设施管理，2014（2）：43-44.

[4] 谢伟.高校工程项目跟踪审计五环节[J].中国内部审计，2016（9）：68-69.

[5] 董璞.高校建设工程全过程造价控制与管理[J].工程建设与设计，2017（19）：194-195.