供给侧改革背景下国家审计在国企改革中的“免疫”作用研究

□（广东财经大学 广东广州510320）

一、引言

党的十九大报告提出，在国家发展的新时代下，继续深化国有企业改革。改革开放40年来，在市场经济运行和发展下，审计担负着监督维护国家经济信息安全、促进经济持续发展的光荣使命。2008年，审计署原审计长刘家义提出了国家审计“免疫系统”理论，将审计上升到国家治理，并应用于国有企业改革发展。随着国家治理的完善和国企改革的深入，“免疫系统”论将国家审计监督、检查及预防功能融为一体，对现阶段国家实现治理经济发展的目标具有指导和借鉴作用。

国家审计是国家治理的坚实后盾，是经济稳步发展的重要保障，对国有企业进行审计是国家审计实现 “免疫系统”功能的重要力量的体现 （陈希晖等，2010）。2018年5月，在中央审计委员会第一次会议上，习近平总书记强调加强党对审计工作领导，统筹审计工作，优化审计资源配置，发挥审计在党和国家监督体系中的重要作用。国家审计“免疫系统”能够充分发挥预防经济风险状况、揭露重大问题、抵御经营管理改革中的“病毒”的功能，因此，加强深化审计体系在国有企业改革中的运用具有重大的意义。

二、文献回顾

十九大报告提出，为防止国有资产流失，推动国有资本做强做大，要不断推进各类国有经营管理体制的完善，加快国有经济布局优化、结构调整、战略性重组，发展混合所有制经济。随着改革的推进，国有经济布局和结构调整力度不断加大，企业改制和产权转让也逐步规范。为了加强政府监管和社会监督，加快建设国有资本经营预算制度和完善管理体制，需要充分运用国家审计“免疫系统”功能。

长期以来，国家审计作为国家治理框架中不可分割的一部分，对经济社会的发展发挥着重要作用。过去，国家审计机关为保证公共受托责任的履行，积极承担起受托管理公共财产的审计责任（赵彦锋，2009），因此审计的本质在于遵循经济社会的客观需求，同经济社会紧密联系。随着公共责任范围的扩大，与公共受托责任相契合，学者们提出审计本质的 “经济监督论”，以达到提高财务收支活动真实、合规、合法性，维护经济活动健康发展的目的。随着公共资源运用规模的扩大，经济监督转变为更加经济性、更有效果性的经济控制，即“经济控制论”，用以发现和解决问题。而审计署原审计长刘家义提出的国家审计“免疫系统”理论，具有预防、揭示和抵御功能，使得审计在国家治理的地位不断提升，对经济社会的健康运行发挥着越来越重要的作用。“免疫系统”论不仅扩大了国家审计的经济理论范畴，而且引发了学者对审计本质的进一步思考。

国家审计作为政府工作运行中的一种强有力手段，要增强其“免疫功能”，就要树立好新的审计理念，突出重点审计领域。有效的审计需要对社会环境、企业状况等进行深入的了解，评估国企改革政策中存在的不同风险。赵保卿等（2008）提出绩效审计信息不仅能反映市场经济资源配置,而且有助于政府决策和解除受托经济责任的依赖。

国有企业是国民经济的支柱，是支撑我国经济发展的重要途径。在“免疫系统”论下，国家审计作为国家治理的基石和重要保障，应该充分发挥其功能，积极参与、主动推进国企改革（审计署济南特派办理论研究会课题组，2015）。反过来，国有企业改革对国家审计提出了新的要求。新时代我国经济已经从高速增长阶段向高质量发展阶段进一步迈进，在这转换的攻关期，经济正不断转变新的发展方式、转换高效的增长动力、优化高质量的经济结构，建设现代化经济体系。晏维龙等（2016）提出了需求侧审计与供给侧审计相互兼顾的理念，认为供给侧结构性改革及五大发展新理念需要从传统财政财务收支审计扩展到社会、政治等各个方面。随着我国经济发展步入新常态，国家审计需要在新一轮国企改革浪潮中实现审计效果的最优化并发挥应有的促进和保障作用，同时改革过程中也需要对原有的审计内容进行相应的变革，实现国家审计需求与供给的均衡。

三、国有企业改革的特点

国有企业改革中所指的国有企业，按功能分为公共政策性、特定功能性和一般商业性企业，改革包括混合所有制改革、员工持股、股份制改革等。国有企业是国民经济的重要支柱，是全体人民的财富，关系到国家安全和国民经济命脉，在进行宏观调控、资本保值、保证财政收入、维护国家经济安全等方面扮演着重要角色。目前，国企改革呈现以下特点：

（一）多维度发展混合所有制经济

我国实行的经济制度是以公有制为主体、多种所有制经济共同发展的基本经济制度。新一轮的国企改革中，国有企业通过国有资本结构调整与企业重组等方式，实现资本融合，为国有企业资本结构注入了新的活力，同时在解决国有企业面临的内部治理结构、经营主体地位缺失、运营监督失效、缺乏有效的激励机制等问题上也能发挥重要的作用。全面深化国有企业改革要求发展混合所有制经济，把“管企业”转变为“管资本”为主等，这些举措都将使传统的企业审计范围和对象发生变化。

（二）推进分类改革

在企业管理机制上，新时期的国企改革现代化进程更加迅速（刘凌，2018）。十八届三中全会提出要进行国企功能界定以及国有企业分类管理的思路。一是要进行分类改革。不同类型国有企业的经营目标和定位不同，国家审计的具体方法、程序、评价体系标准也就不同，精细分类，使国有企业在公司治理上更加符合市场化经济的要求。二是分类监管，按照国企实际承担的不同功能进行经营绩效评价，有效考量经营管理指标，以及国有资产保值增值状况，使得国有企业的独立市场地位逐渐凸显出来。

四、供给侧改革背景下国家审计的助力作用

我国经济增长长期积累的结构性矛盾突出，核心问题是机制问题。推进供给侧结构性改革，是党中央在深刻分析经济新形势、科学判断我国经济发展新走向后做出的重大战略部署。对那些产能严重过剩以及经营不善的国有企业实行兼并重组、破产清算，是推进供给侧结构性改革、调整产业结构的需要。作为国民经济发展的中坚力量，国有企业在供给侧结构性改革中理应发挥带头作用，成为改革的主力军和先行者。

国有企业改革是供给侧改革的主体，国企改革与供给侧改革具有同一性与互补性。在经济层面，供给侧结构性改革能提高全要素生产力，搞活经济，为国有企业改革提供滋养的土壤。在市场方面，供给侧结构性改革能促进国有企业改革，提高企业的竞争力。在2015年9月公布的《关于深化国有企业改革的指导意见》中提出的供给侧管理的思维，对增强国有企业活力、焕发生机具有激励作用。新常态下，国有企业也需要创新思路，将改革的发展内化到企业之中。

（一）国家审计供需平衡分析

为保证国家审计“免疫”功能的作用发挥，只有在考虑国家治理需求和审计能力水平下，才能进一步确定新一轮改革背景下的审计内容（陈献东，2016）。国家审计对国有企业具有显而易见的促进作用，供给侧改革为国有企业改革带来生机和动力，也为国家审计带来了新的发展方向。随着国有企业改革的不断推进，政府机关等对国家审计的需求和供给更加突出，这使得审计供需均衡迈向更高一层。

1.国有企业改革下国家审计需求分析。审计需求是审计市场发展的主要推动力，包括强制性审计需求和自愿性审计需求两个层次。自愿性需求是出于国有企业对审计的需要，主动向审计机关申请对其进行审计，确保其所承担的经济责任。由于强制性需求的发展，政府干预推动了审计服务的发展，同样也促进审计质量的提高。根据我国审计工作的现实状况，对国有企业的强制性审计需求主要来自于两个方面：一是来自于国家的法律法规以及政府监管。国有企业的实际控制人是国家，其领导审计工作，对国有企业改革实施监督和控制。二是来自于社会媒体和公众期望。通过社会媒体关注及监督和公众对国有企业的期望，通过书信、电话建议、提案等方式直接请求审计机关审计国有企业，从而间接对国企审计施加影响。

2.国有企业改革下国家审计供给分析。审计供给主体包括国家审计、注册会计师审计和企业内部审计。国家审计供给是指有效供给，即支撑审计机关能够且愿意向社会提供审计产品的各种要素，概括为审计监督和审计治理。而审计监督又分为事前监督、事中监督和事后监督，审计治理包括审计运营所需要的审计资源、开展审计工作所需要的审计技术以及保障审计工作顺利实施的审计法规。

根据经济学原理，供给与需求二者是共同作用、相互影响的。供给与需求之间固有一种均衡关系，正是这种均衡关系,促使着审计不断变换其范围、内容与重心（赵保卿等，2008）。要实现政府绩效审计供需均衡，不能只强调供给，也不能仅注重需求，应将二者有机结合起来，实现互动，共同促使绩效审计良性发展。

（二）国企改革中国家审计“免疫”作用分析

从国有企业的审计需求和供给的分析来看，要想实现供需平衡，国家审计监督和国家审计治理就需发挥效用最大化。在确保审计供需平衡的前提下，审计机关才能更好地发挥国家审计预防和抵御经济风险、维护国家安全的重大任务。因而为了保障国有企业改革更加顺利进行，需要针对原有的国家审计需求和供给内容对国有企业发挥的功能作用进行相应的变革和优化。

“免疫系统”论主要是预防、揭示和抵御经济发展过程的问题，贯穿整个审计过程。三种功能发挥作用的方式明显不同。预防功能是国家审计过程的“警钟”，在问题萌芽阶段就及时发起预警，包括国企改革存在的各类障碍和风险，以及制度存在的缺陷；揭示功能是国家审计过程中的 “监督员”，在发现国企改革过程中的审计问题，包括管理漏洞、制度缺陷等都应及时向国家机关、人民群众展示出来；抵御功能是国家审计过程中的“审判官”，国家审计利用自身处理功能，把国有企业改革中存在的违法违规或者有损道德名义的行为进行相应的处罚。在加强对国有企业股权多元化中，国家审计是国家利益的捍卫者，审计目标更加细化，审计任务更加艰巨，这增加了国家审计保证财务状况真实合法有效、维护国家利益和国有经济安全运行的难度和挑战。

1.关注国企改革中的经济技术安全。为维护国有企业改革中的经济安全和技术安全，需要有效发挥“免疫系统”的预防作用。具体来看，国有企业经济安全指国企改革中企业没有受到外部威胁和内部失衡的现象，管理上没有产生经营风险和内控风险。技术安全是指国企改革中企业的创新技术能力没有丧失，核心技术能力没有受到冲击。要在国企改革下发挥国家审计“免疫系统”功能，就要重点抓住关系国家安全和国民经济命脉的产业，重点关注国有企业经营布局，以及创新技术环境的改善和人员素质的提升。审计机关作为经济社会运行的“安全员”，应及早感知风险，提前发出预警，实行风险管控，确定国有企业改革政策的审计风险，即确定固有风险以及检查风险，才能更好地做出相应的审计计划。

2.注重国企改革中的经营问题。习近平总书记在中央审计委员会第一次会议上指出，审计机关要依法全面履行审计监督职责，促进经济高质量发展，促进全面深化改革，促进权力规范运行，促进反腐倡廉。国有企业改革正处于攻坚克难的时期，因此在政策执行阶段，要想有深度、有重点、有步骤、有成效地实现审计监督全覆盖，国家审计就要充分发挥其揭示性功能，建立权责分明的监督协同机制，充分整合内部监督力量，加大审计供给。

国有企业关乎到国有资本安全，通过审计结果公告等方式，国家审计应揭示国有企业改革重大政策落实情况、揭示改革过程中重大决策失误和违法违规犯罪问题等。国有企业内部控制的健全性和有效性有利于防范重大差错和舞弊行为，审计监督能够保障国有企业活动真实完整性，保护国有资本，并通过健全完善机制以实现国家审计“免疫”功能。开展审计监督使得审计机关更好地在总揽全局的基础上揭示主要工作和突出问题，抓住国企改革的重心，从而更好地控制改革中发生的问题，完成审计任务，促进企业发展。

3.着重国有企业改革中的管理体制。在全面揭露问题的基础上，国家审计抵御功能得到充分展示，即查处国企改革中发生的问题并进行深层次原因分析，同时提出完善体制改革、提高风险意识等建议，以提高国有企业经营质量和绩效，推动改革的不断深化。为提升审计的供给质量，推动国企改革体制的完善，国家审计需要加大管理力度，包括目标管理、梳理改革过程中审计工作流程管理、拓宽国家审计人员的结构和素质的人员管理，以适应国家发展的新常态。

五、总结

国有企业改革是一个漫长艰巨的过程，在攻坚克难的过程中，国家审计扮演着重要的角色。随着国有企业改革进入深水期，国家审计更应该适应社会发展的趋势，积极变革，实行审计全覆盖。本文以国有企业改革为背景，通过分析当前国企改革的新形势，联系供给侧结构性改革，提出了审计供给和审计需求平衡，并将其引入国家审计 “免疫系统”论进行探讨，即充分发挥国家审计预防性、揭示性、抵御性功能，进一步完善国家审计“免疫系统”论，以指导国有企业改革实践。国家审计为国有企业改革保驾护航，同时国企改革的进程也为国家审计的发展提出新的要求，要充分发挥“免疫”功能，还需要明确定义不同类型的国有企业，以提高审计披露的针对性和审计建议的高效性。