浅议关联企业资金拆借的涉税风险及对策

杜修峰

摘 要：随着供给侧结构性改革的日益深化，内部职能优化逐渐成为企业发展的关键所在。而企业持续发展的规模扩张和领域延伸促使企业间的销售、采购等关联交易越来越多，尤其体现于关联企业间。而在此背景下，重大税制改革的全面推广和细化使得越来越多的关联交易税收风险予以关注。但纵观现有研究发现，鲜有关于探讨关联企业资金拆借涉税风险剖析，及其对应策略的优化。为此，本文基于关联企业资金拆借风险的基础性阐释，着重归纳与剖析关联企业资金拆借的风险类型和风险界定，并提出具体化的防范策略。期望本文结论对关联企业优化纳税筹划方案具有重要启示。

关键词：关联企业 涉税风险 资金拆借

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）08（a）-021-02

关联企业在当下资金往来中面临着三个重要背景：一是2016年5月重大税制改革全面推广，这标志着资金往来的涉税风险有所变动；二是我国正处于供给侧结构性改革中，内部职能优化成为企业实现可持续发展的关键，同时，涉税风险防范也成为职能优化的重要组成部分；三是“互联网+”和人工智能时代下，企业规模逐渐扩大，经营范围呈现出无边界化状态，集团化趋势愈加明显，关联交易日益普遍。为此，基于以上重要背景，探讨关联企业间的涉税风险及其防范和应对措施具有重要现实意义。

1 关联企业资金拆借概述

关联企业是相互之间具有联系的企业，这种联系可能是重大影响关系，也可能是控制关系。关联企业资金拆借是资金管理的重要形式之一，尤其体现于企业集团。由于税务上的规定属性，之后将其称为“统借统还”。关联企业的资金拆借可以理解为两方面：一是企业集团并未将从金融机构中借的资金下拨给下属企业，而是由集团下属财务公司以利息收取形式下拨下属企业，企业集团在资金拆借过程中充当了资金“倒卖”的角色；二是企业集团通过发行债券等获得资金后，直接下拨给下属企业。在企业实践中，由于集团子公司的风险承担额度较低、风险抗压能力较弱等，致使企业集团统借统还业务。但是该业务在营改增重大税制改革前后规定大同小异。

营改增前，为了缓解中小企业融资难的问题，企业向关联企业的资金拆借利息不征收营业税。企业集团在将资金划拨给下属企业时，集团不能收取高于金融机构的利息，否则视为从事贷款业务性质。为此，营改增前的关联企业资金拆借只要满足统一借款内涵、具有金融机构下发的贷款证明以及企业集团不收取高于金融机构的利息，就能在应纳税额中全额扣除。而营改增后，这一规定简化为企业集团向下属企业收取的利息不高于金融机构利息即可。

2 关联企业资金拆借涉税风险类型及其界定

2.1 关联企业资金拆借涉税类型

关联企业资金拆借涉税风险类型主要体现为增值税和所得税两项。首先，就增值税而言，非金融类关联企业间的资金拆借，一是企业集团从银行借入资金，然后调拨给下属关联使用，后由企业集团进行统一归还。税法规定，该类业务中只要企业集团借给下属企业的利率低于金融机构的借款利率，那么该利息收入免征增值税。若高于金融机构利率，则要全额缴纳增值税。二是企业集团用自有资金拆借给下属企业，该业务可以划分为有偿拆借和无偿拆借两类，前者需要根据利息收入征缴6%的增值税，而后者视同销售，根据具体业务征收增值税。三是企业集团向个人股东拆借资金，该业务也可以划分为有偿和无偿两种，前者征收6%增值税，后者不征收增值税。

其次，就所得税而言，非金融类关联企业间的资金拆借，在两种情况下予以扣除：一是非金融企业向非金融企业资金拆借的利息支出，但不超过金融企业同期同类资金拆借的利率；二是实际税负相同的关联企业间的资金拆借，只要不影响国家总体税负减少，不征收所得税。三是企业向股东个人的资金拆借，可以在税前扣除。

2.2 关联企业资金拆借涉税风险的界定

关联企业资金拆借涉税风险可以界定为以下三个方面：首先，关联方借款要求提高，营改增后，企业集团若要在统借统还业务中免征增值税，则必须满足两个条件，一是统借方必须是企业集团的核心企业，或者企业集团下属财务公司；二是统借统还的利息需要低于金融机构的借款利率。这在一定程度上增加了关联企业资金拆借的门槛，集团中一般的企业不能实施该业务。其次，在部分企业类型中，以上标准并不仅仅局限于利率的比较，还有部分权益比较，例如房地产企业在满足以上标准的同时，需要权益性投资与债权性投资之比达到1：2时，才能在应纳税额中予以扣除拆借利息，金融企业的这一比例达到1：5。为此，这一标准的细化和提高增加了企业资金拆借的所得税风险。最后，除增值税和企业所得税外，资金拆借还涉及一种税种，就是土地增值税，该税种主要体现于房地产企业中。税法规定，土地增值税发票合规即能在应纳税额中扣除，但这个合规是指金融机构证明文件。而在实际中，关联企业的资金拆借利息主要源于非金融机构的利息支付通知单，但该利息并不能提供金融机构证明，为此很难据实扣除。

3 关联企业涉税风险的防范策略

3.1 强化风险网络监控

关联企业间的拆借资金涉税风险主要源于营改增后的税制要求差异，尤其在网络化时代下，该差异更加明显。因此，在互联网和大数据时代下，风险监管也要智能化。首先，企业要积极拓展计算机在关联企业资金往来监管的应用层次，搭建业务数据平台，实现母公司與下属公司间的数据传输与对接，尤其各企业间的资金利息把控，促进涉税资金数据的共享与监测；加快涉税资金数据信息系统建设，完善税种分类数据模型，通过数据+模型分析的数据化模式确定涉税风险系数、防范迫切性等。其次，针对企业集团中的核心业务实施联动风险监管机制，在各关联企业间实现涉税风险的检查反馈机制，尤其在下属企业间建立该机制，一旦发现某下属企业与母公司间的资金往来超过税法规定标准，则要联合各下属企业对其下属企业进行资金制裁和风险实时监管。且母公司要强化对下属企业涉税风险的指导管理，将指导落实至资金往来的各个阶段和各个环节，提升涉税风险防范意识。最后，以资金往来为主线，突出重点业务和重点企业，以风险为导向，突出重点领域和重要环节，根据实际情况，对不同业务类别、不同税种、不同企业类型配以相应的具体风险监管内容和评价标准，强化风险监管的目的性和针对性。

3.2 强化风险防控

强化风险防控，不同于网络监管，其实质上在于针对具体的税种开展针对性的防范策略。首先，针对增值税的风险，一是企业要严格按照税法规定实施统借统还业务，根据企业性质掌握涉税资料，例如房地产企业掌握的企业集团登记证以及金融机构证明等。二是严格把控资金拆借利率，不高于金融机构拆借利率，各企业间的调拨需要在统一企业集团内操作。针对企业所得税的风险，企业要把控权益性投资与债权性投资比例，不得高于具体企业性质具体比例。针对土地增值税的涉税风险，一是要提供金融机构证明，或者相比关联企业拆借，更倾向于金融借贷。但必须注意的是，若关联企业间按照自身的约定产生的利息费用，或采用无偿不计息的方式产生的增值费用，不能在土地增值税前扣除。二是，合理选择拆借方式，如房地产企业能够采用委托贷款方式取得金融机构证明；严格控制内部拆借额度，保持在权益性投资的2～5倍，减少内部拆借环节，由统借方（母公司）进行统一审批。为此，不同的性质的企业和涉税风险，要开展不同的风险防控策略。

4 结语

关联企业间的资金拆借是企业集团实现规模扩张和持续发展的重要融资途径，但营改增后，该方式呈现出了一些涉税风险。笔者经过文献梳理和实践调研发现，该涉税风险可能由于企业性质不同，而呈现出差异化。为此，笔者着重归纳出企业所得税、增值税及土地增值税三种涉税风险，并结合房地产等行业从网络化监管、风险防控两个角度详细阐释其防范措施。但鉴于研究形式所限，并未详细展开案例剖析，建议后续研究可以进一步结合具体案例进行深入探讨。

参考文献

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[2] 张玉玲.营改增后母子公司统借统还涉税问题分析[J].现代商贸工业，2017（4）.

[3] 巩云霞.浅析营改增前后企业集团统借统还业务处理的涉税风险[J].财经界（学术版），2017（2）.