浅析IFRS9下金融工具减值问题

杨国林

摘要：国际会计准则理事会（IASB）发布了《国际财务报告准则第9号——金融工具》（IFRS9），确定了以“预期损失模型”为基础的减值方式。根据我国会计准则国际趋同要求，IFRS9关于金融工具损失计提模型的变动引起我国企业会计准则的调整，财政部发布了新修订的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。但是，根据IFRS9修订的金融工具减值方式依然存在着一些问题。因此本文基于此背景下，对金融工具减值方面的问题进行分析。

关键词：IFRS9；金融工具；减值

一、前言

财务报告中，金融工具的确认和计量是极为复杂的内容。为了使金融工具的确认和计量简单、便于理解，国际会计准则理事会（IASB）决定从改革，用IFRS9取代现行的IAS39的内容。基于这样的背景，国际会计准则理事会（IASB）着手修订国际会计准则，提出“预期损失模型（ECL）”的概念。而我国也在国际会计准则趋同要求下，修订了新的金融会计准则，提出“以预期信用损失为基础”的减值模式。

二、金融工具减值存在的问题

按照IFRS9的规定，金融工具的信用损失是指会计报表编报主体根据合同应收的所有本金及利息现金流与预期将收取的所有现金流的差额的现值；预期信用损失，计算的是以违约风险为权重的加权平均信用损失。评估预期信用损失，可以按照对手方信用风险变化的阶段化特征，IFRS9采用了“三阶段”法（也称“通用模型”或“一般模型”）以提取相应拨备。此修订突破了金融资产减值评估的原则，对已经发生损失模型的“顺周期性”问题做出了解决。

（一）预期信用损失计量存在偏差

预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值。信用损失，是指企业按照原实际利率折现的、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，即全部现金短缺的现值。其中，对于企业购买或源生的已发生信用减值的金融资产，应按照该金融资产经信用调整的实际利率折现。由于预期信用损失考虑付款的金额和时间分布，因此即使企业预计可以全额收款但收款时间晚于合同规定的到期期限，也会产生信用损失。

但是实际操作中，首先对于折现利率的选择将会影响对预期损失的估计。企业是一个复杂的经营实体，对于其实际利率的估计势必在一定假设基础上进行。因此存在一定的误差。其次，对于未来现金流回收的估计将会受到交易对手的影响。由于交易对手是外部人，其存在的风险无法完全估计，因此对于该数据难以准确预估。综合来看，对预期信用损失的估计实际中存在一定的挑战。

（二）单项、组合资产无法准确区分

按照IFRS9通用模型的要求，评估信用风险是否显著上升的对比数据是金融资产初始确认时的违约概率。对于一个中长期贷款而言，报告日的时点违约概率，其可比的对象，应当是在贷款初始确认日，同一剩余期间的违约概率。对于期限较长的金融工具，如何获得并保留其在初始确认時点计算的对应剩余期间违约概率，存在挑战。IFRS准则还强调了，可以在组合层面对综合信用风险信息的评估，从而在组合层面，使提取的拨备合理近似于，但是单项资产层面拨备的潜在不足。

（三）实际操作提升企业管理成本

在管理层面，新准则的实施对金融机构内部影响广泛，包括调整战略和风险管理架构，确定减值评估的假设、选择模型、预测损失，以及编制及调整预算都需要进行梳理。并且必要调整IFRS9金融资产减值评估的实施，是一个系统工程。从吃透准则、明确信息及系统缺口、进行数据收集及系统建设、以及上线前测试到最终系统落地，需要财会、信用风险管理数据管理等部门的通力合作。由于金融产品的多样性和金融资产自身的复杂性，金融机构需要投入较多的人力、物力、财力去应对实际操作中对技术、管理能力各方面的要求，进而将会增加企业的管理成本。

三、当前监管政策背景下的建议

金融资产减值方式的改进是有利于当前倡导的风险管理理念。对于存在的问题，结合当前监管背景，可以从以下两方面开展。

（一）有效推进新资本协议在国内金融机构的实施

在现行准则下，拨备主要基于资产质量分类。而且，监管机构对资产质量分类发布了统一的指引，并采取了必要措施以保障金融机构分类的准确性。目前，国内大部分金融机构均建立了内部评级体系，但是，是否按照新资本协议的要求建设并符合要求，不同金融机构之间存在差距。从目前来看，需要有序、有效地推进新资本协议在金融机构的实施，在提升金融机构自身管理水平的同时，为IFRS9减值评估的实施奠定基础。

（二）梳理现有拨备政策，提升政策间的协调

根据拨备的审慎性及针对提升资本风险防范能力，银行监管部门与财政部门发布系列规定，有效改革了金融机构以及提升了其在2008年金融危机以来的抗风险能力。特别是考虑IFRS9拨备方法突破性调整的背景下，需要对现行的资本管理、一般准备与减值准备拨备等政策、税收政策进行梳理，做出适当调整，一方面反映监管要求的变化，另一方面促进政策间的协调。

四、小结

随着IFRS9的推广，我国金融会计准则的修订，对于金融资产的减值确立了“预期信用损失模型”。预期信用损失模型的核心特征是前瞻性及动态性，其符合当前监管和风险防范的要求，对金融工具的计量更为准确和具有风险警示性。但是在实际操作中依然存在一些如本文所分析的问题。希望能够对未来政策的改进做出一定的参考。

参考文献：

[1]邵丽丽.IFRS9 对我国上市公司财务报告影响分析[J].财会通讯，2012.

[2]王涛.国际财务报告准则—IFRS9-金融工具对我国会计准则的影响及对策[J].金融会计，2010.

[3]吴丽君.金融工具减值会计准则的演进[J].科教导刊，2017.