上市公司财务舞弊审计策略研究

韦霞

摘要：上市公司财务舞弊行为是资本市场的顽瘤，对我国资本市场的健康发展造成了很大的阻碍，也严重损害了审计和会计的职业形象。防范和治理上市公司财务舞弊是一项长久而艰巨的任务。本文从财务报表的角度分析了上市公司财务舞弊的主要手段，提出了相应的审计策略。

关键词：上市公司；财务舞弊；审计策略

《中国注册会计师审计准则1141号一一财务报表审计中对舞弊的考虑》认为：舞弊是被审计单位的管理层、治理层或员工通过欺骗手段来获取不正或不合法利益的故意行为。本文所探讨的舞弊，是指管理层、治理层的舞弊行为。

一、上市公司财务舞弊的手段分析

财务报表舞弊的手段可以说是层出不穷、变化多端，以下从财务报表项目的角度进行分析。

（一）上市公司资产舞弊手段

上市公司资产舞弊涉及的项目主要有固定资产、存货、货币资金、应收账款等。比如在固定资产入账时将一些本来不应该计入固定资产价值的部分计入固定资产。存货舞弊主要是虚构存货，将根本不存在或者不属于企业的存货挂在账面上，并且通过编制虚假凭证和操纵存货盘点来掩饰存货舞弊。货币资金舞弊主要是在账面现金、现金流、募集资金使用情况这几个方面来做文章，比如资金虽然在账面上，但是这部分资金实际是处于被冻结的状态或者被大股东所控制等，还有的是通过频繁操作银行账户的资金流转，造成企业业务好的假象，以及将特殊用途的资金用于其他地方。应收账款的舞弊常见的通过“应收账款”科目调平账款或转移资金，多提或少提坏账准备人为调节利润，将确定已经收不回的坏账不予核销，长期挂账。

（二）上市公司费用舞弊手段

负债舞弊主要是在流动负债上做文章。有些上市公司利用应付账款的入账时间来进行舞弊，例如购买材料时，材料已经入库，但是购货发票还没有收到，则有意不记入应付账款。有些上市公司为了推迟确认收入，将当期已经收到的收入款项记入预收账款，而没有按照交易进度正常结转收入。

（三）上市公司收入舞弊手段

一项交易能否确认收入，不是单看产品是否转移给了购货方，而是要满足收入的确认条件。然而，很多上市公司为了增加利润，违背收入的确认原则，将本应下个会计期间才能确认的收入提前确认到这个会计期间，虚增了本会计期间的收入。此外，虚构交易也是收入舞弊经常使用的一种方法。这种方法的实质是通过虚构虚假的业务来虚增收入。具体的做法是填制虚假发票、出库单，虚构关联方和销售对象。

（四）上市公司费用舞弊手段

和收入舞弊一样，改变企业的费用也可以达到调节利润的目的。公司进行费用类的舞弊往往和收入类相结合，这样不仅提高了公司舞弊行为的隐蔽性，同时还加大了审计人员发现公司舞弊的难度。费用舞弊的主要方式一是少计费用，比如不计或少计资产减值准备，将不符合资产化条件的费用资产化。二是费用跨期入账，将本应属于下期的费用提前确认到本期或者将本期的费用延迟到下期核算。

二、上市公司财务舞弊的审计策略

（一）总体应对策略

1.保持职业怀疑态度

职业怀疑是指审计人员在审计过程中应运用专业知识、技术手段和职业经验获取审计证据，支撑审计结论。职业怀疑态度要求审计人员在审计过程中识别异常情况，应当做进一步的调查。职业怀疑态度应在审计过程中从始至终，审计人员应克服自身对客户的信任，保持怀疑的态度，公正客观的完成整个审计过程。

2.深入了解客户的经营状况

审计人员在业务承接阶段就要对客户进行有效筛选，不能仅限于评价客户的经营风险，还要对客户的行业背景、公开市场资料、经营战略、管理者动机、客户诚信等情况进行深入了解和分析。其次，在对公司进行审计的过程中要注意由于在承接客户时所获资料的完整性、可靠性可能存在一定程度的不确定性，因此，在执行审计的过程中，还要深入分析客户的所有信息，以验证或推翻在审计初期对风险的评估结果。

（二）具体应对措施

1.上市公司资产舞弊审计策略

对固定资产舞弊审计，首先要注意相关的指标分析，比如固定资产周转率是否正常、固定资产减值准备的计提是否异常；其次要进行实地检查，尤其是一些重要的生产设备，要观察其使用状态；最后要关注固定资产的真实性、合理性和准确性。对存货舞弊审计，首先评估上市公司存货的内部控制是否健全、有效；其次分析存货在资产中的比重是否发生了异常的改变，以及存货数量和价格的变化情况；最后一定要做好存货的监盘。对现金舞弊审计，首先要了解现金内部控制的运行情况；其次应该向银行函证，了解存款的真实性和质量，识别公司是否存在受到限制的银行存款。对应收账款舞弊审计，最为重要的是切实执行好应收账款函证程序，通过函证识别应收账款的真实性、正确性；此外，也要关关注应收账款的账龄、分析应收账款的周转率， 从而判断应收账款的质量。

2.上市公司负债舞弊审计策略

应对上市公司负债方面的舞弊行为，可以从以下方面入手：一是对负债进行函证。负债的函证对象应选择金额较大的债权人，以及金额不大，但为企业重要供应商的债权人。函证时不仅要关注金额，也要关注交易条款。二是关注负债的入账期间是否恰当，为此，不仅要检查审计年度的应付款项，也要检查资产负债表日后的应付款项。三是加强实质性分析程序，比较负债的增减变动情况，计算相关负债同销售成本、存货等的比例，判断负债的整体合理性。

3.上市公司收入舞弊審计策略

应对上市公司收入方面的舞弊造假行为，审计人员要从多方面进行分析，联系各个方面的关系，才能通过审计敏锐地发现上市公司的舞弊行为。对收入进行审计时，尤其要注意分析程序的使用。分析程序，是审计人员通过对审计项目的内容和以往类似项目的对比以及对现在项目进行分解，来发现该审计项目和以往正常项目之间的差异。对收入进行分析时，重点分析的财务指标有销售增长率、销售毛利率、重要产品的销售份额等，从中发现公司进行财务舞弊的端倪。

4.上市公司费用舞弊审计策略

首先注意审查原始凭证。费用发生是从原始凭证开始的，原始凭证是明确经济责任的最好证明。审查过程中要注意以下两大方面：①异常数据。异常数据的产生，说明公司产生舞弊的情况很大；②异常账目。一个发展比较成熟的公司，每年发生的经济业务和账务处理应该是相差不多的，如果突然出现一项新的费用项目，其中可能存在异常。其次对费用总数据进行分析。在对费用进行审计时，要对总体状况进行分析，也要对各项明细费用比例比较看是否合理，将当前费用与前期费用比较看是否发生异常变化。

参考文献：

[1]翟丽芳.上市公司财务报表舞弊及其审计对策研究[D].太原：山西财经大学，2012

[2]马建.上市公司财务舞弊特征及审计对策研究[D].昆明：云南大学，2016