基于企业视角的高职院校定额成本的应用

田平

摘 要： 为控制企业生产成本，定额成本法已在生产企业得到广泛应用。高职院校作为可以进行成本核算的单位，为加强高校的财务管理，提高教育教学经费的使用效率，降低办学成本，增强预算的刚性执行，减少不必要的浪费，可以借鉴企业进行定额费用（成本）管理。高职院校的成本费用定额，可采用直接核定、按成本要素核定、按教育教学项目核定、按单位和部门核定等方法从消耗量定额和价值（价格）定额、单位定额和总定额两个方面核算和管理，其关键是科学合理地确定费用定额。

关键词： 成本核算；高职教育；会计核算；成本定额

中图分类号： G717 文献标识码： A 文章编号： 2095-8153（2018）03-0006-05

定额成本法是企业为了及时地反映和监督生产费用和产品成本脱离定额的差异，加强定额管理和成本控制而采用的一种成本计算方法。

从泰勒以劳动定额管理为基础创造古典管理理论开始，定额管理的方法和理论已经有了100多年的历史。我国生产企业实行消耗定额管理和建筑行业施行工程概预算定额管理也已经有50多年了。但是，在高职院校对教育教学的经费普遍实行定額管理，目前还处于基础阶段，还没有一个成熟的成本定额的管理模式。为探索高职院校费用定额的实施，我们必须深入开展理论研究和实践探索，大胆地设想定额标准的框架系统和实施步骤，并不断提高定额标准的理论性、实用性和科学性，推动高职院校管理工作更加精细化、科学化。

所谓费用（成本）定额管理，就是以高职院校教育教学的实际需求为基础，对发生的各项费用进行科学分类，制定出各项费用的定额消耗和支出标准，并以消耗定额标准为尺度，编制预算，明确责任主体，控制费用支出，进行目标考核，全面提高预算管理水平，实现高职院校的科学化管理。

一、高职院校定额成本及其特点

高职院校的定额成本是通过成本定额来确定的。成本定额是指企业在现有技术条件、正常生产条件下，生产单位产品所耗费的材料、人工和制造费用等费用项目的总额，是企业产品生产成本的现行定额，它可以反映在当期应达到的成本水平，是基于“单位产品”而言的；定额成本则是利用成本定额计算出来的一定产量的成本，是一个成本总量。

根据企业定额成本理论，高职院校定额成本（费用）就是在现有的正常教学条件、区域物价水平和消费水平下，每完成一项“为学生提供的教育服务”的定额费用[1]，如正常情况下维持一个实训基地（车间）的正常费用、保证某个教学系部（二级学院）正常运转的费用、完成某实训项目的费用等等。

由于高校的特点，高职院校的定额成本有如下特点：

（1）预先确定。即在工作、任务、项目开始前制订出消耗量定额、费用定额和定额成本，以此作为降低费用的目标；

（2）分别核算。即对在完成工作任务过程中发生的各项费用，按任务、项目、要素等分别计算费用差异，以具体反映定额费用和费用节约（浪费）两个方面的情况；

（3）差异可控。由于采用的是分项核算，因此各项目的定额费用、实际费用与费用差异一目了然，可以将费用的超支和节约控制在最基础的项目和环节；

（4）校际差异。也可称地区差异，是由不同区域的消费水平、不同学校的管理水平、不同任务的目标要求等等因素的差异而形成的。如组织一项规模相当的技能大赛，东部地区和中西部地区的学校在费用上会有较大的差异。

二、高职院校定额成本的作用

目前，高职院校一方面是教育经费的严重不足，一方面在很多地方也存在着非常浪费的现象。这里，就不只是成本核算的问题，也包括了成本管理和控制的纰漏[2]。高职院校首当其冲的是应该建立教育教学成本核算与控制的制度体系，并加以完善与健全。

定额成本法不仅仅是一种产品成本的计算方法，更重要的它还是加强高职院校财务管理的一种管理模式和管理方法，可以对高职院校的每一种“产品”成本进行直接控制和管理。为加强高校的财务管理，提高资金使用效益，高职院校必须重视定额成本及其在管理中的作用。

（一）可作为学校编制部门预算的依据

目前高职院校编制部门年度预算时，有的项目比照行政事业单位定额标准，有的由学校规定定额标准，有的没有定额标准。高职院校之所以套用行政事业单位定额，也是因为高职院校缺乏相关定额所致。如果高职院校的各项目有一个科学合理的定额，则完全可以用来作为编制部门预算的依据，进而为政府所认可。

（二）可作为学校年度目标考核的依据

学校对各部门的年度目标考核是全方位的，包括财务收支的合规性，是否超预算，项目经费是否超标准，是否超过年初所确定的定额标准等等。有了这个定额，学校就可以制订出考核目标，对所属各部门进行年度考核。

（三）可根据定额成本进行绩效评价

定额成本是一个标尺，用它和学校的实际成本进行比较，可以看出一所学校“产品”成本与定额的差异，反映学校在行政管理、后勤管理和教学管理中存在的问题。一个合理的现行成本定额是衡量一所学校的成本节约或浪费的尺度。

（四）可作为学校进行成本控制和调整的依据

定额成本反映了学校当期某“产品”、某项目应达到的成本水平。合理的现行成本定额是衡量学校教育教学成本节约或超支的尺度。是学校自行制定、自我控制、进行自我调整教育教学成本的依据。

（五）是落实内控、防范财务风险的重要举措

高职院校应当关注单位重要经济活动及其潜在的重大财务风险，通过建立定额制度、制定具体定额、按规定措施和程序实施和执行，可对经济活动的风险进行防范和管控。从而保证高职院校经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整，有效防范舞弊和预防腐败，提高公共服务的效率和效果[3]。

三、高职院校应用定额成本的基础条件

定额成本法作为一种事前控制的方法，需要事先制定定额成本，才能进行成本的核算和差异的核算，分析研究造成成本差异的原因。因此，高职院校应用成本定额必须具备一定的基础条件。

（一）要对学校教育教学费用项目进行科学分类

科学合理地将学校管理和服务事务进行分类是制订定额和进行定额控制的基础。项目的分类要稳定，定额标准的估算应较准确。如可将学校事务、项目或服务内容分为校园环境保洁、园林绿化养护、水电管理、消防管理、学生公寓楼管理、校企合作管理、行政办公事务、教学楼管理等等大项，大项之下分小项，分类制订和进行定额管理。

（二）有较健全和完善的定额管理制度

如学校应有水电定额管理办法，具体可包括学生宿舍用水定额、公共建筑用水定额、绿化用水定额、其他用水定额，各部门、单位用电定额、公共教学楼用电定额、学生公寓宿舍用电定额、工程实训教学用电定额、建筑公共照明用电定额、公共设施、设备和校园公共照明用电定额等等，其他事务也都有相应的定额制度。

（三）要具备较完备的成本历史资料

实行定额成本管理的目的之一就是进行成本的差異分析，分析研究造成成本差异的原因。这个差异，可以是实际与定额的差异、实际与计划的差异，也可以是现在和过去的差异。如果学校缺乏以前各期相关事务的分类和具体项目成本，就不能进行办学成本的动态分析，不利于降低办学成本或提高资金的使用效率。

（四）学校各部门（单位）执行力较强

缺乏强有力的执行力，部门预算、项目定额都会成为一纸空文。因此，就要求学校各部门、各单位要树立高度的预算意识、控制意识、成本意识，自觉主动地按照定额执行，有效地贯彻定额计划。

四、高职院校成本定额的编制原则

（一）先进性原则

先进性原则是指在正常条件下，大多数高职院校、高职院校内部的大多数职能部门、教学系部都能通过努力而达到或超过的成本水平。是一种可以激励先进、鼓励中间、鞭策落后的定额水平，是编制费用定额的理想水平。

（二）科学性原则

定额成本的科学性原则是指成本项目或成本要素内涵清晰；在构建定额体系时，既遵循科学的理论依据，也符合学校工作实际和特点；既能够反映学校业务工作量和经费开支标准，还要便于预算管理人员进行预算编制和审核。

（三）约束性原则

约束性原则也可称其为强制性原则。是指通过一定方法确定的成本，对高职院校及其所属各单位都要普遍遵守、严格执行的成本。是在完成一项任务、一个项目或一定时期可以通过一定的方式和手段，对其成本或费用进行控制，并与考核和绩效挂钩的定额。

（四）动态性原则

成本费用定额标准是反映一定时期内的办学费用和成本，具有时效性、动态性特点。随着外部环境和高职院校内部条件的变化，成本费用定额标准也会相应发生变化，这就需要成本费用定额标准及时适应不断变化的环境，根据学校事业发展情况及时做出调整。

（五）重要性原则

一所高职院校的日常费用、专项费用和其他费用是非常浩繁和复杂的，对每一项费用都进行定额管理是不现实的。实际工作中，应结合费用动因研究，采取抓大放小，选择那些重要的、占比较大的、容易进行定额管理的费用进行定额管理，以避免陷入细小费用管理的繁杂化。

（六）可操作性原则

易于操作性是指成本定额在实际执行过程中，简便可行，不需要进行专业的复杂计算。定额可由财务部门或业务主管部门根据某项工作的实际情况，结合学校的管理制度、理念予以制定和控制，具体实施单位完成相关的工作任务和项目即可。

五、高职院校定额成本的形式

高职院校定额成本的可从两个方面确定。

（一）消耗量定额和价值（价格）定额

企业的成本定额一般采用量价平行原则，即实行消耗量定额和价格定额管理双重管理。消耗量定额是价格定额的基础，价格定额是消耗量定额的衡量及评判。企业的这种原则，主要是因为企业在产品生产和服务的过程中单位产品的消耗量是较为稳定的，建立量的定额来控制是可行的。但在高职院校，由于工作任务、项目等不同，不一定每项工作和任务都采用量价平行原则。有的可单纯采有量的定额，如学生每月水电耗用量、教师办公用品学期耗用量、学生单项实习实训操作材料耗用量等等；有的可单纯采用价格定额，如“三公”经费、会议费、人员经费等等；有的则可应用量价平行原则，采用双重定额方式。

（二）单位定额和总定额

单位定额也称单项定额，是将完成某项任务、项目所需费用按实际分解为更加明细的项目，然后再对每个项目确定具体的消耗量定额或价格定额。如某项技能大赛，先将项目分解为宣传费、设备购置维护费、耗材费、劳务费、接待费等等，然后再分别确定各项费用的单项最高或最低标准。

总量定额是指根据工作任务、市场情况、有关规定只明确费用总量，不予以分解，而由实施单位在总额内自行控制使用的定额，如某项会议费、科研经费等等。

六、高职院校定额的使用范围

理论上，高职院校的所有费用均适用于定额管理。但考虑到本文上述原则及实际工作的需要，在后勤管理、物业管理、水电管理、办公用品管理、“三公”经费管理、学生实习实训耗材管理、教科研经费管理等等方面实施费用定额管理具有现实意义。

七、高职院校成本定额的制订

定额管理的关键是科学制订成本定额。

在实行定额控制制度的企业，定额成本既是计算产品实际成本基础，也是进行成本控制和考核的依据。高职院校定额成本的制订方法，与企业有相似之处，但还是有较大的区别。高职院校的成本费用定额，可采用直接核定、按成本要素核定、按教育教学项目核定、按单位和部门核定等方法。

（一）直接核定法

在企业，对于简单的产品，可根据历史成本资料，结合生产条件直接核定出单位产品的成本定额。

高职院校特别是公办高职院校有一类费用，就是直接核定或规定的。如在每年编制预算时，各级政府部门都会下发当年的费用定额，供本级高职院校参照使用。如湖北省十堰市印发的《2018年市直日常公用经费单项定额标准表》规定：办公用品费年人均198元，印刷费年人均123元，水费年人均51元，电费年人均688元，邮政费年人均60元，专用材料及一般购置费123元，公务接待费年人均665元，其它如差旅费、电话费、会议费、报刊费等等也都分级别规定定额[4]。

高职院校的费用定额参照行政事业单位核定，虽然操作简单，但不一定都符合高职院校的办学特点和要求，不能满足高职院校费用的需要。这种方法可以参考，但具体定额标准单纯比照行政单位有待商榷[5]。

（二）要素核定法

费用要素在企业是按其经济内容对发生的各种费用的划分，主要有劳动对象方面费用、劳动手段方面费用和活劳动方面费用，这三大费用构成费用要素。一般分为外购材料、外购燃料、外购动力、职工薪酬、折旧费、利息费用及折旧、税金、其他支出等8类。费用要素一个突出的特点是其在经济用途上没有方向性。在这一点上，高职院校的费用要素与企业有相似之处。

但如何对高职院校的成本要素进行界定，目前还没有统一意见。但按自然情况看，高职院校的费用要素还是比较繁杂的，如办公用品费、印刷费、水费、电费、邮政费、专用材料、一般购置费、公务接待费、差旅费、电话费、会议费、报刊费、教学耗材、教师进修、学生活动等等。如果对所有这种费用要素都核定定额实行定额管理，其工作量无疑是很大的。这其中一部分重要的、常规的，可以单独作为费用要素，单独核定定额；对一些次要的、零星的，可以合并后作为费用要素，核定定额。比如，将高职院校的费用要素确定为人员经费、教学活动经费、学生管理和活动经费、科研经费、社会服务经费、办公经费、三公经费、后勤保障费等等，并据此核定定额。

（三）项目核定法

在企业，成本项目一般分为直接材料、直接人工和制造费用。成本定额按成本项目先核定各个零部件的成本，再汇总核定出各个半成品、一个完整产品的成本定额。直接材料定额分别按各种原材料、燃料和动力等的消耗定额乘以其相应的计划价格，并加总得出定额成本；直接工资定额按各车间和工序的工时定额乘以相应的计划工资率，并加总得定额成本；制造费用定额则根据各车间部门的费用计划，按照一定比例分配到单位产品中去，并加总得出定额成本。将上述直接材料和直接工资和制造费用的定额成本加以汇总就可得出单位产品的定额成本。

高职院校的成本项目一般不按此方法设置，但可以按教育教学规律，确定不同的项目，按项目分别核定定额，如一个教学项目、一个教科研项目、一个社会培训项目、一个学生实习实训项目、一项维护维修项目等等。按项目制定定额，可以有效控制项目成本。

（四）部门核定法

部门往往是一个单位的成本核算中心，也是成本控制中心。在企业，可以根據工艺流程，以车间（成本中心）为基本对象，分别制订直接材料、直接工资及制造费用的定额成本，然后把各车间的定额成本加以汇总得出单位产品的定额成本。

高职院校的每个部门，如教学系部、实训车间、实训中心、职能处室等等都是学校的成本控制中心，各个部门的费用也要根据核定的定额和下达的预算进行控制。

八、成本定额差异的计算与分析

定额成本作为一种成本核算的方法，同时也是一种成本控制制度，其主要目的就是防止各种损失和浪费，防止费用超预算、超标准，以达到降低或节约成本的作用。成本的定额控制是通过成本差异的计算与分析实现的。高职院校的定额成本差异可以按成本要素、教育教学项目、单位和部门等进行计算，以与成本定额的制订相对应。

和企业不同的是，高职院校成本费用差异的计算在常规情况下比企业要简单一些，可直接把实际发生额与定额进行比较，计算其差额，结果为正数表示超支，为负数表示节约。发现实际成本脱离定额成本发生偏差就需要分析成本差异的量差和价差，以便进一步查明原因，采取积极措施纠正偏差，以控制成本超支和进一步挖掘内部潜力，增收节支。

九、定额成本的应用

定额成本（费用）管理的应用主要是根据其作用来确定的。高职院校通过定额成本的应用，可以清晰地反映定额费用、费用差异、实际费用等三项费用（成本）的具体情况，有利于有针对性改进预算。

高职院校的定额费用管理流程是通过定额计算、定额分析和定额调整的往复循环来实现的。定额的制定和编写不是一劳永逸的工作，定额标准需要在执行过程中不断地改进和优化，以保证其先进性和可操作性。定额标准是来源于教育教学实践，而经过提炼后作用于教育教学活动。

[参考文献]

[1]田 平.基于企业视角的高职院校成本核算对象[J]. 湖北工业职业技术学院学报，2017（2）：24.

[2]关 赟. 高校教育成本核算与控制制度浅析——高校学费收到少[J].世界华商经济年鉴，2011：36.

[3]财政部.关于印发《行政事业单位内部控制规范（试行）》的通知[Z].2012-11-29.

[4]十堰市财政局.关于编制市直部门2018年预算的通知[Z].2017-09-18.

[5]财政部.关于推进预算绩效管理的指导意见[Z].2011-07-05.